Ver­trag­li­che Kauf­preis­auf­tei­lung zwi­schen Grund­stück und Gebäu­de

Eine ver­trag­li­che Kauf­preis­auf­tei­lung von Grund­stück und Gebäu­de ist der Berech­nung der AfA auf das Gebäu­de zu Grun­de zu legen, sofern sie zum einen nicht nur zum Schein getrof­fen wur­de sowie kei­nen Gestal­tungs­miss­brauch dar­stellt und zum ande­ren das Finanz­ge­richt auf der Grund­la­ge einer Gesamt­wür­di­gung von den das Grund­stück und das Gebäu­de betref­fen­den Ein­zel­um­stän­den nicht zu dem Ergeb­nis gelangt, dass die ver­trag­li­che Kauf­preis­auf­tei­lung die rea­len Wert­ver­hält­nis­se in grund­sätz­li­cher Wei­se ver­fehlt und wirt­schaft­lich nicht halt­bar erscheint.

Ver­trag­li­che Kauf­preis­auf­tei­lung zwi­schen Grund­stück und Gebäu­de

Die Höhe der Gebäu­de-AfA rich­tet sich nach den Anschaf­fungs­kos­ten für das Gebäu­de (§ 7 Abs. 1 EStG). Die Höhe der Anschaf­fungs­kos­ten bil­det die Grund­la­ge für die Bestim­mung der AfA. Ihre Ermitt­lung unter­liegt dem Finanz­ge­richt als Tat­sa­chen­in­stanz. Dies gilt auch für die Auf­tei­lung der Anschaf­fungs­kos­ten von Gebäu­de einer­seits und dazu gehö­ren­dem Grund und Boden ande­rer­seits.

Wur­de die ent­spre­chen­de Kauf­preis­auf­tei­lung im Kauf­ver­trag vor­ge­nom­men, sind die­se ver­ein­bar­ten und bezahl­ten Anschaf­fungs­kos­ten grund­sätz­lich auch der Besteue­rung zu Grun­de zu legen1. Wenn­gleich dem Käu­fer im Hin­blick auf sei­ne AfA-Berech­ti­gung typi­scher­wei­se an einem höhe­ren Anschaf­fungs­wert des Gebäu­des gele­gen ist und die ent­spre­chen­de Auf­tei­lungs­ver­ein­ba­rung ‑zu Guns­ten des Ver­käu­fers- ggf. Ein­fluss auf eine für ihn posi­ti­ve sons­ti­ge Ver­trags­ge­stal­tung haben kann, recht­fer­tigt dies grund­sätz­lich noch kei­ne abwei­chen­de Ver­tei­lung2.

Ver­ein­ba­run­gen der Ver­trags­par­tei­en über Ein­zel­prei­se für Ein­zel­wirt­schafts­gü­ter bin­den aller­dings nicht, wenn Anhalts­punk­te dafür bestehen, der Kauf­preis sei nur zum Schein bestimmt wor­den3 oder die Vor­aus­set­zun­gen eines Gestal­tungs­miss­brauchs i.S. von § 42 AO sei­en gege­ben4.

Auch mit einer nach all­ge­mei­nen Grund­sät­zen der Besteue­rung zu Grun­de zu legen­den Ver­ein­ba­rung kön­nen die Par­tei­en jedoch ange­sichts der gebo­te­nen Tat­be­stands­mä­ßig­keit der Besteue­rung nicht die Höhe der Steu­er des Käu­fers ‑kon­kret sei­ner AfA- gestal­ten. Des­halb hat das Finanz­ge­richt im Rah­men der Ermitt­lung der AfA-Bemes­sungs­grund­la­ge im Ein­zel­fall5 zu prü­fen, ob nen­nens­wer­te Zwei­fel an der ver­trag­li­chen Auf­tei­lung bestehen6. Es darf sich nicht dar­auf beschrän­ken, die ver­trag­li­che Auf­tei­lung steu­er­recht­lich nach­zu­voll­zie­hen, son­dern hat das Ergeb­nis durch wei­te­re Umstän­de, ins­be­son­de­re der objek­tiv am Markt erziel­ba­ren Prei­se bzw. Ver­kehrs­wer­te zu veri­fi­zie­ren7.

Eine wesent­li­che Dis­kre­panz zu den Boden­richt­wer­ten recht­fer­tigt es aber nicht ohne wei­te­res, die­se an die Stel­le der ver­ein­bar­ten Wer­te zu set­zen oder die auf Grund und Gebäu­de ent­fal­len­den Anschaf­fungs­kos­ten zu schät­zen. Es han­delt sich ledig­lich um ein Indiz dafür, dass die ver­trag­li­che Auf­tei­lung ggf. nicht die rea­len Wer­te wie­der­gibt. Ein sol­ches Indiz kann durch ande­re Indi­zi­en ent­kräf­tet wer­den. Das Finanz­ge­richt hat die Gesamt­um­stän­de des Kauf­ob­jekts auf­zu­klä­ren und dahin­ge­hend zu wür­di­gen, ob beson­de­re Aspek­te die Abwei­chung nach­voll­zieh­bar erschei­nen las­sen. Zu den­ken ist dabei etwa an beson­de­re Aus­stat­tungs­merk­ma­le des Gebäu­des, des­sen ursprüng­li­che Bau­kos­ten und etwai­ge Reno­vie­run­gen, eine ggf. ein­ge­schränk­te Nutz­bar­keit wegen bestehen­der Miet­ver­trä­ge oder den Wohn­wert des Gebäu­des im Kon­text der Nach­bar­schaft (Stra­ßen­lärm, sozia­le Ein­rich­tun­gen oder beson­de­re Ruhe wegen einer benach­bar­ten Grün­an­la­ge). Par­al­lel dazu hat das Finanz­ge­richt die beson­de­ren Kri­te­ri­en des Grund­stücks zu berück­sich­ti­gen, etwa eine gepfleg­te Gar­ten­an­la­ge oder stö­ren­den Baum­be­stand.

