Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen bei einem Solidarverein

Bei­trä­ge an einen nicht der Ver­si­che­rungs­auf­sicht unter­lie­gen­den Soli­dar­ver­ein, der Leis­tun­gen in Krank­heits­fäl­len gewährt, kön­nen ‑unbe­scha­det wei­te­rer Vor­aus­set­zun­gen- nur dann als Son­der­aus­ga­ben abge­zo­gen wer­den, wenn auf die Leis­tun­gen des Soli­dar­ver­ein­ser­eins ein Rechts­an­spruch besteht.

Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen bei einem Solidarverein

Eine ander­wei­ti­ge Absi­che­rung im Krank­heits­fall nach § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a Satz 2 EStG i.V.m. § 5 Abs. 1 Nr. 13 SGB V kann auf der Grund­la­ge sowohl deut­schen als auch aus­län­di­schen Rechts bestehen [1].

Dies ent­schied jetzt der Bun­des­fi­nanz­hof auf die Kla­ge einer Frei­be­ruf­le­rin, die für ihre Absi­che­rung im Krank­heits- und Pfle­ge­fall Bei­trä­ge an einen ein­ge­tra­ge­nen Ver­ein zahl­te. Die­ser war nach sei­ner Sat­zung eine auf­sichts­freie Per­so­nen­ver­ei­ni­gung gemäß § 1 Abs. 3 Ziff. 1 Ver­si­che­rungs­auf­sichts­ge­setz (VAG) und kei­ne Kran­ken­kas­se oder Kran­ken­ver­si­che­rung. Die hier­bei in Bezug genom­me­ne Norm des § 1 Abs. 3 Nr. 1 VAG in der beim Inkraft­tre­ten der Sat­zung gül­ti­gen Fas­sung (VAG a.F.; heu­te § 3 Abs. 1 Nr. 1 des Ver­si­che­rungs­auf­sichts­ge­set­zes ‑VAG- in der seit 2016 gel­ten­den Fas­sung) lau­te­te: „Der Auf­sicht nach die­sem Gesetz unter­lie­gen nicht: Per­so­nen­ver­ei­ni­gun­gen, die ihren Mit­glie­dern, ohne dass die­se einen Rechts­an­spruch haben, Unter­stüt­zun­gen gewäh­ren, ins­be­son­de­re die Unter­stüt­zungs­ein­rich­tun­gen und Unter­stüt­zungs­ver­ei­ne der Berufs­ver­bän­de“. Die Mit­glie­der des Soli­dar­ver­ein­ser­eins leis­ten ein­kom­mens­ab­hän­gi­ge Bei­trä­ge nach Maß­ga­be einer vom Vor­stand des Soli­dar­ver­eins fest­ge­leg­ten Bei­trags­ord­nung. Die Hälf­te die­ser Bei­trä­ge wird einem Indi­vi­dual­kon­to des Mit­glieds gut­ge­schrie­ben. Die Aus­zah­lung die­ses Gut­ha­bens kann jedes Mit­glied zur Deckung sei­ner Krank­heits­kos­ten ver­lan­gen (§ 5 Abs. 2 der Sat­zung). Die ande­re Hälf­te der Bei­trä­ge wird einem Soli­dar­fonds gut­ge­schrie­ben. Zu Aus­zah­lun­gen aus dem Soli­dar­fonds heißt es in § 5 Abs. 3 der Sat­zung: „Aus dem Soli­dar­fonds kön­nen wei­te­re Unter­stüt­zun­gen an die Mit­glie­der erbracht wer­den, die auch die Hil­fe im Pfle­ge­fall abde­cken. Über einen Antrag auf Unter­stüt­zung der Kos­ten für eine medi­zi­nisch not­wen­di­ge Heil­be­hand­lung oder eine ande­re gebo­te­ne Form der The­ra­pie ent­schei­det der Vor­stand nach Maß­ga­be der Zuwen­dungs­ord­nung. Ein Anspruch auf Leis­tung besteht nur in Fäl­len der medi­zi­ni­schen Not­wen­dig­keit. Die­se soll dem indi­vi­du­el­len Bedarf ent­spre­chen, wobei min­des­tens das Leis­tungs­ni­veau der gesetz­li­chen Pfle­ge- oder Kran­ken­ver­si­che­rung erreicht wer­den soll. In ande­ren Fäl­len ent­schei­det der Vor­stand nach pflicht­ge­mä­ßem Ermes­sen.“ In Streit­fäl­len ist der ordent­li­che Rechts­weg aus­ge­schlos­sen. Die Mit­glie­der kön­nen statt des­sen ein Schlich­tungs­ver­fah­ren und anschlie­ßend ggf. ein Schieds­ver­fah­ren nach §§ 1025 ff. ZPO einleiten. 

