Selbst­an­zei­ge – und die Hem­mung der Fest­set­zungs­ver­jäh­rung

Die Ablauf­hem­mung nach § 171 Abs. 9 AO schließt den Ein­tritt der Ablauf­hem­mung nach § 171 Abs. 5 Satz 1 AO nicht gene­rell aus, wenn die Ermitt­lun­gen der Steu­er­fahn­dung vor dem Ablauf der unge­hemm­ten Fest­set­zungs­frist begin­nen und die Steu­er­fest­set­zung auf den Ermitt­lun­gen der Steu­er­fahn­dung beruht 1.

Selbst­an­zei­ge – und die Hem­mung der Fest­set­zungs­ver­jäh­rung

Ein sol­ches "Beru­hen" der Steu­er­fest­set­zun­gen auf recht­zei­tig begon­ne­nen Ermitt­lun­gen setzt vor­aus, dass die Steu­er­fahn­dung vor Ablauf der unge­hemm­ten Fest­set­zungs­frist Ermitt­lungs­hand­lun­gen vor­nimmt, die kon­kret der Über­prü­fung der nach­erklär­ten Besteue­rungs­grund­la­gen die­nen.

Die ein­jäh­ri­ge Ver­län­ge­rung der Fest­set­zungs­frist nach Abga­be einer Selbst­an­zei­ge schließt also eine wei­ter­ge­hen­de Ver­län­ge­rung der Fest­set­zungs­frist bei Steu­er­hin­ter­zie­hun­gen nicht aus, wenn die Steu­er­fahn­dung noch vor dem Ablauf der zehn­jäh­ri­gen Fest­set­zungs­frist für Steu­er­hin­ter­zie­hun­gen mit Ermitt­lun­gen beginnt und die spä­te­re Steu­er­fest­set­zung für die nach­erklär­ten Besteue­rungs­grund­la­gen auf den Ermitt­lun­gen der Steu­er­fahn­dung beruht. Nach dem Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 03.07.2018 2 setzt dies aber vor­aus, dass die­se Ermitt­lungs­hand­lun­gen kon­kret der Über­prü­fung der nach­erklär­ten Besteue­rungs­grund­la­gen die­nen. Der Streit­fall betraf Kapi­tal­erträ­ge aus bei einer liech­ten­stei­ni­schen Stif­tung geführ­ten Depots, zu denen der Steu­er­fahn­dung eine 2007 ange­kauf­te Steu­er-CD vor­lag.

Im Streit­fall ver­däch­tig­te die Steu­er­fahn­dung die Steu­er­pflich­ti­gen nach Aus­wer­tung einer ange­kauf­ten Steu­er-CD der Steu­er­hin­ter­zie­hung von Kapi­tal­erträ­gen aus den bei einer liech­ten­stei­ni­schen Stif­tung unter­hal­te­nen Kapi­tal­an­la­gen für den Zeit­raum von 1996 bis 2006, hat­te aber zunächst kei­ne kon­kre­ten Ermitt­lun­gen zu den ein­zel­nen Besteue­rungs­grund­la­gen auf­ge­nom­men. Die Steu­er­pflich­ti­gen gaben im Janu­ar 2008 für die Ver­an­la­gungs­zeit­räu­me 2000 bis 2006 eine Selbst­an­zei­ge ab, in der sie Kapi­tal­ein­künf­te nur für die­sen Zeit­raum nach­erklär­ten. Im Mai 2008 gaben die Steu­er­pflich­ti­gen eine Selbst­an­zei­ge hin­sicht­lich der für die Streit­jah­re 1996 und 1997 nicht erklär­ten Kapi­tal­ein­künf­te ab. Für die­se Streit­jah­re hat­ten die Steu­er­pflich­ti­gen ihre Steu­er­erklä­run­gen im Jahr 1998 abge­ge­ben, so dass die regu­lä­re zehn­jäh­ri­ge Fest­set­zungs­frist mit Ablauf des Jah­res 2008 ende­te. Als im Juni 2010 für 1996 und 1997 Ände­rungs­be­schei­de erlas­sen wur­den, wur­de strei­tig, ob die Beschei­de für die­se Streit­jah­re nach Ein­tritt der Fest­set­zungs­ver­jäh­rung ergan­gen waren, da sowohl die Zehn­jah­res­frist als auch die ein­jäh­ri­ge Ver­län­ge­rung der Fest­set­zungs­frist bei Selbst­an­zei­gen gemäß § 171 Abs. 9 AO zu die­sem Zeit­punkt abge­lau­fen waren. Das Finanz­ge­richt Mün­chen 3 ver­nein­te den Ein­tritt der Fest­set­zungs­ver­jäh­rung. Es stell­te fest, die Steu­er­fahn­dung habe noch vor Ende des Jah­res 2008 bei den Steu­er­pflich­ti­gen Unter­la­gen zu den hin­ter­zo­ge­nen Kapi­tal­erträ­gen ange­for­dert, deren Gegen­stand aller­dings nicht näher kon­kre­ti­siert wer­den kön­ne. Die zehn­jäh­ri­ge Fest­set­zungs­frist habe sich hier­durch nach § 171 Abs. 5 AO bis zu dem Zeit­punkt ver­län­gert, zu dem die geän­der­ten Steu­er­be­schei­de für die Streit­jah­re unan­fecht­bar gewor­den sei­en, weil in der Anfor­de­rung der Unter­la­gen Ermitt­lungs­maß­nah­men der Steu­er­fahn­dung zu sehen sei­en. Der BFH gab hin­ge­gen den Steu­er­pflich­ti­gen Recht. Er hob die Ent­schei­dung des Finanz­ge­richts Mün­chen auf und ver­wies die Sache zur ander­wei­ti­gen Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das Finanz­ge­richt zurück:

