Ver­mie­tung von 2 Ver­wal­tungs­ge­bäu­den – und die Fra­ge der Gewerb­lich­keit

Die Ver­mie­tung von 2 errich­te­ten Ver­wal­tungs­ge­bäu­den für jeweils 20 Jah­re auf Erb­bau­rechts­grund­stü­cken, die für den sel­ben Zeit­raum bestehen, führt nicht zu gewerb­li­chen Ein­künf­ten.

Ver­mie­tung von 2 Ver­wal­tungs­ge­bäu­den – und die Fra­ge der Gewerb­lich­keit

Gewer­be­be­trieb ist jede selb­stän­di­ge nach­hal­ti­ge Betä­ti­gung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzie­len, unter­nom­men wird und sich als Betei­li­gung am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr dar­stellt, wenn die­se Betä­ti­gung weder als Aus­übung von Land- und Forst­wirt­schaft noch als Aus­übung eines frei­en Berufs noch als eine ande­re selb­stän­di­ge Arbeit anzu­se­hen ist (§ 15 Abs. 2 Satz 2 EStG). Hin­zu kom­men muss als unge­schrie­be­nes nega­ti­ves Tat­be­stands­merk­mal, dass die Betä­ti­gung den Rah­men einer pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung über­schrei­tet. Die Absicht, gewerb­li­che Gewin­ne zu erzie­len, muss durch eine Tätig­keit ver­folgt wer­den, die nach all­ge­mei­ner Auf­fas­sung als unter­neh­me­risch gewer­tet wird 1.

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs wird die Gren­ze von der pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung zum Gewer­be­be­trieb über­schrit­ten, wenn die Aus­nut­zung sub­stan­ti­el­ler Ver­mö­gens­wer­te durch Umschich­tung gegen­über der Nut­zung von Ver­mö­gen im Sin­ne einer Frucht­zie­hung aus zu erhal­ten­den Sub­stanz­wer­ten ent­schei­dend in den Vor­der­grund tritt 2. Hier­für gibt es kei­ne ein­heit­li­che Beur­tei­lungs­maß­stä­be. Viel­mehr sind die jewei­li­gen art­spe­zi­fi­schen Beson­der­hei­ten zu beach­ten 3.

Die Ver­mie­tung ein­zel­ner Gegen­stän­de geht regel­mä­ßig über den Rah­men einer pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung nicht hin­aus. Aus­nahms­wei­se kann eine gewerb­li­che Ver­mie­tungs­tä­tig­keit dann in Betracht gezo­gen wer­den, wenn im Ein­zel­fall beson­de­re Umstän­de hin­zu­tre­ten, die der Ver­mie­tungs­leis­tung als Gan­zes das Geprä­ge einer selb­stän­di­gen, nach­hal­ti­gen, von Gewinn­stre­ben getra­ge­nen Betei­li­gung am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr geben, hin­ter der die eigent­li­che Gebrauchs­über­las­sung des Gegen­stan­des in den Hin­ter­grund tritt.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat in Ein­zel­fäl­len eine Tätig­keit auch dann ins­ge­samt als gewerb­lich ange­se­hen, wenn die Ver­mie­tung beweg­li­cher Wirt­schafts­gü­ter mit deren An- und Ver­kauf auf­grund eines ein­heit­li­chen Geschäfts­kon­zepts ver­klam­mert war. In den ent­schie­de­nen Fäl­len reich­te der jewei­li­ge Ver­mie­tungs­er­lös nicht zur Anschaf­fung eines neu­en Wirt­schafts­gu­tes aus und die Ver­äu­ße­rung des Wirt­schafts­gu­tes wur­de nach kur­zer Ver­mie­tungs­pha­se erfor­der­lich, um über­haupt einen Gewinn zu erzie­len und damit den Unter­neh­mens­zweck zu erfül­len 4.

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs, wie sie im Beschluss des Gro­ßen Senats vom 10.12 2001 5 zum Aus­druck kommt, wird bzgl. eines gewerb­li­chen Grund­stück­han­dels ange­nom­men, ein sol­cher lie­ge nicht vor, sofern weni­ger als vier Objek­te ver­äu­ßert wer­den. Je gerin­ger der Umfang von Anschaf­fun­gen und Ver­äu­ße­run­gen sei, des­to weni­ger sei anzu­neh­men, dass der Zweck der Ver­mö­gens­meh­rung durch Umschich­tung im Vor­der­grund ste­he. Eine zah­len­mä­ßi­ge Begren­zung auf drei Wohn­ein­hei­ten tra­ge der gebo­te­nen Ver­ein­fa­chung Rech­nung. Wür­den ent­ge­gen inner­halb eines engen zeit­li­chen Zusam­men­hangs – in der Regel 5 Jah­re – zwi­schen Anschaf­fung bzw. Errich­tung und Ver­kauf min­des­tens vier Objek­te ver­äu­ßert, kön­ne von gewerb­li­chen Grund­stücks­han­del aus­ge­gan­gen wer­den, weil die äuße­ren Umstän­de den Schluss zulie­ßen, dass es dem Steu­er­pflich­ti­gen auf die Aus­nüt­zung sub­stan­ti­el­ler Ver­mö­gens­wer­te durch Umschich­tung ankom­me. Nach der genann­ten Recht­spre­chung ver­lässt der Steu­er­pflich­ti­ge den Bereich der Ver­mö­gens­ver­wal­tung nicht not­wen­di­ger Wei­se bereits dann, wenn er das Wirt­schafts­gut nicht wäh­rend der gesam­ten gewöhn­li­chen Ver­mie­tungs­dau­er ver­mie­tet.