Die Frei­be­ruf­le­rin mach­te die an den Ver­ein gezahl­ten Bei­trä­ge als Son­der­aus­ga­ben nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a und b EStG gel­tend. Der für Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG gel­ten­de Höchst­be­trag war bei der Frei­be­ruf­le­rin und ihrem Ehe­mann bereits durch ander­wei­ti­ge Auf­wen­dun­gen aus­ge­schöpft. Das Finanz­amt ver­sag­te den Abzug in den ange­foch­te­nen Ein­kom­men­steu­er­be­schei­den 2015 und 2016 und ver­wies hier­für auf das Urteil des Nie­der­säch­si­schen Finanz­ge­richts vom 19.06.2013 [2]. In die­sem Urteil hat­te das Nie­der­säch­si­sche Finanz­ge­richt für den Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2011 auf die Kla­ge eines ande­ren Mit­glieds des Soli­dar­ver­eins ent­schie­den, dass die Bei­trä­ge an den Ver­ein nicht als Son­der­aus­ga­ben abzieh­bar sei­en. Zum einen sei­en Unter­stüt­zungs­ein­rich­tun­gen ‑wie der Ver­ein- nicht in der damals gel­ten­den Fas­sung des § 10 Abs. 2 EStG a.F. genannt, die nur Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­men, berufs­stän­di­sche Ver­sor­gungs­ein­rich­tun­gen, Sozi­al­ver­si­che­rungs­trä­ger und Anbie­ter i.S. des § 80 EStG auf­zäh­le. Zum ande­ren gewäh­re der Ver­ein ‑aus­weis­lich sei­ner damals gel­ten­den Sat­zung- auf sei­ne Leis­tun­gen kei­nen Rechts­an­spruch. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat die Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de gegen die­ses Urteil mit Beschluss vom 21.02.2014 [3] zurück­ge­wie­sen. Zur Begrün­dung hat der Bun­des­fi­nanz­hof aus­ge­führt, die Rechts­sa­che habe kei­ne grund­sätz­li­che Bedeu­tung, weil die Rechts­fra­ge offen­sicht­lich so zu ent­schei­den sei, wie das Finanz­ge­richt es getan habe. Jeden­falls die Fra­ge, ob der Soli­dar­ver­ein unter § 10 Abs. 2 EStG a.F. fal­le, sei ein­deu­tig zu ver­nei­nen. Dabei hat der Bun­des­fi­nanz­hof aller­dings aus­drück­lich auf die ab dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2013 gel­ten­de Erwei­te­rung des § 10 Abs. 2 EStG hin­ge­wie­sen, wonach seit­dem auch Bei­trä­ge an Ein­rich­tun­gen, die eine ander­wei­ti­ge Absi­che­rung im Krank­heits­fall i.S. des § 5 Abs. 1 Nr. 13 SGB V gewäh­ren, als Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen berück­sich­tigt wer­den können.

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Das Baye­ri­sche Lan­des­so­zi­al­ge­richt hat mit Urteil vom 09.06.2015 [4] für die im Jahr 2009 gel­ten­de Sat­zung des Soli­dar­ver­eins ent­schie­den, dass er auf­grund des dar­in feh­len­den Rechts­an­spruchs der Mit­glie­der auf Leis­tun­gen kei­ne Ein­rich­tung sei, die eine ander­wei­ti­ge Absi­che­rung im Krank­heits­fall nach § 5 Abs. 1 Nr. 13 SGB V gewäh­re. Das Bun­des­so­zi­al­ge­richt hat die hier­ge­gen ein­ge­leg­te Revi­si­on wegen unzu­rei­chen­der Begrün­dung als unzu­läs­sig ver­wor­fen [5].