Das Finanz­ge­richt habe nicht fest­ge­stellt, ob die Steu­er­fahn­dung zu den nach­erklär­ten Besteue­rungs­grund­la­gen der Streit­jah­re 1996 und 1997 noch vor Ablauf des Jah­res 2008 mit kon­kre­ten Ermitt­lun­gen begon­nen habe. Ermitt­lungs­maß­nah­men im Zusam­men­hang mit den nach­erklär­ten Besteue­rungs­grund­la­gen ande­rer Ver­an­la­gungs­zeit­räu­me könn­ten die Ablauf­hem­mung gemäß § 171 Abs. 5 AO für die Streit­jah­re nicht aus­lö­sen. Das Finanz­ge­richt habe im zwei­ten Rechts­gang auf­zu­klä­ren, ob und wel­che kon­kre­ten Ermitt­lungs­hand­lun­gen von der Steu­er­fahn­dung noch vor Ablauf des Jah­res 2008 zu den für die Streit­jah­re nach­erklär­ten Kapi­tal­erträ­gen aus­ge­führt wor­den sei­en.

Der Bun­des­fi­nanz­hof geht im vor­lie­gen­den Fall mit den Betei­lig­ten davon aus, dass die Fest­set­zungs­frist für bei­de Streit­jah­re auf­grund der jeweils im Jahr 1998 ein­ge­reich­ten Steu­er­erklä­run­gen gemäß § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO mit Ablauf des Jah­res 1998 begann. Auf­grund der vor­sätz­li­chen Nicht­an­ga­be der Kapi­tal­erträ­ge aus der N‑Foundation in den Ein­kom­men­steu­er­erklä­run­gen für die Streit­jah­re gilt gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO für jedes Streit­jahr eine zehn­jäh­ri­ge Fest­set­zungs­frist. Die regu­lä­re Fest­set­zungs­frist bei­der Streit­jah­re ende­te damit mit Ablauf des 31.12 2008. Es ist zwi­schen den Betei­lig­ten zudem nicht strei­tig und bedarf hier kei­ner Ver­tie­fung, dass für die Kapi­tal­erträ­ge der Streit­jah­re aus der N‑Foundation auf­grund der Nach­erklä­rung vom 13.05.2008 eine ein­jäh­ri­ge Ablauf­hem­mung gemäß § 171 Abs. 9 AO aus­ge­löst wur­de, die mit Ablauf des 13.05.2009 und damit vor Erlass der ange­foch­te­nen Ände­rungs­be­schei­de der Streit­jah­re vom 11.06.2010 ende­te.

Das Finanz­ge­richt hat im Ergeb­nis rechts­feh­ler­haft ange­nom­men, dass bei Erlass der Ände­rungs­be­schei­de vom 11.06.2010 eine Ablauf­hem­mung gemäß § 171 Abs. 5 Satz 1 AO bestand.

