Zusammenveranlagung von eingetragenen Lebenspartnern

Der Bundesfinanzhof hält an seiner Auffassung fest, dass die Beschränkung des Rechts auf Wahl der Zusammenveranlagung auf Ehegatten verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden ist. Gleichwohl bestehen für den Bundesfinanzhof wegen des offenen Ausgangs der beim Bundesverfassungsgericht hierzu anhängigen Verfassungsbeschwerden ernstliche Zweifel i.S. des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO, so dass den Lebenspartnern ein Recht auf Aussetzung der Vollziehung der Einkommensteuerbescheide, und zwar insoweit, als die bei der Einzelveranlagung festgesetzte Steuer den Betrag übersteigt, der bei einer Zusammenveranlagung festzusetzen wäre.

Zusammenveranlagung von eingetragenen Lebenspartnern [content_table]

Zulässigkeit der AdV[↑]

Im finanzgerichtlichen Verfahren ist vorläufiger Rechtsschutz entweder durch die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts nach § 69 FGO oder durch eine einstweilige Anordnung nach § 114 FGO zu gewähren. Die Abgrenzung der beiden Rechtsschutzmöglichkeiten richtet sich danach, welche Klage in einem Hauptsacheverfahren zu erheben wäre. Ist die zutreffende Klageart die Anfechtungsklage, wird vorläufiger Rechtsschutz durch die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung gewährt (§ 69 FGO), bei Verpflichtungsklagen ist grundsätzlich eine einstweilige Anordnung (§ 114 FGO) zu beantragen1.

Auch wenn der Antragsteller letztlich den Erlass eines Einkommensteuerbescheids anstrebt, durch den er und sein Lebenspartner zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden und die Verpflichtung des Finanzamt zum Erlass eines solchen Bescheids nur im Wege der Verpflichtungsklage erreicht werden könnte2, ist gleichwohl der Antrag auf AdV statthaft. Der angefochtene Einkommensteuerbescheid 2010 beschränkt sich nicht auf eine bloße Negation (Versagung der Zusammenveranlagung), sondern beinhaltet darüber hinaus eine Steuerfestsetzung3. Der Grundsatz des effektiven Rechtsschutzes (Art.19 Abs. 4 GG) gebietet es, einem Steuerpflichtigen die Möglichkeit zu eröffnen, sich mit einem Antrag auf Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung gegen einen Einkommensteuerbescheid zu wenden, durch den er nicht, wie beantragt, zusammen mit seinem Lebenspartner, sondern einzeln zur Einkommensteuer veranlagt wird4, und zwar insoweit, als die bei der Einzelveranlagung festgesetzte Steuer den Betrag übersteigt, der bei einer Zusammenveranlagung festzusetzen wäre.

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Rechtmäßigkeit der Einzelveranlagung[↑]

Nach § 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO soll die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ausgesetzt werden, wenn ernstliche Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel liegen vor, wenn neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken5.

Der Bundesfinanzhof hält an seiner Auffassung fest, dass die Beschränkung des Rechts auf Wahl der Zusammenveranlagung auf Ehegatten verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden ist.

Das Recht auf Wahl der Zusammenveranlagung steht nur Ehegatten zu, gleichgeschlechtliche Lebenspartnerschaften werden vom Wortlaut der §§ 26 Abs. 1, 26b EStG nicht erfasst. Eine analoge Anwendung der genannten Vorschriften auf Lebenspartnerschaften kommt nicht in Betracht6.

Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts verpflichtet Art. 6 Abs. 1 GG als wertentscheidende Grundsatznorm den Staat, die Ehe zu schützen und zu fördern. Eine steuerliche Besserstellung von Ehe und Familie gegenüber nichtehelichen Lebensgemeinschaften hat das Bundesverfassungsgericht in seiner bisherigen Rechtsprechung, der sich der Bundesfinanzhof anschließt, für gerechtfertigt gehalten. Er hat dem Gesetzgeber ausdrücklich zugestanden, in Erfüllung und Ausgestaltung des Förderauftrags nach Art. 6 Abs. 1 GG die Ehe gegenüber anderen Lebensformen zu begünstigen7. Eine unterschiedliche Förderung von Ehe und Familie im Vergleich zu anderen Formen gemeinschaftlichen Zusammenlebens verstößt hiernach nicht gegen den insoweit nachrangigen Art. 3 Abs. 1 GG8.