Die für die Ver­si­che­rungs­auf­sicht zustän­di­ge Bun­des­an­stalt für Finanz­dienst­leis­tungs­auf­sicht (BaFin) hat gegen den Soli­dar­ver­ein im Jahr 2016 ein auf die Ein­stel­lung und Abwick­lung des Geschäfts­be­triebs gerich­te­tes Ver­fah­ren ein­ge­lei­tet. Sie ver­tritt die Ansicht, der Soli­dar­ver­ein gewäh­re sei­nen Mit­glie­dern einen Rechts­an­spruch auf Leis­tun­gen und betrei­be daher erlaub­nis­pflich­ti­ge Ver­si­che­rungs­ge­schäf­te, ohne dass ihm die erfor­der­li­che Erlaub­nis erteilt wor­den sei. Im Zeit­punkt der münd­li­chen Ver­hand­lung der hier ent­schie­de­nen Kla­ge vor dem Nie­der­säch­si­schen Finanz­ge­richt war das von der BaFin geführ­te Ver­fah­ren noch nicht abge­schlos­sen. Das Finanz­ge­richt hat fest­ge­stellt, der Soli­dar­ver­ein beab­sich­ti­ge im Hin­blick auf das von der BaFin geführ­te Ver­fah­ren, sei­ne Sat­zung dahin­ge­hend zu ändern, dass Ansprü­che auf Leis­tun­gen aus dem Soli­dar­fonds der Höhe nach auf die vor­han­de­nen Geld­mit­tel beschränkt würden.

Im Ver­fah­ren zur Ein­kom­men­steu­er 2015 und 2016 der Frei­be­ruf­le­rin blie­ben die Ein­sprü­che und Kla­gen ohne Erfolg. Das Nie­der­säch­si­sche Finanz­ge­richt ent­schied [6], der Soli­dar­ver­ein sei kein in § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG genann­ter Ver­sor­gungs­trä­ger. Er fal­le nicht unter Buchst. a Satz 1 die­ser Rege­lung, weil er weder ein Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­men sei noch ihm die hier­für erfor­der­li­che Erlaub­nis erteilt wor­den sei. Auch Buchst. a Satz 2 (ander­wei­ti­ge Absi­che­rung im Krank­heits­fall) sei nicht ein­schlä­gig, weil die­se Rege­lung auf Ein­rich­tun­gen beschränkt sei, die ihren Sitz außer­halb des EU-/EWR-Raums hät­ten. Hier­für sprä­chen sowohl der Geset­zes­wort­laut als auch die Geset­zes­sys­te­ma­tik und die Mate­ria­li­en. Danach ließ das Finanz­ge­richt offen, ob die Bei­trä­ge die Vor­aus­set­zun­gen des § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG erfüll­ten, ins­be­son­de­re ob auf Leis­tun­gen des Soli­dar­ver­eins ein Anspruch bestan­den habe. Das Finanz­ge­richt gab in die­sem Zusam­men­hang aber „zu beden­ken“, dass der Soli­dar­ver­ein weder mit den Trä­gern der gesetz­li­chen noch der pri­va­ten Kran­ken­ver­si­che­rung ver­gleich­bar sei. § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG erfor­de­re, dass ein bestehen­der Rechts­an­spruch auf Leis­tun­gen jeden­falls nicht ein­sei­tig durch den Ver­pflich­te­ten auf­ge­ho­ben oder ein­ge­schränkt wer­den kön­ne. Zwar möge die Frei­be­ruf­le­rin in den Streit­jah­ren einen Rechts­an­spruch gehabt haben. Der Soli­dar­ver­ein kön­ne die­sen Anspruch aber jeder­zeit ein­schrän­ken, indem der Vor­stand die Zuwen­dungs­ord­nung ändere.