Begin­nen die Zoll­fahn­dungs­äm­ter oder die mit der Steu­er­fahn­dung betrau­ten Dienst­stel­len der Lan­des­fi­nanz­be­hör­den vor Ablauf der Fest­set­zungs­frist beim Steu­er­pflich­ti­gen ‑wie im Streit­fall durch die Steu­fa im Jahr 2007- mit Ermitt­lun­gen der Besteue­rungs­grund­la­gen, so läuft die Fest­set­zungs­frist inso­weit nicht ab, bevor die auf­grund der Ermitt­lun­gen zu erlas­sen­den Steu­er­be­schei­de unan­fecht­bar gewor­den sind (§ 171 Abs. 5 Satz 1 1. Halb­satz AO). Es muss aber für den Steu­er­pflich­ti­gen erkenn­bar sein, dass in sei­nen Steu­er­an­ge­le­gen­hei­ten ermit­telt wird 4 und wel­cher Sach­ver­halts­kom­plex den Gegen­stand der Ermitt­lun­gen bil­det 5. Die Ablauf­hem­mung gemäß § 171 Abs. 5 Satz 1 AO endet erst, wenn auf­grund der Prü­fung Steu­er­be­schei­de erge­hen und die­se unan­fecht­bar wer­den 6.

Der Bun­des­fi­nanz­hof teilt im Aus­gangs­punkt die Beur­tei­lung des Finanz­ge­richt, dass die ‑vor Ein­gang der Nach­erklä­run­gen vom 21.02.2008 und 13.05.2008- im Jahr 2007 durch­ge­führ­te Akten­aus­wer­tung der Steu­fa und die Erkun­dung von Durch­su­chungs­mög­lich­kei­ten des Anwe­sens der Steu­er­pflich­ti­gen kei­ne Ablauf­hem­mung gemäß § 171 Abs. 5 Satz 1 AO bewirk­ten. Die durch den Beginn der Ermitt­lun­gen grund­sätz­lich aus­ge­lös­te Ablauf­hem­mung für die Streit­jah­re ist auf­grund einer Unter­bre­chung der Prü­fung unmit­tel­bar nach Beginn rück­wir­kend ent­fal­len (§ 171 Abs. 5 Satz 1 2. Halb­satz i.V.m. § 171 Abs. 4 Satz 2 AO).

Vom Finanz­ge­richt wur­de bei Auf­nah­me der Prü­fung eine Akten­aus­wer­tung (der Steu­er-CD) durch die Steu­fa fest­ge­stellt, deren Ergeb­nis sich im Ver­dachts­prü­fungs­ver­merk vom 30.09.2007 nie­der­schlug. Die Steu­fa sah wegen der im Raum ste­hen­den Hin­ter­zie­hung auch von Erb­schaft- und Ver­mö­gen­steu­ern und der mög­li­chen Täter­schaft wei­te­rer Per­so­nen den Streit­fall als "her­aus­ge­ho­be­nen Fall" und eine Durch­su­chung bei den Steu­er­pflich­ti­gen als gebo­ten an. Für die Steu­er­pflich­ti­gen war auf­grund der Akten­ein­sicht des Pro­zess­be­voll­mäch­tig­ten Mit­te 2008 auch zumin­dest im Nach­hin­ein erkenn­bar, dass die Steu­fa die Kapi­tal­erträ­ge aus der N‑Foundation für den Zeit­raum 1996 bis 2006 ermit­teln woll­te. Die­se spä­te­re Kennt­nis­nah­me von den inter­nen Maß­nah­men genügt den Anfor­de­run­gen an die Erkenn­bar­keit der Ermitt­lun­gen, da die Ermitt­lungs­hand­lun­gen der Steu­fa i.S. des § 171 Abs. 5 AO auch bereits vor dem Zeit­punkt ihrer Erkenn­bar­keit durch den Steu­er­pflich­ti­gen lie­gen dür­fen 7.