Darüber hinaus würde die Erweiterung des Splittingverfahrens auf Lebenspartnerschaften zu einer im Hinblick auf Art. 3 Abs. 1 GG verfassungsrechtlich bedenklichen Benachteiligung von Personen führen, die als nahe Verwandte eine Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft bilden. So können Geschwister, die auf Dauer zusammen wohnen und ihr Leben gemeinsam gestalten, keine Lebenspartnerschaft begründen (§ 1 Abs. 3 Nr. 3 des Lebenspartnerschaftsgesetzes).

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Das Bundesverfassungsgericht hat die Benachteiligung sog. Geschwistergemeinschaften u.a. damit gerechtfertigt, dass eine solche Gemeinschaft nach bestehender Rechtslage in gewisser Hinsicht eine rechtliche Absicherung habe, die gleichgeschlechtlichen Lebenspartnern erst mit der Lebenspartnerschaft eröffnet werde9. Einkommensteuerrechtlich wirkt sich jedoch das Verwandtschaftsverhältnis von zusammenlebenden Geschwistern nicht aus. Würde Partnern einer eingetragenen Lebenspartnerschaft die einkommensteuerrechtliche Zusammenveranlagung ermöglicht, diese aber Geschwistern vorenthalten, die auf Dauer zusammenleben und ihr Leben gemeinsam gestalten, so käme es zu einer Ungleichbehandlung, die an den vom Bundesverfassungsgericht zu Art. 3 Abs. 1 GG aufgestellten Maßstäben zu messen wäre.

Hiernach gebietet es der allgemeine Gleichheitssatz, alle Menschen vor dem Gesetz gleich zu behandeln. Das hieraus folgende Gebot, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln, gilt für ungleiche Belastungen und ungleiche Begünstigungen. Verboten ist daher ein gleichheitswidriger Begünstigungsausschluss, bei dem eine Begünstigung einem Personenkreis gewährt, einem anderen Personenkreis aber vorenthalten wird10. Da der Grundsatz, dass alle Menschen vor dem Gesetz gleich sind, in erster Linie eine ungerechtfertigte Bevorzugung oder Benachteiligung von Personen verhindern soll, unterliegt der Gesetzgeber bei einer Ungleichbehandlung, die ihren Anknüpfungspunkt in der Person findet, regelmäßig einer strengen Bindung11. Die Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers ist dann besonders weit, wenn er Lebenssachverhalte verschieden behandelt und die Betroffenen sich durch eigenes Verhalten auf die unterschiedliche Regelung einstellen können. Dagegen sind dem Gesetzgeber umso engere Grenzen gesetzt, je stärker sich die Ungleichbehandlung auf verfassungsrechtlich gewährleistete Freiheiten auswirkt und je weniger der Einzelne nachteilige Folgen durch eigenes Verhalten vermeiden kann. Die aus Art. 3 Abs. 1 GG folgenden Grenzen sind insbesondere dann überschritten, wenn eine Gruppe von Normadressaten im Vergleich zu anderen Normadressaten anders behandelt wird, obwohl zwischen beiden Gruppen keine Unterschiede von solcher Art und solchem Gewicht bestehen, dass sie die ungleiche Behandlung rechtfertigen könnten11.

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Nach diesen Maßstäben ist fraglich, ob eine homosexuelle Veranlagung ein Differenzierungsgrund von solchem Gewicht ist, dass er die unterschiedliche einkommensteuerrechtliche Behandlung eingetragener Lebenspartnerschaften einerseits und sog. Geschwistergemeinschaften andererseits erlaubt.

Ernstliche Zweifel an der Richtigkeit der Rechtsauffassung des BFH[↑]

An der Richtigkeit der Rechtsauffassung des BFHs bestehen jedoch wegen des offenen Ausgangs der beim Bundesverfassungsgericht anhängigen Verfassungsbeschwerden 2 BvR 909/06, 2 BvR 1981/06 und 2 BvR 288/07 ernstliche Zweifel i.S. des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO.

In dem zum Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht ergangenen Beschluss12 hat das Bundesverfassungsgericht ausgeführt, dass es dem Gesetzgeber grundsätzlich nicht verwehrt sei, die Ehe gegenüber anderen Lebensformen zu begünstigen. Gehe die Förderung der Ehe aber mit einer Benachteiligung anderer Lebensformen einher, obgleich diese nach dem geregelten Lebenssachverhalt und den mit der Normierung verfolgten Zielen der Ehe vergleichbar seien, rechtfertige die bloße Verweisung auf das Schutzgebot der Ehe eine solche Differenzierung nicht.