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Die hier­ge­gen gerich­te­te Revi­si­on der Frei­be­ruf­le­rin hat­te vor dem Bun­des­fi­nanz­hof Erfolg und führ­te zur Auf­he­bung des ange­foch­te­nen Urteils sowie zur Zurück­ver­wei­sung der Sache zur ander­wei­ti­gen Ver­hand­lung und Ent­schei­dung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO). Mit der vom Finanz­ge­richt gege­be­nen Begrün­dung kön­nen, so der Bun­des­fi­nanz­hof, die Vor­aus­set­zun­gen des § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG in Bezug auf den Soli­dar­ver­ein nicht ver­neint wer­den. Im zwei­ten Rechts­gang wird es daher auf die Fra­ge ankom­men, ob es sich bei dem Soli­dar­ver­ein um eine Ein­rich­tung han­delt, die eine ander­wei­ti­ge Absi­che­rung im Krank­heits­fall i.S. des § 5 Abs. 1 Nr. 13 SGB V gewährt und ob auf die Leis­tun­gen des Soli­dar­ver­eins ein Anspruch besteht.

Vor­aus­set­zung für den Abzug von Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen ist neben der Zah­lung ent­spre­chen­der Bei­trä­ge u.a., dass sie an bestimm­te Ver­sor­gungs­trä­ger geleis­tet wer­den (§ 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG). In die­sem Zusam­men­hang hat das Finanz­ge­richt zwar zu Recht die Anwend­bar­keit des § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a Satz 1 EStG auf den Soli­dar­ver­ein aus­ge­schlos­sen. Die in Bezug auf Buchst. a Satz 2 die­ser Rege­lung vom Finanz­ge­richt gege­be­ne Begrün­dung ist aber rechtsfehlerhaft:

Der Soli­dar­ver­ein fällt nicht unter § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a Satz 1 EStG.

Selbst wenn der Soli­dar­ver­ein als „Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­men“ anzu­se­hen sein soll­te, wür­de ein Son­der­aus­ga­ben­ab­zug vor­aus­set­zen, dass die­ses Unter­neh­men das Ver­si­che­rungs­ge­schäft im Inland betrei­ben darf (Dop­pel­buchst. aa) oder ihm die Erlaub­nis zum Geschäfts­be­trieb im Inland erteilt ist (Dop­pel­buchst. bb). Gemäß § 8 Abs. 1 des Ver­si­che­rungs­auf­sichts­ge­set­zes bedür­fen Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­men zum Geschäfts­be­trieb der Erlaub­nis der Auf­sichts­be­hör­de. Da der Soli­dar­ver­ein nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt weder eine sol­che Erlaub­nis erteilt war noch die Vor­aus­set­zun­gen etwai­ger Aus­nah­me­tat­be­stän­de von der Erlaub­nis­pflicht erfüllt waren, durf­te er das Ver­si­che­rungs­ge­schäft im Inland nicht betreiben.

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Die Auf­fas­sung des Nie­der­säch­si­schen Finanz­ge­richts, der Anwen­dungs­be­reich des § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a Satz 2 EStG beschrän­ke sich auf Ein­rich­tun­gen mit Sitz außer­halb des EU-/EWR-Raums, ist nach dem Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs jedoch rechtsfehlerhaft:

Nach der genann­ten Rege­lung wer­den Kran­ken­ver­si­che­rungs­bei­trä­ge über Satz 1 hin­aus nur berück­sich­tigt, wenn es sich um Bei­trä­ge an eine Ein­rich­tung han­delt, die eine ander­wei­ti­ge Absi­che­rung im Krank­heits­fall i.S. des § 5 Abs. 1 Nr. 13 SGB V oder eine der Bei­hil­fe oder frei­en Heil­für­sor­ge ver­gleich­ba­re Absi­che­rung i.S. des § 193 Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 VVG gewährt.

Aus dem Wort­laut die­ser Rege­lung folgt ‑anders als das Nie­der­säch­si­sche Finanz­ge­richt meint- kein Aus­schluss sol­cher Ein­rich­tun­gen, die ihren Sitz im EU-/EWR-Raum haben. Im Gegen­teil lässt die Bezug­nah­me gera­de auf Nor­men des deut­schen Sozi­al­ver­si­che­rungs- bzw. Pri­vat­ver­si­che­rungs­rechts erken­nen, dass auch deut­sche Ein­rich­tun­gen erfasst sind. In Über­ein­stim­mung damit kann die ander­wei­ti­ge Absi­che­rung gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 13 SGB V nach der Recht­spre­chung des Bun­des­so­zi­al­ge­richts auf der Grund­la­ge sowohl deut­schen als auch aus­län­di­schen Rechts bestehen [7].