Eine Unter­bre­chung der Fahn­dungs­prü­fung unmit­tel­bar nach Beginn der Prü­fung i.S. des § 171 Abs. 4 Satz 2 AO ist jedoch anzu­neh­men, wenn ‑wie im Streit­fall- der Prü­fer nach Beginn der Prü­fung über Vor­be­rei­tungs­hand­lun­gen wie das Ein­ho­len all­ge­mei­ner Infor­ma­tio­nen über die betrieb­li­chen Ver­hält­nis­se, das Rech­nungs­we­sen und die Buch­füh­rung und/​oder die Sich­tung der Unter­la­gen des zu prü­fen­den Steu­er­falls bzw. ein all­ge­mei­nes Akten­stu­di­um nicht hin­aus­kommt 8. Dies ist hier der Fall. Nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt gin­gen die Maß­nah­men der Steu­fa nicht über rei­ne Vor­be­rei­tungs­hand­lun­gen hin­aus. Die Akten­aus­wer­tung und Vor­er­mitt­lung der Steu­fa bil­de­ten nur die Ent­schei­dungs­grund­la­ge für den Umfang des zu ertei­len­den eigent­li­chen Prü­fungs­auf­trags und dien­ten der Ent­schei­dung dar­über, ob eine Durch­su­chung bei den Steu­er­pflich­ti­gen not­wen­dig sei. Das Finanz­ge­richt hat auch nicht fest­ge­stellt, dass die Vor­prü­fung der Steu­fa ers­te ver­wert­ba­re Ergeb­nis­se zu den Kapi­tal­erträ­gen aus der N‑Foundation gezei­tigt hät­te, an die von der Prü­fe­rin spä­ter ange­knüpft wer­den konn­te und die eine Unter­bre­chung aus­schlie­ßen wür­den 9.

Das Finanz­ge­richt ist fer­ner zutref­fend davon aus­ge­gan­gen, dass eine Nach­erklä­rung von Besteue­rungs­grund­la­gen gemäß § 171 Abs. 9 AO eine auf Ermitt­lungs­hand­lun­gen der Steu­er­fahn­dung beru­hen­de Ablauf­hem­mung gemäß § 171 Abs. 5 Satz 1 AO hin­sicht­lich der­sel­ben Besteue­rungs­grund­la­gen nicht aus­schließt 10. Nach Abga­be einer Nach­erklä­rung muss das Finanz­amt nicht abwar­ten, ob der Steu­er­pflich­ti­ge zu den hin­ter­zo­ge­nen Ein­künf­ten bis zum Ablauf der ein­jäh­ri­gen Hem­mungs­frist des § 171 Abs. 9 AO aus­rei­chen­de Anga­ben macht. Viel­mehr hat das Finanz­amt die Mög­lich­keit, vor Ablauf der unge­hemm­ten Fest­set­zungs­frist eige­ne Ermitt­lun­gen durch die Steu­er­fahn­dung anzu­stel­len, um die Hem­mung nach § 171 Abs. 5 Satz 1 AO her­bei­zu­füh­ren 11. Vor­aus­set­zung für deren Ein­tritt ist jedoch, dass die Steu­er­fest­set­zung auf den Ermitt­lun­gen der Steu­er­fahn­dung beruht 12.

Ist danach im Span­nungs­ver­hält­nis der §§ 171 Abs. 9, 171 Abs. 5 Satz 1 AO neben dem Zeit­kri­te­ri­um (der Auf­nah­me der Ermitt­lun­gen vor Ablauf der unge­hemm­ten Fest­set­zungs­frist) für eine Ablauf­hem­mung gemäß § 171 Abs. 5 Satz 1 AO wei­ter erfor­der­lich, dass die spä­te­re Steu­er­fest­set­zung auf den recht­zei­tig auf­ge­nom­me­nen Ermitt­lun­gen der Steu­er­fahn­dung beruht, so setzt ein sol­ches "Beru­hen" vor­aus, dass die vor Ablauf der unge­hemm­ten Fest­set­zungs­frist vor­ge­nom­me­nen Ermitt­lungs­hand­lun­gen kon­kret der Über­prü­fung der nach­erklär­ten Besteue­rungs­grund­la­gen die­nen. Aus­rei­chend für den Beginn der Ablauf­hem­mung nach § 171 Abs. 9 AO ist, dass die ange­zeig­te Steu­er­ver­kür­zung dem Grun­de nach indi­vi­dua­li­siert wer­den kann 13. Für die wei­ter­ge­hen­de Ablauf­hem­mung gemäß § 171 Abs. 5 Satz 1 AO kann im Anschluss an eine sol­che Nach­erklä­rung indi­vi­dua­li­sier­ter Besteue­rungs­grund­la­gen ver­langt wer­den, dass die Steu­er­fahn­dung recht­zei­tig kon­kre­te und ziel­ge­rich­te­te Ermitt­lungs­hand­lun­gen ent­fal­tet, da der Steu­er­pflich­ti­ge ihr mit der Nach­erklä­rung kon­kre­te Anknüp­fungs­punk­te für die Ermitt­lun­gen gibt.

