Wenn der Fol­ge­be­scheid vor dem Grund­la­gen­be­scheid ergeht…

Gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO wer­den die ein­kom­men­steu­er­pflich­ti­gen Ein­künf­te geson­dert fest­ge­stellt, wenn an den Ein­künf­ten meh­re­re Per­so­nen betei­ligt sind und die Ein­künf­te die­sen zuzu­rech­nen sind. Die Fra­ge, ob die­se Vor­aus­set­zun­gen vor­lie­gen, ist ‑von weni­gen Aus­nah­men abge­se­hen, ins­be­son­de­re in Fäl­len von gerin­ger Bedeu­tung (vgl. § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 AO)- aus­schließ­lich im Gewinn­fest­stel­lungs­ver­fah­ren gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO zu beant­wor­ten.

Wenn der Fol­ge­be­scheid vor dem Grund­la­gen­be­scheid ergeht…

Dabei muss ein sol­ches Ver­fah­ren bereits dann durch­ge­führt wer­den, wenn das Bestehen einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft auf Grund des (ggf. strei­ti­gen) Sach­ver­halts mög­lich erscheint 1. In einem der­ar­ti­gen Fall muss das Finanz­ge­richt das Kla­ge­ver­fah­ren über den Fol­ge­be­scheid bis zum Erge­hen einer abschlie­ßen­den Ent­schei­dung in Sachen Gewinn­fest­stel­lung regel­mä­ßig nach § 74 FGO aus­set­zen. Unter­lässt das Finanz­ge­richt eine hier­nach gebo­te­ne Ver­fah­rens­aus­set­zung, liegt dar­in ein Ver­fah­rens­feh­ler im Sin­ne eines Ver­sto­ßes gegen die Grund­ord­nung des Ver­fah­rens 2.

Soweit das Finanz­ge­richt davon aus­ge­gan­gen sein soll­te, dass vor­lie­gend ein Fall von gerin­ger Bedeu­tung gemäß § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 AO gege­ben ist, könn­te der Bun­des­fi­nanz­hof dem nicht fol­gen. Weder hat das Finanz­amt die­sen Aus­nah­me­tat­be­stand durch einen ent­spre­chen­den Nega­tiv­be­scheid (vgl. Satz 2 die­ser Vor­schrift) fest­ge­stellt noch sind des­sen Vor­aus­set­zun­gen hier offen­sicht­lich gege­ben 3. Eine offen­sicht­lich gerin­ge Bedeu­tung ergibt sich ins­be­son­de­re nicht dar­aus, dass es sich ‑wie vom Finanz­ge­richt aus­ge­führt- bei den erklär­ten Ein­künf­ten aus der Ver­öf­fent­li­chung des Buches den Anga­ben des Klä­gers zufol­ge um Frei­ex­em­pla­re oder Autoren­ra­bat­te gehan­delt habe, die ihm in eige­ner Per­son zuge­flos­sen sei­en. Ein Fall von offen­sicht­lich gerin­ger Bedeu­tung kann zwar gege­ben sein, wenn eine Zurech­nung von gemein­schaft­lich erziel­ten ori­gi­nä­ren Ein­künf­ten auf meh­re­re Per­so­nen unter kei­nem recht­li­chen Gesichts­punkt in Betracht kommt 4. Im Streit­fall sind aber die Ver­hält­nis­se im Zusam­men­hang mit der mög­li­cher­wei­se bestehen­den "Mit­her­aus­ge­ber-GbR" auf­grund der wei­te­ren Anga­ben des Klä­gers gera­de nicht leicht über­schau­bar. So bleibt das Bestehen einer GbR ‑auch wenn dies mög­lich erscheint- gleich­wohl frag­lich. Außer­dem ist trotz der Aus­füh­run­gen des Klä­gers im Erör­te­rungs­ter­min unklar, wel­che Ein­künf­te die vor­geb­li­che "Mit­her­aus­ge­ber-GbR" erzielt haben soll und wem sie in wel­cher Höhe zuzu­rech­nen sind. Ein der­art unkla­rer Sach­ver­halt erlaubt nicht die Annah­me eines Fal­les von offen­sicht­lich gerin­ger Bedeu­tung.

