Treu­hän­der­ver­gü­tung im Ver­brau­cher­insol­venz­ver­fah­ren – und die Ein­kom­men­steu­er des Insol­venz­schuld­ners

Die Ver­gü­tung des Insol­venz­treu­hän­ders ist dem Pri­vat­be­reich des Steu­er­pflich­ti­gen zuzu­ord­nen und kann des­halb nicht als Wer­bungs­kos­ten abge­zo­gen wer­den. Hat der Steu­er­pflich­ti­ge die ent­schei­den­de Ursa­che für sei­ne Zah­lungs­schwie­rig­kei­ten selbst gesetzt, so kann die Insol­venz­treu­hän­der­ver­gü­tung auch nicht als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung berück­sich­tigt wer­den.

Treu­hän­der­ver­gü­tung im Ver­brau­cher­insol­venz­ver­fah­ren – und die Ein­kom­men­steu­er des Insol­venz­schuld­ners

Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Wer­bungs­kos­ten Auf­wen­dun­gen zur Erwer­bung, Siche­rung und Erhal­tung von Ein­nah­men. Zwi­schen den Auf­wen­dun­gen und den steu­er­pflich­ti­gen Ein­nah­men muss ein Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang bestehen. Eine der­ar­ti­ge Ver­an­las­sung liegt vor, wenn (objek­tiv) ein wirt­schaft­li­cher Zusam­men­hang mit der auf Ver­mie­tung und Ver­pach­tung gerich­te­ten Tätig­keit besteht und (sub­jek­tiv) die Auf­wen­dun­gen zur För­de­rung der Nut­zungs­über­las­sung getä­tigt wer­den. Maß­geb­lich ist, ob bei wer­ten­der Beur­tei­lung das aus­lö­sen­de Moment für das Ent­ste­hen der Auf­wen­dun­gen der ein­kom­men­steu­er­recht­lich rele­van­ten Erwerbs­sphä­re zuzu­ord­nen ist 1.

Nach die­sen Grund­sät­zen ist die Ver­gü­tung des Insol­venz­treu­hän­ders ins­ge­samt dem Pri­vat­be­reich des Insol­venz­schuld­ners zuzu­ord­nen und kann des­halb nicht ‑auch nicht antei­lig- als Wer­bungs­kos­ten bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung abge­zo­gen wer­den.

Zwar war im Streit­fall die Finan­zie­rung der Eigen­tums­woh­nun­gen mit­ur­säch­lich für die Zah­lungs­schwie­rig­kei­ten des Insol­venz­schuld­ners und damit für die spä­te­re Eröff­nung des Ver­brau­cher­insol­venz­ver­fah­rens mit den ent­spre­chen­den Kos­ten­fol­gen, u.a. der Insol­venz­treu­hän­der­ver­gü­tung. Objek­tiv bestand danach ein wirt­schaft­li­cher Zusam­men­hang zwi­schen der Erzie­lung von Ein­nah­men aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung und den strei­ti­gen Auf­wen­dun­gen. Jedoch hat der Insol­venz­schuld­ner die Auf­wen­dun­gen nicht zur För­de­rung der Nut­zungs­über­las­sung getä­tigt. Die Durch­füh­rung eines Insol­venz­ver­fah­rens dient dazu, die Gläu­bi­ger eines Schuld­ners gemein­schaft­lich zu befrie­di­gen, indem das Ver­mö­gen des Schuld­ners ver­wer­tet und der Erlös ver­teilt wird (§ 1 der Insol­venz­ord­nung ‑InsO-). Fer­ner erhält der red­li­che Schuld­ner die Chan­ce, sich von sei­nen Schul­den zu befrei­en (§ 1 i.V.m. §§ 287 Abs. 1, 305 InsO). Das Ver­brau­cher­insol­venz­ver­fah­ren betrifft damit die wirt­schaft­li­che Stel­lung des Steu­er­pflich­ti­gen als Per­son und mit­hin die pri­va­te Lebens­füh­rung, indem es eine geord­ne­te Befrie­di­gung der Gläu­bi­ger für den Fall ermög­licht, dass das Ein­kom­men und Ver­mö­gen nicht zu deren voll­stän­di­ger Befrie­di­gung aus­reicht. Bei der erfor­der­li­chen wer­ten­den Beur­tei­lung kommt die­sem pri­va­ten Umstand ‑die Schul­den­til­gung ist dem Ver­mö­gens­be­reich des Steu­er­pflich­ti­gen zuzu­rech­nen 2- das ent­schei­den­de Gewicht zu. Er ist das "aus­lö­sen­de Moment" für das Ent­ste­hen der getä­tig­ten Auf­wen­dun­gen, wel­che damit ins­ge­samt der Pri­vat­sphä­re und nicht der ein­kom­men­steu­er­recht­lich rele­van­ten Erwerbs­sphä­re zuzu­ord­nen sind. Die Auf­wen­dun­gen hier­für sind daher auch dann nicht bei der Ein­künf­teer­mitt­lung abzieh­bar, wenn ‑wie im Streit­fall zu den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung- Bezü­ge zu ein­zel­nen Ein­kunfts­ar­ten vor­lie­gen 3.