Im Hinblick auf diesen Rechtssatz ist in finanzgerichtlichen Verfahren über den vorläufigen Rechtsschutz eine einkommensteuerrechtliche Gleichbehandlung von Ehen und gleichgeschlechtlichen Lebenspartnerschaften bejaht worden13. Auch wenn eine Privilegierung der Ehe, die dem Gesetzgeber nach dem zitierten Beschluss des Ersten Senats des Bundesverfassungsgerichts14 weiterhin erlaubt ist, denkgesetzlich eine Nichtprivilegierung (Benachteiligung) anderer Lebensgemeinschaften zur Folge hat, ist es dennoch nicht auszuschließen, dass der Zweite Senat des Bundesverfassungsgerichts sich in den Verfahren über die Verfassungsbeschwerden 2 BvR 909/06, 2 BvR 1981/06 und 2 BvR 288/07 den vom Ersten Senats aufgestellten Rechtssatz zu Eigen machen wird.

Ebenso wenig ist auszuschließen, dass das Bundesverfassungsgericht in den Verfahren über die genannten Verfassungsbeschwerden dem Umstand keine entscheidungserhebliche Bedeutung beimessen wird, dass die Ehe im Gegensatz zur gleichgeschlechtlichen Lebenspartnerschaft- typischerweise auf die Gründung einer Familie mit Kindern angelegt ist und der aus der Anwendung des Splittingtarifs resultierende Steuervorteil insbesondere Familien mit Kindern zugutekommt. Nach Informationen der Bundesregierung entfällt ca. 90 % des Splittingvolumens auf Ehepaare mit Kindern15.

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Entscheidet sich ein Ehepaar mit Kindern dafür, dass ein Ehepartner weiterhin berufstätig ist und der andere sich zu Hause der Kindererziehung widmet, so erzielt dieser Ehepartner typischerweise keine Einkünfte. Das Splittingverfahren, durch das diesem Ehepartner die Einkünfte des anderen im Ergebnis zur Hälfte zugerechnet werden (siehe § 26b EStG), bedeutet nach seinem vom Gesetzgeber zugrunde gelegten, bislang vom Bundesverfassungsgericht nicht beanstandeten Zweck auch „eine besondere Anerkennung der Aufgabe der Ehefrau als Hausfrau und Mutter“16. Es ist zugleich Ausdruck der Gleichwertigkeit der Arbeit von Mann und Frau, ohne Rücksicht darauf, ob es sich um Haus- oder Berufsarbeit handelt17. Dieser Zweck des Splittingverfahrens steht in Einklang mit Art. 6 Abs. 1 GG18. Aus dieser Grundsatznorm folgt die Pflicht des Staates, die Familiengemeinschaft sowohl im immateriellpersönlichen als auch im materiellwirtschaftlichen Bereich als eigenständig und selbstverantwortlich zu respektieren19. Das Selbstbestimmungsrecht der Ehegatten in ihren finanziellen Beziehungen untereinander wird insoweit verfassungsrechtlich geschützt. In Übereinstimmung mit diesen Grundsätzen ermöglicht das Splitting den Ehegatten die freie Entscheidung, ob einer allein ein möglichst hohes Familieneinkommen erwirtschaften und sich deshalb in seinem Beruf vollständig engagieren soll, während der andere Partner den Haushalt führt, oder ob stattdessen beide Partner sowohl im Haushalt als auch im Beruf tätig sein wollen, so dass beide ihre Berufstätigkeit entsprechend beschränken. Damit ist das Ehegattensplitting nach bisheriger Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts keine beliebig veränderbare Steuer“Vergünstigung“, sondern unbeschadet der näheren Gestaltungsbefugnis des Gesetzgebers- eine an dem Schutzgebot des Art. 6 Abs. 1 GG und der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Ehepaare (Art. 3 Abs. 1 GG) orientierte sachgerechte Besteuerung20.

Möglicherweise wird das Bundesverfassungsgericht in den Verfahren über die Verfassungsbeschwerden 2 BvR 909/06, 2 BvR 1981/06 und 2 BvR 288/07 diese Grundsätze aufgeben.

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Eine Aussetzung der Vollziehung ist auch nicht aus Gründen des öffentlichen Interesses abzulehnen.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist ein Antrag auf AdV, der mit ernstlichen Zweifeln an der Verfassungsmäßigkeit einer dem angefochtenen Steuerbescheid zugrunde liegenden Gesetzesvorschrift begründet wird, abzulehnen, wenn nach den Umständen des Einzelfalles dem Interesse des Antragstellers an der Gewährung vorläufigen Rechtsschutzes nicht der Vorrang vor dem öffentlichen Interesse am Vollzug des Gesetzes zukommt21. Es ist eine Interessenabwägung zwischen den individuellen Interessen des Steuerpflichtigen und dem öffentlichen Interesse erforderlich22. Das Gewicht der ernstlichen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der betroffenen Vorschrift ist bei dieser Abwägung nicht von ausschlaggebender Bedeutung23.