Aus der ‑vom Finanz­ge­richt in den Vor­der­grund sei­ner Argu­men­ta­ti­on gestell­ten- den § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a Satz 2 EStG ein­lei­ten­den Wen­dung „Dar­über hin­aus“ folgt nichts ande­res. Die­se Wen­dung will im Ver­hält­nis zu Buchst. a Satz 1 nicht etwa einen Gegen­satz in der ört­li­chen Anknüp­fung schaf­fen, son­dern die begüns­tig­ten Ver­sor­gungs­trä­ger über die Beschrän­kun­gen des Sat­zes 1 („Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­men“) hin­aus auch auf bestimm­te „Ein­rich­tun­gen“ erwei­tern. Dem­entspre­chend for­mu­liert auch das Bun­des­so­zi­al­ge­richt, dass die ‑in Satz 2 in Bezug genom­me­ne- Norm des § 5 Abs. 1 Nr. 13 SGB V nicht nur „Ver­si­che­run­gen“, son­dern jeg­li­che ander­wei­ti­ge „Absi­che­rung“ erfasst, die das Gesetz als aus­rei­chend ansieht [8].

Aus den­sel­ben Grün­den folgt auch aus der Geset­zes­sys­te­ma­tik das Gegen­teil des vom Finanz­ge­richt gefun­de­nen Aus­le­gungs­er­geb­nis­ses. Gera­de der aus­drück­li­che Bezug des Sat­zes 2 auf Nor­men des deut­schen Rechts, deren ori­gi­nä­rer Anwen­dungs­be­reich ‑zumin­dest auch- Inlands­fäl­le ein­be­zieht, zeigt, dass ein rein ein­kom­men­steu­er­recht­li­cher Aus­schluss von Ein­rich­tun­gen mit Sitz in EU-/EWR-Staa­ten hier nicht gewollt sein kann.

Die Geset­zes­ma­te­ria­li­en stüt­zen eben­falls die Auf­fas­sung des Nie­der­säch­si­schen Finanz­ge­richts nicht, son­dern bele­gen gera­de das Gegen­teil. Im Gesetz­ent­wurf der Bun­des­re­gie­rung vom 25.05.2012 für ein Jah­res­steu­er­ge­setz 2013 [9] wird zur Erläu­te­rung des § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a Satz 2 EStG zunächst auf die sozi­al­recht­li­chen Vor­schrif­ten ver­wie­sen. Damit kön­nen auf­grund des im Geset­zes­wort­laut ent­hal­te­nen Ver­wei­ses auf das SGB V nur die inlän­di­schen sozi­al­recht­li­chen Vor­schrif­ten gemeint sein. Wei­ter heißt es, der neu ein­ge­füg­te Buchst. a Satz 2 ermög­li­che den Son­der­aus­ga­ben­ab­zug „auch“ für Bei­trä­ge an den Soli­dar­ver­ei­ner­si­che­rungs­un­ter­neh­men in Dritt­staa­ten. Aus dem Begriff „auch“ folgt erkenn­bar, dass die Abzugs­mög­lich­keit an Dritt­staa­ten-Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­men nur ein Teil des Anwen­dungs­be­reichs der Norm sein soll. Abschlie­ßend heißt es, „auch wenn“ der Steu­er­pflich­ti­ge weder sei­nen Wohn­sitz noch sei­nen gewöhn­li­chen Auf­ent­halt im Inland habe, bil­de das Sozi­al­recht den Maß­stab. Die For­mu­lie­rung „auch wenn“ zeigt glei­cher­ma­ßen, dass der Anwen­dungs­be­reich der Norm gera­de nicht auf die hier genann­ten Aus­lands­fäl­le begrenzt sein soll.

