Betrieblich veranlasste Zuwendungen i.S. des § 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und § 37b Abs. 2 EStG sind nur solche Zuwendungen, die durch einen Betrieb des Steuerpflichtigen veranlasst sind.
Nach § 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG können Steuerpflichtige die Einkommensteuer einheitlich für alle innerhalb eines Wirtschaftsjahres gewährten betrieblich veranlassten Zuwendungen, die zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Leistung oder Gegenleistung erbracht werden und die nicht in Geld bestehen, mit einem Pauschsteuersatz von 30 % erheben; Entsprechendes gilt nach § 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG für alle innerhalb eines Wirtschaftsjahres gewährten Geschenke i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG.
Die Pauschalierung der Einkommensteuer nach § 37b EStG erfasst nicht alle Zuwendungen schlechthin. § 37b EStG beschränkt sich vielmehr auf Zuwendungen, die bei den Zuwendungsempfängern zu einkommensteuerpflichtigen Einkünften führen1. Weiter setzt § 37b EStG ausdrücklich die betriebliche Veranlassung der Zuwendungen voraus und fordert darüber hinaus, dass diese Zuwendungen zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Leistung oder Gegenleistung erbracht werden2.
Dem in § 37b EStG enthaltenen Tatbestandsmerkmal „betrieblich veranlasst“ kommt eine eigenständige Bedeutung zu; insoweit liegt insbesondere kein redaktionelles Versehen des Gesetzgebers vor. Denn § 37b EStG stellt im gesamten Normengefüge auf einen betrieblichen Zusammenhang ab und setzt einen solchen voraus. So nennt etwa Abs. 1 Satz 1 EStG das Merkmal Wirtschaftsjahr, das nur im betrieblichen Bereich bei Gewinneinkünften Bedeutung hat. Entsprechendes gilt für die ebenfalls pauschalierungsfähigen Geschenke nach § 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG; auch dort erfasst der Tatbestand nicht allgemein und insgesamt alle Geschenke, um dann mit erbschaftssteuerrechtlichen Tatbeständen zu konkurrieren, sondern nur „Geschenke im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1“ EStG. Das sind betrieblich veranlasste Geschenke, die grundsätzlich zum Betriebsausgabenabzug berechtigten, wenn § 4 Abs. 5 Satz 1 EStG diesen nicht verwehrte. Ebenso offenbart sich der betriebliche Veranlassungszusammenhang -so zutreffend das Finanzgericht- in § 37b EStG selbst mit den dort normierten Tatbeständen „verbundener Unternehmen“ (§ 37b Abs. 1 Satz 2 2. Halbsatz EStG)) und „der Betriebsstätte“ (§ 37b Abs. 4 Sätze 1, 2 EStG).
Nichts anderes hat auch der Gesetzgeber gewollt. Denn schon die einleitenden Ausführungen der Gesetzgebungsmaterialien zu § 37b EStG3 begründen die Notwendigkeit der Neuregelung damit, dass zahlreiche Steuerpflichtige aus betrieblicher Veranlassung Sachzuwendungen an Arbeitnehmer sowie an Personen tätigten, die zu ihnen nicht in einem Dienstverhältnis stünden, etwa Geschäftspartner und deren Arbeitnehmer. Darauf verweist das Finanzgericht ebenso zu Recht wie auf den Umstand, dass der Bundesrechnungshof (BRH) eine gesetzliche Regelung eben nicht für sämtliche, sondern nur für solche Sachzuwendungen angemahnt hatte, die Unternehmen gewährten4. Auf diese Unterrichtung des BRH wurde im Gesetzgebungsverfahren ausdrücklich Bezug genommen5.