Außer­dem ist kei­ne Kon­stel­la­ti­on gege­ben, in der aus­nahms­wei­se die Fort­füh­rung des Kla­ge­ver­fah­rens trotz aus­ste­hen­der Ent­schei­dung über einen Grund­la­gen­be­scheid ermes­sens­ge­recht ist 5.

Selbst wenn das Finanz­amt hin­sicht­lich der Ein­künf­te aus der vor­geb­li­chen "Mit­her­aus­ge­ber-GbR" nach § 155 Abs. 2 AO vor­ge­gan­gen sein soll­te, ist in einem nach­fol­gen­den Kla­ge­ver­fah­ren, in dem (u.a.) die­se im Schät­zungs­we­ge ange­setz­ten Besteue­rungs­grund­la­gen (vgl. § 162 Abs. 5 AO) strei­tig sind, gleich­wohl im Grund­satz eine Ver­fah­rens­aus­set­zung nach § 74 FGO gebo­ten 6. Abwei­chen­des ergibt sich auch nicht dar­aus, dass der Klä­ger bis­her kei­ne Fest­stel­lungs­er­klä­rung ein­ge­reicht hat und sei­ne dies­be­züg­lich im Kla­ge­ver­fah­ren gemach­ten Anga­ben unklar gewe­sen sind. Auf ein Fest­stel­lungs­ver­fah­ren kann näm­lich nicht schlecht­hin ver­zich­tet wer­den, wenn ‑wie vor­lie­gend- das Bestehen einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft zwi­schen nament­lich benann­ten Per­so­nen mög­lich erscheint. Viel­mehr muss sich die Ermitt­lung der den Steu­er­pflich­ti­gen betref­fen­den Besteue­rungs­grund­la­gen in dem gesetz­lich vor­ge­se­he­nen Ver­fah­ren voll­zie­hen 7. Dabei gel­ten für das Fest­stel­lungs­ver­fah­ren die Vor­schrif­ten über die Durch­füh­rung der Besteue­rung sinn­ge­mäß (§ 181 Abs. 1 Satz 1 AO). Die Fol­ge­run­gen, die sich aus einer Ver­let­zung von Erklä­rungs- und Mit­wir­kungs­pflich­ten im Zusam­men­hang mit einem noch aus­ste­hen­den Fest­stel­lungs­ver­fah­ren erge­ben, sind daher in dem Fest­stel­lungs­ver­fah­ren zu zie­hen.

Hier­mit weicht der Bun­des­fi­nanz­hof auch nicht von sei­nem Beschluss in BFHE 192, 255, BSt­Bl II 2001, 33 ab. Nach die­ser Ent­schei­dung ist zwar das Kla­ge­ver­fah­ren über einen nach § 155 Abs. 2 AO erlas­se­nen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid ent­schei­dungs­reif, wenn der Klä­ger in die­sem Kla­ge­ver­fah­ren nicht sub­stan­ti­iert bestrei­tet, dass die von einer noch aus­ste­hen­den Fest­stel­lung abhän­gi­gen Besteue­rungs­grund­la­gen in dem ange­grif­fe­nen Steu­er­be­scheid in zutref­fen­der Höhe ange­setzt wor­den sind. So waren in die­sem Fall weit zurück­lie­gen­de Streit­jah­re betrof­fen und der größ­te Teil der noch aus­ste­hen­den Grund­la­gen­be­schei­de bereits ergan­gen, wäh­rend vor­lie­gend ledig­lich die erst­ma­li­ge Durch­füh­rung eines Fest­stel­lungs­ver­fah­rens für eine mög­li­cher­wei­se bestehen­de Mit­un­ter­neh­mer­schaft in Rede steht.

Schließ­lich konn­te auf eine Aus­set­zung auch nicht des­halb ver­zich­tet wer­den, weil die Kla­ge gegen die Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung unzu­läs­sig ist 8.