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Das Jah­res­steu­er­ge­setz 2013 ist zwar letzt­lich nicht beschlos­sen wor­den. Die hier maß­geb­li­chen Inhal­te des ent­spre­chen­den Gesetz­ent­wurfs sind aber unver­än­dert in den Ent­wurf des Amts­hil­fe­richt­li­nie-Umset­zungs­ge­set­zes auf­ge­nom­men [10] und in die­sem Gesetz­ge­bungs­ver­fah­ren beschlos­sen worden.

Danach kommt es für die Abzieh­bar­keit der von der Frei­be­ruf­le­rin an den Soli­dar­ver­ein geleis­te­ten Bei­trä­ge in ent­schei­dungs­er­heb­li­cher Wei­se dar­auf an, ob der Soli­dar­ver­ein als Ein­rich­tung anzu­se­hen ist, die eine ander­wei­ti­ge Absi­che­rung im Krank­heits­fall gewährt (§ 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a Satz 2 EStG) und ob auf die Leis­tun­gen des Soli­dar­ver­eins ein Anspruch besteht (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Satz 1 EStG). Hier­zu hat das Finanz­ge­richt kei­ne revi­si­ons­recht­lich bin­den­den Fest­stel­lun­gen getrof­fen, was im zwei­ten Rechts­gang nach­zu­ho­len sein wird.

Aller­dings hat das Nie­der­säch­si­sche Finanz­ge­richt ‑nicht tra­gend- aus­ge­führt, dass die Frei­be­ruf­le­rin in den Streit­jah­ren gegen den Soli­dar­ver­ein einen Rechts­an­spruch auf Leis­tun­gen im Krank­heits­fall über dem sozi­al­hil­fe­glei­chen Ver­sor­gungs­ni­veau gehabt haben „mag“.

Es wird die­se Ver­mu­tung noch durch Aus­le­gung der Sat­zung des Soli­dar­ver­eins erhär­ten müs­sen. Inso­weit ent­hal­ten § 2 Abs. 2 Buchst. a und § 5 Abs. 3 Satz 3 der Sat­zung For­mu­lie­run­gen, aus denen sich ein Rechts­an­spruch erge­ben könn­te. Gegen­läu­fig ver­weist § 2 Abs. 1 der Sat­zung aber auf § 1 Abs. 3 Nr. 1 VAG a.F., wor­aus man ent­neh­men könn­te, dass es sich bei dem Soli­dar­ver­ein um eine Ein­rich­tung han­de­le, die ihren Mit­glie­dern kei­nen Rechts­an­spruch gewährt.

Ergän­zend kann das Finanz­ge­richt auch wei­te­re Quel­len her­an­zie­hen (z.B. Inter­net­auf­tritt, Wer­be­ma­te­ri­al, Pro­to­kol­le von Mit­glie­der­ver­samm­lun­gen des Solidarvereins).

Dar­über hin­aus müss­te das Finanz­ge­richt sich in recht­li­cher Hin­sicht noch­mals ver­tieft mit sei­ner im vor­in­stanz­li­chen Urteil ‑eben­falls nicht tra­gend- ange­deu­te­ten Auf­fas­sung befas­sen, der von § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG vor­aus­ge­setz­te „Anspruch“ auf die Leis­tun­gen erfor­de­re, dass ein sol­cher Anspruch auch mit Wir­kung für die Zukunft nicht ohne Ein­ver­ständ­nis des Mit­glieds bzw. Ver­si­cher­ten besei­tigt wer­den kann.

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In die­sem Zusam­men­hang hät­te das Finanz­ge­richt zu prü­fen, ob sowohl das Recht der gesetz­li­chen als auch der pri­va­ten Kran­ken­ver­si­che­rung ‑im Sin­ne eines typus­prä­gen­den Ver­gleichs­maß­stabs- wirk­sa­me Vor­keh­run­gen auch gegen einen Ent­zug von Leis­tungs­an­sprü­chen ledig­lich mit Wir­kung für die Zukunft enthält.