Erge­ben sich nach recht­zei­ti­ger Vor­nah­me sol­cher Ermitt­lungs­hand­lun­gen in den spä­te­ren Steu­er­fest­set­zun­gen gegen­über den Anga­ben in der Nach­erklä­rung kei­ne Ände­run­gen, beru­hen die Steu­er­fest­set­zun­gen gleich­wohl auf den recht­zei­tig durch­ge­führ­ten Ermitt­lungs­hand­lun­gen der Steu­er­fahn­dung.

Die spä­te­re Steu­er­fest­set­zung der nach­erklär­ten Besteue­rungs­grund­la­gen eines bestimm­ten Ver­an­la­gungs­zeit­raums beruht dem­ge­gen­über nicht mehr auf einer recht­zei­ti­gen Ermitt­lungs­hand­lung, wenn die Steu­er­fahn­dung nach Eröff­nung der Prü­fung vor Ablauf der unge­hemm­ten Fest­set­zungs­frist die­ses Ver­an­la­gungs­zeit­raums (hier: der Streit­jah­re 1996 und 1997) zwar Ermitt­lungs­hand­lun­gen hin­sicht­lich der Besteue­rungs­grund­la­gen eines ande­ren Ver­an­la­gungs­zeit­raums des Prü­fungs­zeit­raums (hier: etwa für die Jah­re 1998 bis 2006) vor­nimmt, mit der Ermitt­lung der Besteue­rungs­grund­la­gen des betrach­te­ten Ver­an­la­gungs­zeit­raums (hier: der Streit­jah­re 1996 und 1997) aber erst nach Ablauf der unge­hemm­ten Fest­set­zungs­frist für die­sen (hier: nach dem 31.12 2008) tat­säch­lich beginnt.

Die Wür­di­gung des Finanz­ge­richt beach­tet die­se Anfor­de­run­gen nicht voll­stän­dig.

Das Anfor­dern von Unter­la­gen zur Über­prü­fung nach­erklär­ter Besteue­rungs­grund­la­gen durch die Steu­fa stellt ‑wie vom Finanz­ge­richt zutref­fend erkannt- grund­sätz­lich eine hin­rei­chend kon­kre­te Ermitt­lungs­hand­lung dar 14. Das Anfor­dern die­ser Unter­la­gen wäre auch aus­rei­chend, um die im Streit­fall unter­bro­che­ne Fahn­dungs­prü­fung wie­der auf­zu­neh­men und die Ablauf­hem­mung gemäß § 171 Abs. 5 Satz 1 AO aus­zu­lö­sen 15.

Das Finanz­ge­richt hat es für den Ein­tritt der Ablauf­hem­mung gemäß § 171 Abs. 5 Satz 1 AO aber zu Unrecht genü­gen las­sen, dass die Steu­fa in 2008 irgend­ei­ne Ermitt­lungs­hand­lung hin­sicht­lich der Besteue­rungs­grund­la­gen des Prü­fungs­zeit­raums 1996 bis 2006 (in Form der fest­ge­stell­ten Anfor­de­rung von "Unter­la­gen zur Ver­mö­gens­an­la­ge bei der N‑Foundation") ent­fal­tet hat, weil sich die Prü­fung erst in ihrem wei­te­ren Ver­lauf wäh­rend des Jah­res 2009 bis zum Abschluss­be­richt vom 26.04.2010 auf die nach­erklär­ten Besteue­rungs­grund­la­gen der Streit­jah­re erstreckt hat.

Erfor­der­lich für den Ein­tritt der Ablauf­hem­mung gemäß § 171 Abs. 5 Satz 1 AO für die Streit­jah­re ist nach den unter II. 2.d dar­ge­leg­ten Anfor­de­run­gen näm­lich, dass die Steu­fa noch im Jahr 2008 Ermitt­lungs­hand­lun­gen (z.B. durch die Anfor­de­rung detail­lier­ter Kon­to- und Depot­aus­zü­ge) vor­ge­nom­men hat, die der Über­prü­fung der nach­erklär­ten Besteue­rungs­grund­la­gen der Streit­jah­re dien­ten. Nur dann beru­hen die spä­te­ren Steu­er­fest­set­zun­gen für die Streit­jah­re auf einer vor Ablauf der unge­hemm­ten Fest­set­zungs­frist durch­ge­führ­ten Ermitt­lungs­hand­lung der Steu­fa. Die Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt ermög­li­chen die­sen Schluss nicht.

