PKW-Über­las­sung gegen Gehalts­ver­zicht – und die 1%-Regelung

Die 1% Rege­lung kann auch anzu­wen­den sein, wenn der Arbeit­neh­mer im Zusam­men­hang mit der PKW-Über­las­sung auf Gehalt ver­zich­tet.

PKW-Über­las­sung gegen Gehalts­ver­zicht – und die 1%-Regelung

Im Fall, in dem der Arbeit­neh­mer unter Ände­rung des Anstel­lungs­ver­tra­ges auf einen Teil sei­nes Bar­lohns ver­zich­tet und ihm der Arbeit­ge­ber statt des­sen Sach­lohn z.B. in Form eines Nut­zungs­vor­teils gewährt, ist der ver­blie­be­ne Bar­lohn mit dem Nenn­wert und der Sach­lohn mit den Wer­ten des § 8 Abs. 2 und 3 EStG anzu­set­zen 1. Aller­dings führt der Gehalts­ver­zicht nicht dazu, dass der Arbeit­neh­mer die Kos­ten der PKW-Nut­zung getra­gen hat. Viel­mehr ist es das Wesen einer Bar­loh­num­wand­lung, dass der Zuwen­dung eines Nut­zungs­vor­teils durch den Arbeit­ge­ber ein Gehalts­ver­zicht des Arbeit­neh­mers gegen­über steht.

Auch die vom Bun­des­fi­nanz­hof im Urteil vom 18.12 2014 2 auf­ge­stell­ten Grund­sät­ze füh­ren zu kei­ner ande­ren Ent­schei­dung. Der BFH hat in die­sem Urteil ent­schie­den, dass die Über­las­sung eines betrieb­li­chen PKW durch den Arbeit­ge­ber an den Arbeit­neh­mer für des­sen Pri­vat­nut­zung zu einer Berei­che­rung des Arbeit­neh­mers und damit zu Lohn­zu­fluss (§ 19 EStG) führt 3. Steht der Vor­teil dem Grun­de nach fest, ist die­ser nach § 8 Abs. 2 Sät­ze 2 bis 5 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG zwin­gend ent­we­der mit der 1 %-Rege­lung oder mit der Fahr­ten­buch­me­tho­de zu bewer­ten 4.

Die zwin­gend vor­ge­schrie­be­ne Anwen­dung der Bewer­tungs­vor­schrift kann nicht durch Zah­lung eines Nut­zungs­ent­gelts ver­mie­den wer­den. Vom Arbeit­neh­mer ver­ein­ba­rungs­ge­mäß gezahl­te Nut­zungs­ver­gü­tun­gen sind gege­be­nen­falls von den nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG und § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG ermit­tel­ten Wer­ten in Abzug zu brin­gen. Denn inso­weit fehlt es an einer Berei­che­rung des Arbeit­neh­mers 5. Ent­spre­chen­des gilt für Zuzah­lun­gen des Arbeit­neh­mers zu den Anschaf­fungs­kos­ten eines betrieb­li­chen PKW. Ent­ste­hen einem Steu­er­pflich­ti­gen für ein frem­des Wirt­schafts­gut, das er zur Ein­künf­te­er­zie­lung nutzt, Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten, kann er die­sen Auf­wand nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG i.V.m. § 7 Abs. 1 EStG wie Anschaf­fungs­kos­ten eines Nut­zungs­rechts behan­deln und Abset­zung für Abnut­zung (AfA) für das Nut­zungs­recht "wie ein mate­ri­el­les Wirt­schafts­gut" vor­neh­men 6. Die AfA ist auf der Grund­la­ge der vor­aus­sicht­li­chen Gesamt­dau­er des Nut­zungs­rechts nach § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG zu schät­zen 7. Ein der­ar­ti­ger Fall liegt auch bei Zuzah­lun­gen zu den Anschaf­fungs­kos­ten eines Dienst­wa­gens vor, weil der Steu­er­pflich­ti­ge sei­nen Auf­wand zur Erzie­lung von als Arbeits­lohn zu bewer­ten­den geld­wer­ten Vor­tei­len und gege­be­nen­falls zu beruf­lich ver­an­lass­ten Rei­sen tätigt 8.