Im Streitfall lässt sich der Bundesfinanzhof bei der gebotenen Interessenabwägung davon leiten, dass das Bundesverfassungsgericht in seinem zum Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht ergangenen Beschluss14 die als verfassungswidrig beurteilten Regelungen in allen offenen Fällen ohne dem Gesetzgeber eine Übergangsfrist zur Nachbesserung mit befristeter Fortgeltung einzuräumen- für nicht mehr anwendbar erklärt hat. Eine Gefährdung der geordneten Finanz- und Haushaltsplanung durch die rückwirkende Besserstellung eingetragener Lebenspartner kam nach Auffassung des Bundesverfassungsgerichts angesichts der zu erwartenden geringen Zahl der hiervon betroffenen Fälle offensichtlich nicht in Betracht. Dass die haushaltsrechtlichen Auswirkungen der Ungleichbehandlung im Bereich der hier relevanten Einkommensteuer anders zu beurteilen wären, ist nicht ersichtlich.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 5. März 2012 – III B 6/12

  1. BFH, Beschluss vom 16.12.1997 – XI S 41/97, BFH/NV 1998, 615; Gräber/Koch, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 69 Rz 5, 33[]
  2. siehe BFH, Urteil vom 09.03.1973 – VI R 396/70, BFHE 109, 44, BStBl II 1973, 487; BFH, Beschluss vom 23.05.2011 – III B 211/10, BFH/NV 2011, 1517[]
  3. vgl. BFH, Beschluss vom 14.04.1987 – GrS 2/85, BFHE 149, 493, BStBl II 1987, 637, zum negativen Gewinnfeststellungsbescheid[]
  4. ebenso FG Baden-Württemberg vom 12.09.2011 – 3 V 2820/11, EFG 2012, 66; a.A. FG Hamburg vom 25.07.2011 – 6 V 50/11[]
  5. ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Beschluss vom 11.06.2003 – IX B 16/03, BFHE 202, 53, BStBl II 2003, 663, m.w.N.[]
  6. siehe BFH, Urteil vom 26.01.2006 – III R 51/05, BFHE 212, 236, BStBl II 2006, 515[]
  7. BVerfG, Urteil vom 17.07.2002 – 1 BvF 1, 2/01, BVerfGE 105, 313, BGBl I 2002, 3197[]
  8. BFH, Urteil in BFHE 212, 236, BStBl II 2006, 515[]
  9. BVerfG, Beschluss in BVerfGE 105, 313, BGBl – I 2002, 3197[]
  10. BVerfG, Beschluss in BVerfGE 126, 400, BGBl I 2010, 1295, m.w.N.[]
  11. BVerfG in BVerfGE 126, 400, BGBl I 2010, 1295, m.w.N.[][]
  12. BVerfGE 126, 400, BGBl I 2010, 1295[]
  13. FG Nürnberg, Beschluss vom 16.08.2011 – 3 V 868/11, EFG 2011, 2165; Nds. FG, Beschlüsse vom 09.11.2010 10 – V 309/10, DStR/E 2011, 675; vom 01.12.2010 13 – V 239/10; vom 15.06.2011 – 3 V 125/11; FG Baden-Württemberg, Beschlüsse vom 16.05.2011 – 9 V 1339/11; in EFG 2012, 66; vom 02.12.2011 3 – V 3699/11[]
  14. BVerfG, Beschluss in BVerfGE 126, 400, BGBl I 2010, 1295[][]
  15. BT-Drucks 17/3009, S. 7[]
  16. BT-Drucks III/260, S. 34[]
  17. vgl. BT-Drucks 7/1470, S. 222[]
  18. BVerfG, Urteil vom 03.11.1982 – 1 BvR 620/78 u.a., BVerfGE 61, 319, BGBl I 1982, 1594[]
  19. BVerfG in BVerfGE 61, 319, BGBl I 1982, 1594, m.w.N.[]
  20. BVerfG in BVerfGE 61, 319, BGBl – I 1982, 1594[]
  21. vgl. BFH, Beschluss vom 01.04.2010 – II B 168/09, BFHE 228, 149, BStBl II 2010, 558, m.w.N.[]
  22. vgl. BFH, Beschluss vom 25.08.2009 – VI B 69/09, BFHE 226, 85, BStBl II 2009, 826, m.w.N.[]
  23. vgl. BFH, Beschluss in BFHE 228, 149, BStBl II 2010, 558[]
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