Die Auf­wen­dun­gen waren auch nicht als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung gemäß § 33 EStG zu berück­sich­ti­gen.

Nach § 33 Abs. 1 EStG wird auf Antrag die Ein­kom­men­steu­er ermä­ßigt, wenn einem Steu­er­pflich­ti­gen zwangs­läu­fig grö­ße­re Auf­wen­dun­gen als der über­wie­gen­den Mehr­zahl der Steu­er­pflich­ti­gen glei­cher Ein­kom­mens- und Ver­mö­gens­ver­hält­nis­se sowie glei­chen Fami­li­en­stan­des erwach­sen (außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen). Auf­wen­dun­gen sind in die­sem Sin­ne zwangs­läu­fig, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge sich ihnen aus recht­li­chen, tat­säch­li­chen oder sitt­li­chen Grün­den nicht ent­zie­hen kann, soweit sie den Umstän­den nach not­wen­dig sind und einen ange­mes­se­nen Betrag nicht über­stei­gen (§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG). Die­se Vor­aus­set­zun­gen sind erfüllt, wenn die vor­ste­hend auf­ge­zähl­ten Grün­de von außen der­art auf die Ent­schlie­ßung des Steu­er­pflich­ti­gen ein­wir­ken, dass er ihnen nicht aus­zu­wei­chen ver­mag 4.

Hat der Steu­er­pflich­ti­ge durch sein Ver­hal­ten die ent­schei­den­de Ursa­che für die gel­tend gemach­ten Auf­wen­dun­gen selbst gesetzt, kann er sich nicht dar­auf beru­fen, er habe sich in einer Zwangs­la­ge befun­den 5. Denn es kommt dar­auf an, ob das der Zah­lungs­ver­pflich­tung als wesent­li­che Ursa­che zugrun­de lie­gen­de Ereig­nis als sol­ches für den Steu­er­pflich­ti­gen zwangs­läu­fig war 6. Daher steht es der Abzieh­bar­keit von außer­ge­wöhn­li­chen Belas­tun­gen ent­ge­gen, wenn den Steu­er­pflich­ti­gen ein Ver­schul­den an der Ent­ste­hung der Auf­wen­dun­gen trifft 7. Denn er hat dann durch sein Ver­hal­ten die ent­schei­den­de Ursa­che für die gel­tend gemach­ten Auf­wen­dun­gen selbst gesetzt und kann sich daher nicht dar­auf beru­fen, er habe sich in einer Zwangs­la­ge befun­den 8.

Das Finanz­ge­richt Köln 9 ist unter Zugrun­de­le­gung der ‑mitt­ler­wei­le auf­ge­ge­be­nen 10- Grund­sät­ze des BFH-Urteils vom 12.05.2011 11 zur Abzieh­bar­keit von Pro­zess­kos­ten als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen zu dem Ergeb­nis gelangt, die Insol­venz­treu­hän­der­ver­gü­tung sei als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung i.S. des § 33 EStG anzu­er­ken­nen. Für die Ent­schei­dung des Streit­falls kann offen­blei­ben, ob Kos­ten eines Insol­venz­ver­fah­rens den Auf­wen­dun­gen für einen Zivil­pro­zess gleich­zu­stel­len sind. Denn die im Streit­fall gel­tend gemach­te Ver­gü­tung des Insol­venz­treu­hän­ders ist bereits nach den ange­führ­ten ‑auch für Zivil­pro­zess­kos­ten gel­ten­den- all­ge­mei­nen Grund­sät­zen nicht nach § 33 EStG steu­er­min­dernd zu berück­sich­ti­gen.