Aus den Fest­stel­lun­gen lässt sich der Gegen­stand der ange­for­der­ten Unter­la­gen nicht ablei­ten. Die Anfor­de­rung der Unter­la­gen im Jahr 2008 ist in den Akten der Steu­fa nicht doku­men­tiert. Auch das Finanz­ge­richt hat zum Gegen­stand der ange­for­der­ten Unter­la­gen anhand des Kalen­der­ein­trags und der Zeu­gen­aus­sa­ge nur fest­stel­len kön­nen, es habe sich um "Unter­la­gen zur Ver­mö­gens­an­la­ge bei der N‑Foundation" gehan­delt. Zudem hat die Zeu­gin X aus­ge­sagt, ihr sei es wegen einer mut­maß­li­chen Hin­ter­zie­hung von Ver­mö­gen- und Erb­schaft­steu­ern und der mög­li­chen Täter­schaft wei­te­rer Fami­li­en­mit­glie­der zunächst vor­dring­lich um die Auf­klä­rung der Mit­tel­her­kunft bei der Errich­tung des Depots der Steu­er­pflich­ti­gen gegan­gen. Ob die in 2008 ange­for­der­ten Unter­la­gen der Ermitt­lung von Besteue­rungs­grund­la­gen zur Ver­mö­gen- und Erb­schaft­steu­er oder der Ein­kom­men­steu­er des Prü­fungs­zeit­raums und falls ja, wel­cher Ver­an­la­gungs­zeit­räu­me dien­ten, ist völ­lig unge­wiss.

Es ist zudem ange­sichts des vom Finanz­ge­richt im Übri­gen fest­ge­stell­ten Gesche­hens­ab­laufs eher zwei­fel­haft, dass die in 2008 ange­for­der­ten Unter­la­gen die nach­erklär­ten Besteue­rungs­grund­la­gen der Streit­jah­re betra­fen. Die Steu­er­pflich­ti­gen hat­ten mit der Nach­erklä­rung vom 13.05.2008 Depot­aus­zü­ge zum 31.12 jedes der Streit­jah­re über­sandt. Aus die­sen und der Aus­wer­tung der bei­gefüg­ten Anla­gen waren die Ein­nah­men und Auf­wen­dun­gen zu den ein­zel­nen Kapi­tal­an­la­gen ersicht­lich. Die so nach­erklär­ten Ein­nah­men für die Streit­jah­re wur­den nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt "von der Steu­er­fahn­dung zunächst über­nom­men und erst im Fol­ge­jahr 2009 fest­ge­stellt (ermit­telt)". Nach dem Ver­merk der Prü­fe­rin vom 19.02.2009 fehl­ten ihr zu die­sem Zeit­punkt u.a. noch voll­stän­di­ge Kon­to­un­ter­la­gen der Steu­er­pflich­ti­gen zu den Kapi­tal­erträ­gen aus den Streit­jah­ren. Die­se wur­den von der Steu­fa nach der Fest­stel­lung des Finanz­ge­richt anknüp­fend dar­an einen Tag spä­ter, am 20.02.2009, beim Pro­zess­be­voll­mäch­tig­ten ange­for­dert. Der fest­ge­stell­te Gesche­hens­ab­lauf spricht damit ins­ge­samt eher dafür, dass die Prü­fe­rin zu den nach­erklär­ten Kapi­tal­ein­künf­ten der Streit­jah­re erst­mals im Febru­ar 2009 eine Ermitt­lungs­hand­lung vor­nahm, indem sie sich mit der Nach­erklä­rung näher befass­te und aus­ge­hend davon ziel­ge­rich­tet Unter­la­gen für die wei­te­re Prü­fung anfor­der­te.

Die Ent­schei­dung des Finanz­ge­richt erweist sich auch nicht aus ande­ren Grün­den als rich­tig (§ 126 Abs. 4 FGO). Eine Ablauf­hem­mung für die Streit­jah­re ergibt sich nicht gemäß § 171 Abs. 5 Satz 2 AO.