Unter Beach­tung der bevor­ste­hen­den Rechts­spre­chungs­grund­sät­ze ist anzu­neh­men, dass die Ver­mie­te­rin den Rah­men der pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung nicht über­schrit­ten hat.

Zu der Ver­mie­tung der Rat­haus­er­wei­te­rung und des Stra­ßen­ver­kehrs­am­tes sind kei­ne beson­de­ren Umstän­den hin­zu­ge­tre­ten, die der Ver­mie­tungs­leis­tung als Gan­zes das Geprä­ge einer selb­stän­di­gen, nach­hal­ti­gen, von Gewinn­stre­ben getra­ge­nen Betei­li­gung am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr gege­ben hät­ten. Die eigent­li­che Gebrauchs­über­las­sung der Ver­mie­tungs­ob­jek­te stand im Vor­der­grund der klä­ge­ri­schen Betä­ti­gung. Zwar kann ange­nom­men wer­den, dass die Miet­ver­trä­ge mit den geschlos­se­nen Ver­trä­gen über die Bestel­lung der Erb­bau­rech­te in einem kon­kre­ten wirt­schaft­li­chen und zeit­li­chen Zusam­men­hang stan­den und sich auch gegen­sei­tig beding­ten. Die­ses ist jedoch nicht ent­schei­dungs­er­heb­lich. Eben­so wenig ist ent­schei­dungs­er­heb­lich, dass bereits bei Abschluss der Erb­bau­rechts­ver­trä­ge die soge­nann­te Heim­fall­ent­schä­di­gung betrags­mä­ßig fest­ge­legt wur­de. Der Ver­mie­te­rin stand das Recht auf Ver­gü­tung für das Erb­bau­recht beim Heim­fall nach § 32 der Ver­ord­nung über das Erb­bau­recht unab­hän­gig davon zu, ob die­se Ver­gü­tung bereits bei Ver­trags­ab­schluss oder beim Heim­fall zwi­schen den Betei­lig­ten der Höhe nach fest­ge­legt wird.

Die soge­nann­te Ver­klam­me­rungs­recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs, die bis­lang allein zu beweg­li­chen Wirt­schafts­gü­tern erfolgt ist, ist auf den Streit­fall auch schon des­halb nicht anwend­bar, weil die Ver­mie­tungs­pha­se von 20 Jah­ren nicht mehr als kur­ze Ver­mie­tungs­pha­se im Sin­ne der Recht­spre­chung ange­se­hen wer­den kann. Ersicht­lich ist zudem nicht, das die Ver­mie­te­rin ein Geschäfts­kon­zept ver­folgt hät­te, wonach die Ver­äu­ße­rung der in Rede ste­hen­den Gebäu­de ange­strebt war, um aus dem Erlös ande­re Objek­te zu finan­zie­ren, die wie­der­um ver­mie­tet wer­den soll­ten. Inso­weit unter­schei­det sich der Streit­fall beträcht­lich von den­je­ni­gen, die der Bun­des­fi­nanz­hof zur Ver­mie­tung von Wohn­mo­bi­len, Segel­jach­ten und Flug­zeu­gen ent­schie­den hat.

Soweit Ver­mie­te­rin und Finanz­amt dar­über strei­ten, ob die Ver­mie­te­rin tat­säch­lich bezüg­lich des Objek­tes Rat­haus­er­wei­te­rung einen Total­ge­winn erzielt hat oder nicht, kommt es auf die­se Streit­fra­ge nicht an. Denn die Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs stellt nicht dar­auf ab, ob ein Total­ge­winn erzielt wur­de, son­dern ob nach dem Kon­zept des Steu­er­pflich­ti­gen nur durch Erzie­lung eines Ver­äu­ße­rungs­er­lö­ses ein ange­streb­ter Total­ge­winn erziel­bar war 6.

Nie­der­säch­si­sches Finanz­ge­richt, Urteil vom 6. Okto­ber 2015 – 16 K 10021/​14 7

  1. BFH, Beschluss vom 17.01.1972 – GrS 10/​70[]
  2. BFH, Beschluss vom 10.12 2001 – GrS 1/​98[]
  3. BFH, Urteil vom 29.10.1998 – XI R 80/​97[]
  4. vgl. BFH, Urteil vom 31.05.2007 – VII R 17/​05 Rand­zif­fer 20 mit wei­te­ren Nach­wei­sen[]
  5. BFH, Beschluss vom 10.12.2001 – GrS 1/​98[]
  6. vgl. BFH, Urteil vom 26.06.2007 – IV R 49/​04[]
  7. nicht rechts­kräf­tig – Revi­si­on ein­ge­legt zum BFH – IV R 50/​15[]