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs fehlt zwar einer Kla­ge das Recht­schutz­be­dürf­nis, mit wel­cher schlecht­hin (und aus­schließ­lich) der Nicht­an­satz bestimm­ter Ein­künf­te allein aus Grün­den unter­schied­li­cher Rechts­auf­fas­sun­gen über die Not­wen­dig­keit eines Gewinn­fest­stel­lungs­ver­fah­rens i.S. des § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO begehrt wird 9. Eine sol­che Situa­ti­on ist hier aber nicht gege­ben. Zum einen haben die Klä­ger die Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung 2005 nicht allein wegen der Ein­künf­te aus der Ver­öf­fent­li­chung des Buches ange­grif­fen. Zum ande­ren ist nicht ersicht­lich, dass die Klä­ger schlecht­hin den Nicht­an­satz die­ser Ein­künf­te allein wegen ver­fah­rens­mä­ßi­ger Feh­ler bei der Ermitt­lung die­ser Besteue­rungs­grund­la­gen begeh­ren. Auch wenn der vom Finanz­ge­richt im Urteil for­mu­lier­te Kla­ge­an­trag auf ein sol­ches Begeh­ren hin­deu­ten könn­te, hat der Klä­ger bereits im Ein­spruchs­ver­fah­ren zum Aus­druck gebracht, dass er im Ergeb­nis eine gleich­mä­ßi­ge Auf­tei­lung des Ergeb­nis­ses auf die Mit­her­aus­ge­ber begehrt. Im Kla­ge­ver­fah­ren ist er hier­von nicht erkenn­bar abge­wi­chen.

Klar­stel­lend weist der Bun­des­fi­nanz­hof auf § 181 Abs. 5 AO hin. Hier­aus ergibt sich, dass eine ein­heit­li­che und geson­der­te Gewinn­fest­stel­lung, solan­ge die Ein­kom­men­steu­er-Fest­set­zungs­frist noch nicht bei allen Fest­stel­lungs­be­tei­lig­ten abge­lau­fen ist, mit Wir­kung für die Fest­stel­lungs­be­tei­lig­ten mit noch offe­ner Ein­kom­men­steu­er-Fest­set­zungs­frist auch noch nach Ablauf der Fest­stel­lungs­frist erfol­gen kann, wenn den Fest­stel­lungs­be­tei­lig­ten mit bereits abge­lau­fe­ner Ein­kom­men­steu­er-Fest­set­zungs­frist kei­ne Nach­tei­le ent­ste­hen kön­nen 10.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 24. Juni 2014 – III B 12/​13

  1. BFH, Urteil vom 17.12 2003 – I R 47/​02, BFH/​NV 2004, 771[]
  2. BFH, Beschluss vom 31.05.2010 – X B 162/​09, BFH/​NV 2010, 2011, m.w.N.[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 31.07.1990 – I R 3/​90, BFH/​NV 1991, 285[]
  4. vgl. dazu BFH, Beschluss vom 31.10.1991 – X B 69/​91, BFH/​NV 1992, 289[]
  5. vgl. dazu BFH, Beschluss vom 03.08.2000 – III B 179/​96, BFHE 192, 255, BSt­Bl II 2001, 33; BFH, Beschluss vom 11.03.2011 – II B 152/​10, BFH/​NV 2011, 1008[]
  6. BFH, Beschluss in BFHE 192, 255, BSt­Bl II 2001, 33[]
  7. vgl. BFH, Urteil vom 19.07.1990 – IV R 11/​89, BFH/​NV 1991, 649[]
  8. vgl. dazu BFH, Beschluss in BFH/​NV 2011, 1008[]
  9. BFH, Urteil in BFH/​NV 1991, 649[]
  10. BFH, Urteil vom 29.08.2000 – VIII R 33/​98, BFH/​NV 2001, 414; BFH, Beschluss vom 20.12 2005 – III S 24/​05, BFH/​NV 2006, 486[]
  11. BFH, Urteil vom 09.09.2010 – IV R 31/​08, BFH/​NV 2011,…

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