Die vom Finanz­ge­richt im Rah­men sei­ner kur­so­ri­schen Prü­fung genann­te Norm des § 23 SGB V scheint eine sol­che ände­rungs­fes­te Rege­lung ‑jeden­falls auf den ers­ten Blick- nicht zu ent­hal­ten. Das Finanz­ge­richt kann sich aber ergän­zend mit der Fra­ge aus­ein­an­der­set­zen, ob sich even­tu­ell aus dem Ver­fas­sungs­recht ‑zumin­dest für einen Kern­be­stand an Leis­tun­gen- ein Schutz vor nach­tei­li­gen Ände­run­gen des Leis­tungs­um­fangs der gesetz­li­chen Kran­ken­ver­si­che­rung ergibt.

Eben­so dürf­te sich für die pri­va­te Kran­ken­ver­si­che­rung jeden­falls aus den vom Finanz­ge­richt allein genann­ten Nor­men der § 193 Abs. 1 und § 203 Abs. 3 VVG, § 152 Abs. 1 VAG weder ein Kün­di­gungs­aus­schluss noch ein Ver­bot von Ver­trags­an­pas­sun­gen mit Wir­kung für die Zukunft erge­ben. Ob sich sol­che Rechts­fol­gen aus den ‑vom Finanz­ge­richt nicht erwähn­ten- Rege­lun­gen der §§ 206, 208 VVG erge­ben, wird das Finanz­ge­richt noch zu prü­fen haben.

Soll­te dies der Fall sein und soll­ten die Leis­tungs­an­sprü­che der Ver­si­cher­ten gegen die Trä­ger der gesetz­li­chen und pri­va­ten Kran­ken­ver­si­che­rung auch durch ihre Zukunfts­fes­tig­keit und Unent­zieh­bar­keit cha­rak­te­ri­siert wer­den, wird das Finanz­ge­richt wei­ter prü­fen müs­sen, ob es bei dem Soli­dar­ver­ein ver­gleich­ba­re Vor­keh­run­gen gegen einen Ent­zug von Leis­tungs­an­sprü­chen mit Wir­kung für die Zukunft gibt.

Allein die vom Nie­der­säch­si­schen Finanz­ge­richt ange­führ­te Mög­lich­keit, die Zuwen­dungs­ord­nung des Soli­dar­ver­eins durch blo­ßen Vor­stands­be­schluss zu ändern, dürf­te in die­sem Zusam­men­hang noch nicht schäd­lich sein. Denn die Frei­be­ruf­le­rin weist zu Recht dar­auf hin, dass Ände­run­gen der Zuwen­dungs­ord­nung sich stets in dem durch die ‑inso­weit höher­ran­gi­ge- Sat­zung hier­für gezo­ge­nen Rah­men hal­ten müssen.

Ent­schei­dend dürf­te daher sein, ob etwai­ge sat­zungs­mä­ßi­ge Leis­tungs­an­sprü­che der Mit­glie­der des Soli­dar­ver­eins in ver­gleich­ba­rer Wei­se unent­zieh­bar sind wie ‑hier unter­stellt- die Ansprü­che von Ver­si­cher­ten der gesetz­li­chen und pri­va­ten Kran­ken­ver­si­che­rung. Dage­gen könn­te die For­mu­lie­rung des Finanz­ge­richt spre­chen, der Soli­dar­ver­ein beab­sich­ti­ge eine Sat­zungs­än­de­rung dahin­ge­hend, Leis­tungs­an­sprü­che nur noch im Rah­men der vor­han­de­nen Mit­tel zu gewäh­ren. Die recht­li­che Mög­lich­keit einer sol­chen Sat­zungs­än­de­rung könn­te ein Indiz gegen die Unent­zieh­bar­keit der Ansprü­che darstellen.

Gegen­läu­fig wird das Finanz­ge­richt aber zu erwä­gen haben, ob etwaig vom Soli­dar­ver­ein abge­schlos­se­ne Rück­ver­si­che­rungs­ver­trä­ge, die gera­de Groß­schä­den abde­cken, zu dem Schluss füh­ren könn­ten, dass die­sem bei einer am Tat­säch­li­chen ori­en­tier­ten Betrach­tung stets genü­gend Mit­tel zur Abde­ckung aller Leis­tungs­an­sprü­che zur Ver­fü­gung ste­hen könn­ten. Soll­te dies der Fall sein, könn­te die beab­sich­tig­te Sat­zungs­än­de­rung even­tu­ell als ledig­lich for­mal erschei­nen und kei­ne erkenn­ba­ren prak­ti­schen Aus­wir­kun­gen auf die Leis­tungs­an­sprü­che der Mit­glie­der haben.