Im Streit­fall hat der Insol­venz­schuld­ner die Ursa­che für die strei­ti­gen Auf­wen­dun­gen selbst gesetzt. Ihn trifft auf­grund der gewähl­ten Gestal­tung beim Erwerb der Eigen­tums­woh­nun­gen ein Ver­schul­den am Ein­tre­ten der Über­schul­dung und mit­hin der Not­wen­dig­keit eines Insol­venz­ver­fah­rens mit ent­spre­chen­den Kos­ten­fol­gen. Denn nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt war für die Zah­lungs­schwie­rig­kei­ten des Insol­venz­schuld­ners zumin­dest mit­ur­säch­lich, dass alle drei ver­mie­te­ten Woh­nun­gen fremd­fi­nan­ziert waren und die Miet­ein­nah­men nicht aus­reich­ten, um die lau­fen­den Kos­ten ein­schließ­lich der Annui­tä­ten für die auf­ge­nom­me­nen Dar­le­hen zu decken. Damit hat­te sich der Insol­venz­schuld­ner auf eine Ver­trags­ge­stal­tung ein­ge­las­sen, die kon­kret in der Wei­se risi­ko­be­haf­tet war, dass die Inves­ti­tio­nen sich bereits auf der Grund­la­ge der wirt­schaft­li­chen Lage bei Abschluss der Ver­trä­ge nicht tru­gen. Mit den Zah­lungs­schwie­rig­kei­ten hat sich dem­nach ein Risi­ko ver­wirk­licht, das schon in der kon­kre­ten Gestal­tung bei Ver­trags­ab­schluss ange­legt und nicht etwa auf spä­ter ein­ge­tre­te­ne unvor­her­seh­ba­re Umstän­de zurück­zu­füh­ren war. Es beruh­te viel­mehr wesent­lich auf der vom Insol­venz­schuld­ner ein­ge­gan­ge­nen Gestal­tung. Hat sich der Steu­er­pflich­ti­ge aber auf eine ver­trag­li­che und wirt­schaft­li­che Gestal­tung ein­ge­las­sen, die kon­kret mit Unsi­cher­hei­ten behaf­tet ist, deren Risi­ken sich spä­ter rea­li­sie­ren, so hat er die wesent­li­che Ursa­che für die hier­durch ent­stan­de­nen Auf­wen­dun­gen selbst gesetzt. Sie sind daher nicht zwangs­läu­fig i.S. des § 33 EStG.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 4. August 2016 – VI R 47/​13

  1. z.B. BFH, Urtei­le vom 13.10.2015 – IX R 35/​14, BFHE 252, 34, BSt­Bl II 2016, 210; vom 08.04.2014 – IX R 45/​13, BFHE 244, 442, BSt­Bl II 2015, 635; vgl. BFH, Beschluss vom 21.09.2009 – GrS 1/​06, BFHE 227, 1, BSt­Bl II 2010, 672[]
  2. vgl. BFH, Urteil vom 07.08.1990 – IX R 139/​86, BFH/​NV 1991, 94[]
  3. im Ergeb­nis gl.A. Röß­ler, Finanz-Rund­schau 1999, 1357; a.A. Mül­ler, DStZ 1999, 645[]
  4. vgl. BFH, Urtei­le vom 19.05.1995 – III R 12/​92, BFHE 178, 207, BSt­Bl II 1995, 774; und vom 23.05.2001 – III R 33/​99, BFH/​NV 2001, 1391[]
  5. vgl. BFH, Urtei­le vom 09.05.1996 – III R 224/​94, BFHE 181, 12, BSt­Bl II 1996, 596, und in BFH/​NV 2001, 1391; BFH, Urteil vom 19.11.2015 – VI R 38/​14, BFH/​NV 2016, 902[]
  6. BFH, Urteil in BFH/​NV 2001, 1391[]
  7. BFH, Urtei­le in BFH/​NV 2016, 902; vom 29.03.2012 – VI R 70/​10, BFHE 237, 90, BSt­Bl II 2012, 572; BFH, Urteil in BFH/​NV 2001, 1391[]
  8. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 181, 12, BSt­Bl II 1996, 596, und in BFH/​NV 2001, 1391; BFH, Urteil in BFH/​NV 2016, 902[]
  9. FG Köln, Urteil vom 23.05.2013 – 6 K 2216/​08[]
  10. vgl. BFH, Urteil vom 18.06.2015 – VI R 17/​14, BFHE 250, 153, BSt­Bl II 2015, 800[]
  11. BFH, Urteil vom 12.05.2011 – VI R 42/​10, BFHE 234, 30, BSt­Bl II 2011, 1015[]