Unter­halts­auf­wen­dun­gen als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung – und die Berück­sich­ti­gung eines Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags

Unter­halts­auf­wen­dun­gen kön­nen nur dann als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen berück­sich­tigt wer­den, wenn sie in einem ange­mes­se­nen Ver­hält­nis zum Net­to­ein­kom­men des Leis­ten­den ste­hen. Zum Net­to­ein­kom­men gehö­ren im Wesent­li­chen alle steu­er­pflich­ti­gen Ein­künf­te und alle steu­er­frei­en Ein­nah­men. Das Net­to­ein­kom­men ist um den in § 7g EStG gere­gel­ten Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag zu erhö­hen.

Unter­halts­auf­wen­dun­gen als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung – und die Berück­sich­ti­gung eines Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags

Erwach­sen dem Steu­er­pflich­ti­gen Auf­wen­dun­gen für den Unter­halt einer dem Steu­er­pflich­ti­gen oder sei­nem Ehe­gat­ten gegen­über gesetz­lich unter­halts­be­rech­tig­ten Per­son, so wird auf Antrag die Ein­kom­men­steu­er dadurch ermä­ßigt, dass die Auf­wen­dun­gen bis zu 7.680 EUR im Kalen­der­jahr vom Gesamt­be­trag der Ein­künf­te abge­zo­gen wer­den (§ 33a Abs. 1 Satz 1 EStG).

Die von § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG vor­aus­ge­setz­te gesetz­li­che Unter­halts­be­rech­ti­gung rich­tet sich eben­so nach dem Zivil­recht wie die Unter­halts­be­dürf­tig­keit1. Gesetz­lich unter­halts­be­rech­tigt sind damit die­je­ni­gen Per­so­nen, denen gegen­über der Steu­er­pflich­ti­ge unter­halts­ver­pflich­tet ist. Nach der sog. kon­kre­ten Betrach­tungs­wei­se setzt die Abzieh­bar­keit von Leis­tun­gen des Steu­er­pflich­ti­gen an dem Grun­de nach unter­halts­be­rech­tig­te Per­so­nen zudem vor­aus, dass die unter­hal­te­ne Per­son bedürf­tig ist (§ 1602 BGB)2. Dar­über hin­aus ist § 1603 BGB zu beach­ten. Nach die­ser Vor­schrift ist nicht unter­halts­pflich­tig, wer bei Berück­sich­ti­gung sei­ner sons­ti­gen Ver­pflich­tun­gen außer­stan­de ist, den Unter­halt zu gewäh­ren. Nach der stän­di­gen Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs kön­nen daher Unter­halts­auf­wen­dun­gen im All­ge­mei­nen nur dann als zwangs­läu­fig und folg­lich als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung aner­kannt wer­den, wenn sie in einem ange­mes­se­nen Ver­hält­nis zum Net­to­ein­kom­men des Leis­ten­den ste­hen und die­sem nach Abzug der Unter­halts­leis­tun­gen noch die ange­mes­se­nen Mit­tel zur Bestrei­tung des Lebens­be­darfs ver­blei­ben (sog. Opfer­gren­ze)3. Die­ses von der Finanz­ver­wal­tung und ihr fol­gend der Recht­spre­chung ent­wi­ckel­te spe­zi­fisch steu­er­recht­li­che Ver­ständ­nis der zivil­recht­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit4 ist aller­dings auf Ehe­gat­ten und min­der­jäh­ri­ge Kin­der, mit denen der Steu­er­pflich­ti­ge alle ihm ver­füg­ba­ren Mit­tel tei­len muss (§ 1603 BGB), sowie bei einer bestehen­den Haus­halts­ge­mein­schaft mit der unter­hal­te­nen Per­son (sozi­al­recht­li­che Bedarfs­ge­mein­schaft) nicht anzu­wen­den5. In einem sol­chen Fall ist für die Ermitt­lung der gemäß § 33a Abs. 1 EStG abzieh­ba­ren Unter­halts­auf­wen­dun­gen das ver­füg­ba­re Net­to­ein­kom­men viel­mehr nach Köp­fen zu ver­tei­len6. Aller­dings kann vor­lie­gend dahin­ste­hen, ob die Opfer­gren­ze auf die Fami­li­en­si­tua­ti­on der Klä­ger anzu­wen­den ist.

Gemäß § 1603 Abs. 1 BGB ist man­gels Leis­tungs­fä­hig­keit nicht unter­halts­pflich­tig, wer bei Berück­sich­ti­gung sei­ner sons­ti­gen Ver­pflich­tun­gen außer­stan­de ist, ohne Gefähr­dung sei­nes ange­mes­se­nen Unter­halts den Unter­halt zu gewäh­ren. Dabei kommt es auf das Ver­mö­gen und die Ein­künf­te des Unter­halts­ver­pflich­te­ten (sog. Net­to­ein­kom­men) an.

