Sonderausgabenabzug für eine private Krankenversicherung – neben der gesetzlichen KV

Beiträge zu einer privaten Basiskrankenversicherung sind neben Beiträgen zur gesetzlichen Krankenversicherung nicht als unbeschränkt abzugsfähige Sonderausgaben zu berücksichtigen.

Sonderausgabenabzug für eine private Krankenversicherung – neben der gesetzlichen KV

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) Satz 1 EStG sind Sonderausgaben auch Beiträge zu Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht. Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies nach Satz 2 der Vorschrift die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch (SGB V) oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge. Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies nach Satz 3 Halbsatz 1 der Vorschrift die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des SGB V vergleichbar sind.

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG sind auch Beiträge zu Krankenversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind, Sonderausgaben. Insoweit können Versicherungsnehmer also auch die Kosten für eine private Krankenversicherung steuerlich absetzen.

Nach § 10 Abs. 4 Satz 1 EStG können Vorsorgeaufwendungen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3 und 3a EStG je Kalenderjahr insgesamt bis 2.800 € abgezogen werden. Der Höchstbetrag beträgt nach Satz 2 der Vorschrift 1.900 EUR bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen im Sinne des § 3 Nr. 9, 14, 57 oder 62 EStG erbracht werden. Bei zusammenveranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag nach Satz 3 der Vorschrift aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen der Sätze 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge. Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG die nach den Sätzen 1 bis 3 des § 10 Abs. 4 EStG zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG scheidet aus.

Nach diesen Grundsätzen schied in dem hier vom Finanzgericht Köln entschiedenen Streitfall ein unbeschränkter Sonderausgabenabzug der – neben den Beiträgen zur gesetzlichen Krankenversicherung geltend gemachten – Beiträge zur Basisabsicherung in der privaten Krankenversicherung in Höhe von 4.059 € aus. Aus dem systematischen Zusammenhang sowie aus dem hinreichend erkennbar gewordenen Willen des Gesetzgebers und aus der Entstehung des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG ergibt sich, dass die streitgegenständlichen Beiträge nicht unter diese Vorschrift, sondern unter § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG fallen. Aufwendungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG können nicht mehr berücksichtigt werden, da die Beiträge für die gesetzliche Basisabsicherung bereits den Höchstbetrag übersteigen (§ 10 Abs. 4 Satz 4 EStG).

Zwar ergibt sich aus dem Wortlaut des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG für Fälle einer doppelten Absicherung der Basisversorgung keine Einschränkung des Sonderausgabenabzugs. Eine Rangfolge zwischen den Beiträgen zu einer gesetzlichen Krankenversicherung und einer privaten Krankenversicherung ist nicht geregelt. Nach Satz 2 und 3 der Vorschrift stehen die Beiträge für eine gesetzliche Krankenversicherung und eine weitere private Versicherung vielmehr gleichberechtigt nebeneinander. Nach dem Gesetzeswortlaut ist entscheidend, dass mit den Beiträgen kein Absicherungsniveau erreicht wird, das über das der Sozialhilfe hinausgeht, nicht dagegen, ob die Beiträge eine doppelte Absicherung der Basisversorgung zur Folge haben.

Der Regelungszusammenhang, in dem Satz 3 des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG steht, spricht jedoch dafür, dass die Beiträge zu einer gegenüber der gesetzlichen Krankenversicherung weiteren Basisabsicherung in der privaten Krankenversicherung nicht erfasst werden. Zwar werden die Beiträge zur Basisabsicherung in der privaten Krankenversicherung im Sinne des Satzes 3 des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG nach dem Gesetzeswortlaut nicht anders behandelt als die Basisbeiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung im Sinne des Satzes 2 der Vorschrift. Wenn aber Satz 1 des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG Beitragsleistungen zur Krankenversicherung nur erfasst, “soweit” diese der Absicherung eines durch das SGB X – II bestimmten sozialhilferechtlichen Versorgungsniveaus “erforderlich” sind, dann ergibt sich aus dem systematischen Zusammenhang, in dem Satz 3 der Vorschrift steht, dass eine zusätzliche private Absicherung des Basiskrankenversicherungsschutzes nicht begünstigt ist. Denn die private Basiskrankenversicherung deckt im Grundsatz dieselben Risiken ab wie die gesetzliche Krankenversicherung. Der Gesichtspunkt einer Basisabsicherung macht es aber nicht erforderlich, die doppelte Absicherung steuerlich zu begünstigen.