Das Steu­er­straf­ver­fah­ren gegen die Steu­er­pflich­ti­gen wur­de wegen des Ablaufs der Straf­ver­fol­gungs­ver­jäh­rung erst für die Ver­an­la­gungs­zeit­räu­me ab 2002 ein­ge­lei­tet. Die­se Maß­nah­me beein­fluss­te nur den Fris­ten­lauf für die Steu­er­an­sprü­che der betref­fen­den Jah­re, nicht aber für die streit­ge­gen­ständ­li­chen Steu­er­an­sprü­che für 1996 und 1997. Bereits des­halb ist die Vor­schrift des § 171 Abs. 5 Satz 2 AO tat­be­stand­lich nicht erfüllt. Sie greift nur in Bezug auf den­je­ni­gen kon­kre­ten Steu­er­an­spruch ein, der durch eine im Ermitt­lungs­ver­fah­ren näher auf­zu­klä­ren­de Straf­tat ver­letzt wor­den sein soll 16. Ver­jäh­rungs­recht­lich will das Gesetz sicher­stel­len, dass die im Zuge des ein­ge­lei­te­ten Steu­er­straf­ver­fah­rens gewon­ne­nen Erkennt­nis­se bei der Fest­set­zung des betrof­fe­nen Steu­er­an­spruchs Berück­sich­ti­gung fin­den. Erkennt­nis­ge­winn in die­sem Sin­ne ver­spricht aber nicht irgend­ein Steu­er­straf­ver­fah­ren, son­dern nur ein sol­ches, das gera­de wegen der ver­meint­li­chen Ver­let­zung eines bestimm­ten Steu­er­an­spruchs ein­ge­lei­tet wur­de.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 3. Juli 2018 – VIII R 9/​16

  1. Bestä­ti­gung der BFH-Recht­spre­chung in BFH, Urteil vom 24.04.2003 – VII R 3/​02, BFHE 202, 32, BSt­Bl II 2003, 739[]
  2. BFH, Urteil vom 03.07.2018 – VIII R 9/​16[]
  3. FG Mün­chen, Urteil vom 25.02.2016 – 13 K 2818/​13[]
  4. BFH, Urteil vom 09.03.1999 – VIII R 19/​97, BFH/​NV 1999, 1186, unter II. 1.a[]
  5. BFH, Beschluss vom 15.06.2010 – VIII B 2/​10, BFH/​NV 2010, 2001[]
  6. zur zeit­li­chen Begren­zung durch den Ein­tritt der Ver­wir­kung sie­he BFH, Urteil vom 08.07.2009 – VIII R 5/​07, BFHE 226, 198, BSt­Bl II 2010, 583, unter II. 1.[]
  7. BFH, Urteil in BFH/​NV 1999, 1186, unter II. 1.a[]
  8. BFH, Urteil vom 26.06.2014 – IV R 51/​11, BFH/​NV 2014, 1716, Rz 34[]
  9. zu den Anfor­de­run­gen an sol­che ver­wert­ba­ren Erkennt­nis­se sie­he BFH, Urtei­le vom 24.04.2003 – VII R 3/​02, BFHE 202, 32, BSt­Bl II 2003, 739, unter II. 4.b; in BFH/​NV 2014, 1716, Rz 34[]
  10. BFH, Urtei­le in BFHE 226, 198, BSt­Bl II 2010, 583, unter II. 2.c dd; vom 17.11.2015 – VIII R 68/​13, BFHE 252, 210, BSt­Bl II 2016, 571, Rz 20 bis 22[]
  11. BFH, Urtei­le in BFHE 252, 210, BSt­Bl II 2016, 571, Rz 22; vom 17.12 2015 – V R 58/​14, BFHE 252, 5, BSt­Bl II 2016, 574, Rz 22[]
  12. BFH, Urtei­le in BFHE 252, 210, BSt­Bl II 2016, 571, Rz 22; in BFHE 252, 5, BSt­Bl II 2016, 574, Rz 22[]
  13. BFH, Urteil in BFHE 252, 210, BSt­Bl II 2016, 571, Rz 22[]
  14. BFH, Urteil in BFHE 226, 198, BSt­Bl II 2010, 583, unter II. 2.c bb[]
  15. sie­he zur Wie­der­auf­nah­me als Beginn einer neu­en Prü­fung BFH, Urteil in BFHE 202, 32, BSt­Bl II 2003, 739, unter II. 4.d[]
  16. vgl. BFH, Urteil vom 14.04.2005 – XI R 83/​03, BFH/​NV 2005, 1961, unter II. 3.b[]