Zum Net­to­ein­kom­men gehö­ren im Wesent­li­chen alle steu­er­pflich­ti­gen Ein­künf­te i.S. von § 2 Abs. 1 EStG und alle steu­er­frei­en Ein­nah­men7. Aller­dings gel­ten die steu­er­recht­li­chen Maß­stä­be im Unter­halts­recht nicht unein­ge­schränkt. So sind die Ein­künf­te um Beträ­ge zu kür­zen, die dem Ver­pflich­te­ten fak­tisch nicht zur Ver­fü­gung ste­hen (z.B. steu­er­li­che und sozi­al­recht­li­che Belas­tun­gen)8. Ande­rer­seits sind steu­er­recht­lich zuläs­si­ge Gewinn­min­de­run­gen zu kor­ri­gie­ren, soweit kein tat­säch­li­cher Mit­tel­ab­fluss vor­liegt. Dies gilt etwa für Rück­la­gen9, trifft aber auch auf den in § 7g EStG gere­gel­ten Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag zu10.

Der Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag gemäß § 7g EStG ermög­licht die Ver­la­ge­rung von Abschrei­bungs­po­ten­ti­al in Wirt­schafts­jah­re vor Anschaf­fung und Her­stel­lung begüns­tig­ter Wirt­schafts­gü­ter und soll damit der Ver­bes­se­rung der Liqui­di­tät und Eigen­ka­pi­tal­aus­stat­tung die­nen. Sei­ne Wir­kung erschöpft sich in einer zins­lo­sen Steu­er­stun­dung11. Dem Abzugs­be­trag lie­gen man­gels Inves­ti­ti­on kei­ne Aus­ga­ben bzw. kein Wert­ver­zehr zugrun­de, so dass die Leis­tungs­fä­hig­keit des Steu­er­pflich­ti­gen effek­tiv nicht beein­flusst wird. Das hat nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs unter­halts­recht­lich zur Fol­ge, dass der Abzugs­be­trag nicht zu berück­sich­ti­gen und dem Gewinn zuzu­schrei­ben ist12. Erst im Zeit­punkt der gewinn­er­hö­hen­den Hin­zu­rech­nung gemäß § 7g Abs. 2 EStG bzw. im Fall der Rück­gän­gig­ma­chung der För­der­maß­nah­me (§ 7g Abs. 3 und 4 EStG) beein­flus­sen die ent­spre­chen­den steu­er­li­chen Aus­wir­kun­gen das Unter­halts­recht.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 6. Febru­ar 2014 – VI R 34/​12

  1. Pfirr­mann in Herrmann/​Heuer/​Raupach ‑HHR‑, § 33a EStG Rz 42, m.w.N.
  2. BFH, Urteil vom 05.05.2010 – VI R 29/​09, BFHE 230, 12, BSt­Bl II 2011, 116
  3. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 17.12 2009 – VI R 64/​08, BFHE 227, 491, BSt­Bl II 2010, 343, m.w.N.
  4. HHR/​Pfirrmann, § 33a EStG Rz 42
  5. BFH, Urteil vom 28.03.2012 – VI R 31/​11, BFHE 237, 79, BSt­Bl II 2012, 769; BMF, Schrei­ben vom 07.06.2010, BSt­Bl I 2010, 582, Tz 12
  6. BFH, Urteil in BFHE 227, 491, BSt­Bl II 2010, 343; BFH, Urteil vom 29.05.2008 – III R 23/​07, BFHE 222, 250, BSt­Bl II 2009, 363
  7. HHR/​Pfirrmann, § 33a EStG Rz 43
  8. s. dazu BFH, Urteil vom 11.12 1997 – III R 214/​94, BFHE 185, 168, BSt­Bl II 1998, 292
  9. Erman/​Hammermann, BGB, 13. Aufl., § 1603 Rz 44; Urteil des Bun­des­ge­richts­hofs ‑BGH- vom 19.02.2003 XII ZR 19/​01, Zeit­schrift für das gesam­te Fami­li­en­recht 2003, 741
  10. HHR/​Meyer, § 7g EStG Rz 5; Bar­to­ne in Korn, § 7g EStG Rz 7.0
  11. HHR/​Meyer, § 7g EStG Rz 3; BGH, Urteil vom 02.06.2004 XII ZR 217/​01, BFH/​NV 2005, Bei­la­ge 1, 56
  12. OLG Bran­den­burg, Urteil vom 02.08.2007 – 9 UF 185/​06; s. auch Palandt/​Brudermüller, Bür­ger­li­ches Gesetz­buch, 73. Aufl., § 1361 Rz 32