Für eine solche Auslegung spricht weiterhin die Entstehungsgeschichte der Vorschrift. Die seit dem 1.01.2010 geltende Gesetzesfassung beruht auf dem Gesetz zur verbesserten steuerlichen Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen (Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung) vom 16.07.20091. Ausweislich der Gesetzesmaterialien2 wollte der Gesetzgeber darin den Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts folgend Krankenversicherungsbeiträge, welche die Basisversorgung betreffen, in vollem Umfang steuerlich als Sonderausgaben für abziehbar erklären. Dem war die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom 13.02.20083 vorangegangen, durch die der Gesetzgeber verpflichtet worden war, die zur Erlangung eines sozialhilfegleichen Lebensstandards erforderlichen Beiträge zur Krankenversicherung und Pflegeversicherung ab dem Jahr 2010 zum Sonderausgabenabzug zuzulassen. Das BVerfG hat dies aus dem Prinzip der Steuerfreiheit des Existenzminimums (subjektives Nettoprinzip) abgeleitet.

Für eine solche Basisversorgung der Versicherungsnehmerin ist eine ergänzende private Krankenversicherung in Anbetracht des bereits vorhandenen gesetzlichen Krankenversicherungsschutzes gerade nicht notwendig. Es kann dahinstehen, ob es im Einzelfall sinnvoll sein mag, eine derartige Versicherung abzuschließen. Die Aufwendungen ermöglichen, wenn überhaupt, nur die Aufrechterhaltung des bisherigen Lebensstandards, gehen aber über die notwendige Sicherung der Basisversorgung hinaus4.

Es kann dahinstehen, ob die Versicherungsnehmerin die Beiträge für die private Basiskrankenversicherung anstelle der Beiträge für die gesetzliche Versicherung ohne Höchstbetragsbegrenzung abziehen könnte, wenn diese höher wären als die Beiträge für die gesetzliche Versicherung. Denn dies war hier nicht der Fall.

Eine Berücksichtigung der streitigen Beiträge für die private Krankenversicherung als außergewöhnliche Belastungen kommt schon deshalb nicht in Betracht, weil die Aufwendungen ihrer Art nach Sonderausgaben sind (vgl. § 33 Abs. 2 Satz 2 EStG). Unerheblich ist, ob die Beiträge im Einzelfall als Sonderausgaben abziehbar sind oder ob sie sich wegen Überschreitens der gesetzlichen Höchstgrenzen steuerlich nicht auswirken5. Im Übrigen stellen die Beiträge auch deswegen keine außergewöhnliche Belastung im Sinne des § 33 EStG dar, weil die Aufwendungen nicht zwangsläufig im Sinne dieser Vorschrift erwachsen sind. Denn die Versicherungsnehmerin war rechtlich nicht verpflichtet, eine weitere private Krankenversicherung abzuschließen.

Finanzgericht Köln, Urteil vom 8. März 2017 – 14 K 2560/16

  1. BGBl. I 2009, 1959 []
  2. siehe dazu Bundestag-Drs. 16/12254, S.20 f. []
  3. BVerfG, Beschluss vom 13.02.2008 – 2 BvL 1/06, BFH/NV 2008, Beilage 3, 228 []
  4. so im Ergebnis auch FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 30.11.2016 – 7 K 7099/15, EFG 2017, 209 []
  5. vgl. BFH, Urteil vom 29.11.1991 – III R 191/90, BStBl II 1992, 293 []