Eine sol­che Über­las­sung eines betrieb­li­chen Kfz i.S. des § 8 Abs. 2 Sät­ze 2 bis 5 EStG i.V.m. § 6 EStG liegt aller­dings nicht vor, wenn das Fahr­zeug nicht dem Arbeit­ge­ber, son­dern dem Arbeit­neh­mer zuzu­rech­nen ist. Dies ist zuvör­derst der Fall, wenn der Arbeit­neh­mer Eigen­tü­mer des Fahr­zeugs ist. Das Fahr­zeug ist aber auch dann dem Arbeit­neh­mer zuzu­rech­nen, wenn er über die­ses Fahr­zeug wie ein wirt­schaft­li­cher Eigen­tü­mer oder als Lea­sing­neh­mer ver­fü­gen kann. Dabei ist es grund­sätz­lich uner­heb­lich, ob der Vor­ei­gen­tü­mer oder der Lea­sing­ge­ber ein frem­der Drit­ter oder der Arbeit­ge­ber ist. Dem Arbeit­neh­mer ist das Fahr­zeug dann zuzu­rech­nen, wenn ihm der Arbeit­ge­ber das Fahr­zeug auf­grund einer vom Arbeits­ver­trag unab­hän­gi­gen Son­der­rechts­be­zie­hung, etwa einem Lea­sing­ver­trag, über­lässt. Ent­spre­chen­des gilt, wenn der Arbeit­ge­ber selbst Lea­sing­neh­mer ist und das Fahr­zeug sei­nem Arbeit­neh­mer auf der Grund­la­ge eines Unter­lea­sing­ver­hält­nis­ses über­gibt 9. Eine sol­che vom Arbeits­ver­trag unab­hän­gi­ge Son­der­rechts­be­zie­hung, auf der die Fahr­zeug­über­tra­gung grün­det, kann auch dann vor­lie­gen, wenn die Betei­lig­ten die­se nicht schrift­lich ver­ein­bart haben. Ent­schei­dend ist, dass nach den tat­säch­li­chen Umstän­den der Arbeit­neh­mer im Innen­ver­hält­nis gegen­über sei­nem Arbeit­ge­ber die wesent­li­chen Rech­te und Pflich­ten eines Lea­sing­neh­mers hat, er also ein in Raten zu zah­len­des Ent­gelt zu ent­rich­ten hat und ihn allein die Gefahr und Haf­tung für Instand­hal­tung, Sach­män­gel, Unter­gang und Beschä­di­gung der Sache tref­fen 10. In einem sol­chen Fall sind mög­li­che, aus dem Arbeits­ver­hält­nis resul­tie­ren­de Vor­tei­le nicht nach der spe­zi­el­len Bewer­tungs­norm des § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG, son­dern nach den all­ge­mei­nen Grund­sät­zen, wie sie ent­spre­chend der stän­di­gen Finanz­ge­richts­recht­spre­chung etwa für die Erfas­sung von Rabat­ten gel­ten, zu bewer­ten 11.

Umstän­de, nach denen der vom Arbeit­ge­ber geleas­te PKW dem Arbeit­neh­mer zuzu­rech­nen ist, lie­gen im Streit­fall aber nicht vor. Denn nach der ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­rung über die Nut­zung des PKW trägt der Arbeit­ge­ber sämt­li­che Kos­ten des Fahr­zeugs. Auch der vom Arbeit­neh­mer aus­ge­spro­che­ne Gehalts­ver­zicht führt nicht dazu, dass er die PKW-Kos­ten getra­gen hat. Der PKW ist somit dem Arbeit­ge­ber zuzu­rech­nen und der mit der pri­va­ten Nut­zungs­mög­lich­keit ver­bun­de­ne geld­wer­te Vor­teil ist nach § 8 Abs. 2 EStG zu ver­steu­ern.

Nie­der­säch­si­sches Finanz­ge­richt, Urteil vom 12. Novem­ber 2015 – 7 K 94/​13

  1. BFH, Beschluss vom 20.08.1997 – VI B 83/​97, BSt­Bl II 1997, 667[]
  2. BFH, Urteil vom 18.12 2014 – VI R 75/​13, BSt­Bl II 2015, 670[]
  3. stän­di­ge Recht­spre­chung; vgl. BFH, Urtei­le vom 20.03.2014 – VI R 35/​12, BFHE 245, 192, BSt­Bl II 2014, 643; vom 13.12 2012 – VI R 51/​11, BFHE 240, 69, BSt­Bl II 2013, 385; vom 21.03.2013 – VI R 31/​10, BFHE 241, 167, BSt­Bl II 2013, 700; – VI R 42/​12, BFHE 241, 180, BSt­Bl II 2013, 918; vom 06.10.2011 – VI R 56/​10, BFHE 235, 383, BSt­Bl II 2012, 362[]
  4. BFH, Urteil vom 21.03.2013 – VI R 31/​10, BFHE 241, 167, BSt­Bl II 2013, 700[]
  5. BFH, Urteil vom 07.11.2006 – VI R 95/​04, BFHE 215, 252, BSt­Bl II 2007, 269[]
  6. BFH, Beschlüs­se vom 23.08.1999 – GrS 1/​97, BFHE 189, 151, BSt­Bl II 1999, 778; und vom 30.01.1995 – GrS 4/​92, BFHE 176, 267, BSt­Bl II 1995, 281[]
  7. vgl. BFH, Beschluss vom 29.03.2005 – IX B 174/​03, BFHE 212, 561, BSt­Bl II 2006, 368, m.w.N.[]
  8. BFH, Urteil vom 18.10.2007 – VI R 59/​06, BFHE 219, 208, BSt­Bl II 2009, 200[]
  9. zum umge­kehr­ten Fall vgl. BFH, Urteil vom 06.11.2001 – VI R 62/​96, BFHE 197, 142, BSt­Bl II 2002, 370[]
  10. vgl. BGH, Urtei­le vom 26.11.2014 – XII ZR 120/​13, MDR 2015, 144, Rz. 26; und vom 04.02.2004 – XII ZR 301/​01, BGHZ 158, 19, m.w.N.[]
  11. BFH, Urtei­le vom 26.07.2012 – VI R 27/​11, BFHE 238, 376, BSt­Bl II 2013, 402, und – VI R 30/​09, BFHE 238, 371, BSt­Bl II 2013, 400[]