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Der Bun­des­fi­nanz­hof weist fer­ner auf den even­tu­el­len Norm­wi­der­spruch hin, der dar­in liegt, dass einer­seits in § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG ledig­lich „Kran­ken­ver­si­che­run­gen“ erwähnt sind, ande­rer­seits § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a Satz 2 EStG aber auch ande­re „Ein­rich­tun­gen“ ‑und zwar aus­drück­lich für Zwe­cke des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG- als zuläs­si­ge Bei­trags­emp­fän­ger ansieht. Ein sol­cher Norm­wi­der­spruch lie­ße sich nur dadurch auf­lö­sen, dass Bei­trä­ge an ande­re Ein­rich­tun­gen i.S. des § 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a Satz 2 EStG die Vor­aus­set­zun­gen des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG auch dann erfül­len, wenn es sich bei die­ser Ein­rich­tung nicht zugleich um eine „Kran­ken­ver­si­che­rung“ handelt.

Hin­sicht­lich der Bei­trä­ge nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG hat das Finanz­ge­richt aus­ge­führt, der Soli­dar­ver­ein sei nicht als Trä­ger der gesetz­li­chen Pfle­ge­ver­si­che­rung anzu­se­hen, die in dem Klam­mer­zu­satz der genann­ten Norm als „sozia­le Pfle­ge­ver­si­che­rung und pri­va­te Pfle­ge-Pflicht­ver­si­che­rung“ defi­niert wer­de. Gegen die­se Wür­di­gung hat die Frei­be­ruf­le­rin im Revi­si­ons­ver­fah­ren kei­ne Ein­wen­dun­gen erho­ben. Ihr steht es aber frei, sol­che Ein­wen­dun­gen im zwei­ten Rechts­gang nachzuholen.

Soll­te das Finanz­ge­richt im zwei­ten Rechts­gang zu dem Ergeb­nis kom­men, dass die­je­ni­gen Bei­trä­ge, die dem Erwerb eines Schut­zes im Krank­heits­fall die­nen, die Vor­aus­set­zun­gen des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a, Abs. 2 Satz 1 EStG erfül­len, wird es erwä­gen müs­sen, ob aus dem von der Frei­be­ruf­le­rin an den Soli­dar­ver­ein gezahl­ten Gesamt­bei­trag ein Anteil aus­zu­schei­den ist, der dem Erwerb eines Schut­zes im Pfle­ge­fall dient und mög­li­cher­wei­se nicht die Vor­aus­set­zun­gen des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b EStG erfüllt.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 12. August 2020 – X R 12/​19

  1. Anschluss an BSG, Urteil vom 20.03.2013 – B 12 KR 14/​11 R, BSGE 113, 160, Rz 14[]
  2. Nds. FG, Urteil vom 19.06.2013 – 2 K 71/​13, EFG 2013, 1496[]
  3. BFH, Beschluss vom 21.02.2014 – X B 142/​13, BFH/​NV 2014, 899[]
  4. BayL­SG, Urteil vom 09.06.2015 – L 4 KR 27/​13[]
  5. BSG, Beschluss vom 18.04.2017 – B 12 KR 18/​15 R; Ver­fas­sungs­be­schwer­de noch anhän­gig: BVerfG – 1 BvR 2062/​17[]
  6. Nds. FG, Urteil vom 20.03.2019 – 3 K 157/​18, EFG 2019, 888[]
  7. BSG, Urteil vom 20.03.2013 – B 12 KR 14/​11 R, BSGE 113, 160, Rz 14[]
  8. vgl. BSG, Urteil vom 03.07.2013 – B 12 KR 2/​11 R, Sozi­al­recht 4–2500 § 5 Nr.20, Rz 29[]
  9. BR-Drs. 302/​12, 86; gleich­lau­tend BT-Drs. 17/​10000, 54[]
  10. vgl. den Bericht des Finanz­aus­schus­ses vom 27.02.2013, BT-Drs. 17/​12532, 5, 89 f.[]