Eine Kor­rek­tur der von den Par­tei­en getrof­fe­nen Auf­tei­lung des Anschaf­fungs­prei­ses auf Grund und Gebäu­de ist ledig­lich gebo­ten, wenn sie die rea­len Wert­ver­hält­nis­se in grund­sätz­li­cher Wei­se ver­fehlt8 und wirt­schaft­lich nicht halt­bar erscheint9.

Das Finanz­ge­richt hat im Rah­men sei­ner Gesamt­wür­di­gung einen gewis­sen Bewer­tungs­spiel­raum. Es gel­ten inso­weit die all­ge­mei­nen Grund­sät­ze der finanz­ge­richt­li­chen Sach­ver­halts­fest­stel­lung und Sach­ver­halts­wür­di­gung. Dabei kommt eine Bin­dung an etwai­ge Schät­zun­gen des Finanz­amt nicht in Betracht.

Kann nach die­sen Grund­sät­zen eine ver­ein­bar­te Kauf­preis­auf­tei­lung nicht der Besteue­rung zu Grun­de gelegt wer­den, hat sie das Finanz­ge­richt ent­spre­chend sei­ner Gesamt­wür­di­gung der Ver­hält­nis­se durch eine Auf­tei­lung nach den rea­len Ver­kehrs­wer­ten von Grund und Gebäu­de zu erset­zen. Dabei hat das Finanz­ge­richt die, nach wel­chem Wert­ermitt­lungs­ver­fah­ren die Kauf­preis­auf­tei­lung vor­zu­neh­men ist, anhand der Umstän­de des Ein­zel­falls zu beant­wor­ten10.

Aus­ge­hend von die­sen Grund­sät­zen hat das Finanz­ge­richt im hier ent­schie­de­nen Streit­fall kei­ne hin­rei­chen­de Wür­di­gung der kon­kre­ten Wert­ver­hält­nis­se der Kauf­ob­jek­te vor­ge­nom­men. Es hat die Abwei­chung der ver­trag­li­chen Kauf­preis­auf­tei­lung von dem zum Zeit­punkt des Kauf­ab­schlus­ses gel­ten­den Boden­richt­wert weder kon­kre­ti­siert noch sei­ne Indi­zwir­kung erkannt. Wei­ter hat es die Gesamt­um­stän­de von Grund­stück und Gebäu­de nicht umfas­send gewür­digt, um kon­kre­te Anhalts­punk­te her­aus­zu­ar­bei­ten, die die ver­trag­li­che Auf­tei­lung ggf. als nach­voll­zieh­bar erschei­nen las­sen. Der blo­ße Hin­weis auf all­ge­mein fal­len­de Boden­richt­wer­te genügt dem nicht.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 16. Sep­tem­ber 2015 – IX R 12/​14

  1. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Urtei­le vom 01.04.2009 – IX R 35/​08, BFHE 224, 533, BSt­Bl II 2009, 663; vom 18.01.2006 – IX R 34/​05, BFH/​NV 2006, 1634; BFH, Beschlüs­se vom 04.12 2008 – IX B 149/​08, BFH/​NV 2009, 365; vom 24.01.2007 – IX B 84/​06, BFH/​NV 2007, 1104
  2. vgl. Kulosa in Schmidt, EStG, 34. Aufl., § 6 Rz 118
  3. vgl. BFH, Urteil vom 28.10.1998 – X R 96/​96, BFHE 187, 450, BSt­Bl II 1999, 217
  4. BFH, Urtei­le in BFHE 224, 533, BSt­Bl II 2009, 663; in BFH/​NV 2006, 1634, m.w.N.; BFH, Beschluss in BFH/​NV 2009, 365
  5. vgl. BFH, Beschlüs­se in BFH/​NV 2009, 365, m.w.N.; vom 26.08.2008 – IX B 63/​08
  6. BFH, Urteil vom 10.10.2000 – IX R 86/​97, BFHE 193, 326, BSt­Bl II 2001, 183; BFH, Beschlüs­se in BFH/​NV 2007, 1104; vom 16.09.2002 – IX B 35/​02, BFH/​NV 2003, 40
  7. vgl. BFH, Beschluss in BFH/​NV 2009, 365
  8. BFH, Urteil in BFHE 224, 533, BSt­Bl II 2009, 663, m.w.N.
  9. vgl. BFH, Beschluss vom 09.07.2002 – IV B 160/​01, BFH/​NV 2002, 1563
  10. vgl. BFH, Urteil vom 22.10.2007 – IV B 111/​06, BFH/​NV 2008, 360, m.w.N.; vom 23.06.2005 – IX B 117/​04, BFH/​NV 2005, 1813