Entscheidend ist die Veranlassung der Zuwendung. Denn nicht nur der Wortlaut des § 37b EStG, sondern auch die Materialien dazu thematisieren eigens die Veranlassung der Zuwendung. Danach fallen „aus gesellschaftsrechtlicher Veranlassung“ gewährte Zuwendungen, „z.B. verdeckte Gewinnausschüttungen“, ausdrücklich nicht unter die Pauschalierung. Ebenso ausdrücklich sollten danach „nur betrieblich veranlasste Geschenke und Zuwendungen“ von der Neuregelung erfasst werden6.
Wenn angesichts dessen § 37b EStG in Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und in Abs. 2 Satz 1 von betrieblich veranlassten Zuwendungen spricht, sind das nur solche Zuwendungen, die durch einen Betrieb des Steuerpflichtigen veranlasst sind.
Weiter ist im Rahmen der Auslegung des § 37b EStG auch zu berücksichtigen, dass nicht alle betrieblich veranlassten Zuwendungen pauschalierungsfähig sind, sondern nur solche, die i.S. des § 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zusätzlich zur ohnehin vereinbarten Leistung oder Gegenleistung erbracht wurden. Diese tatbestandliche Voraussetzung schränkt den Anwendungsbereich der Pauschalierungsnorm weiter ein. Denn dadurch sind Zuwendungen, die etwa zur Anbahnung eines Vertragsverhältnisses erbracht werden, mangels einer zu diesem Zeitpunkt ohnehin schon vereinbarten Leistung oder Gegenleistung nicht in den Anwendungsbereich des § 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG einbezogen. Offenkundig erfasst der Tatbestand auch insoweit nicht schlechthin sämtliche unabhängig von einem bestehenden Leistungsaustausch erbrachten Zuwendungen, sondern nur solche, die ergänzend zu einem synallagmatischen Leistungsaustausch hinzutreten, in dem die Zuwendungen zwar nicht geschuldet, aber durch den Leistungsaustausch veranlasst sind.
Wie der Bundesfinanzhof schon entschieden hat7, stellt § 37b EStG lediglich eine besondere pauschalierende Erhebungsform der Einkommensteuer zur Wahl und erfasst daher nur solche Zuwendungen, die bei den Empfängern der Zuwendungen zu einkommensteuerbaren und grundsätzlich auch einkommensteuerpflichtigen Einkünften führen. Entsprechend dem Gegenstand und Umfang der Einkommensbesteuerung8 sind mit § 37b EStG nur Zuwendungen erfasst, die durch Nutzung einer einkommensteuerrechtlichen Erwerbsgrundlage als Einkünfte im Rahmen einer der Einkunftsarten erzielt werden. Deshalb steht § 37b EStG auch nicht in Konkurrenz zu Tatbeständen des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes, das nach seinem Belastungsgrund gerade nicht auf die Nutzung einer Erwerbsgrundlage, sondern (nur) auf die durch Erbanfall oder Schenkung eingetretene Bereicherung und die daraus resultierende Steigerung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Erwerbers zielt9.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 12. Dezember 2013 – VI R 47/12
- vgl. dazu BFH, Urteil vom 16.10.2013 – VI R 57/11, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt[↩]
- vgl. dazu BFH, Urteil vom 16.10.2013 – VI R 78/12[↩]
- BT-Drs. 16/2712, S. 55[↩]
- BT-Drs. 16/160, S. 161 ff.[↩]
- BT-Drs. 16/3036, S. 9[↩]
- BT-Drs. 16/2712, S. 56[↩]
- BFH, Urteil vom 16.10.203 – VI R 57/11[↩]
- vgl. BVerfG, Beschluss vom 30.09.1998 – 2 BvR 1818/91, BVerfGE 99, 88, B.I. 2.; Kirchhof, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 2 Rz A 105 ff., B 4 ff.[↩]
- BVerfG, Beschlüsse vom 07.11.2006 – 1 BvL 10/02, BVerfGE 117, 1, 33, BStBl II 2007, 192; vom 18.12 2012 1 BvR 1509/10, HFR 2013, 258; jeweils m.w.N.[↩]
