Zusam­men­ver­an­la­gung von ein­ge­tra­ge­nen Lebens­part­nern

Der Bun­des­fi­nanz­hof hält an sei­ner Auf­fas­sung fest, dass die Beschrän­kung des Rechts auf Wahl der Zusam­men­ver­an­la­gung auf Ehe­gat­ten ver­fas­sungs­recht­lich nicht zu bean­stan­den ist. Gleich­wohl bestehen für den Bun­des­fi­nanz­hof wegen des offe­nen Aus­gangs der beim Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt hier­zu anhän­gi­gen Ver­fas­sungs­be­schwer­den ernst­li­che Zwei­fel i.S. des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO, so dass den Lebens­part­nern ein Recht auf Aus­set­zung der Voll­zie­hung der Ein­kom­men­steu­er­be­schei­de, und zwar inso­weit, als die bei der Ein­zel­ver­an­la­gung fest­ge­setz­te Steu­er den Betrag über­steigt, der bei einer Zusam­men­ver­an­la­gung fest­zu­set­zen wäre.

Zusam­men­ver­an­la­gung von ein­ge­tra­ge­nen Lebens­part­nern

Zuläs­sig­keit der AdV[↑]

Im finanz­ge­richt­li­chen Ver­fah­ren ist vor­läu­fi­ger Rechts­schutz ent­we­der durch die Aus­set­zung oder Auf­he­bung der Voll­zie­hung eines ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­akts nach § 69 FGO oder durch eine einst­wei­li­ge Anord­nung nach § 114 FGO zu gewäh­ren. Die Abgren­zung der bei­den Rechts­schutz­mög­lich­kei­ten rich­tet sich danach, wel­che Kla­ge in einem Haupt­sa­che­ver­fah­ren zu erhe­ben wäre. Ist die zutref­fen­de Kla­ge­art die Anfech­tungs­kla­ge, wird vor­läu­fi­ger Rechts­schutz durch die Aus­set­zung oder Auf­he­bung der Voll­zie­hung gewährt (§ 69 FGO), bei Ver­pflich­tungs­kla­gen ist grund­sätz­lich eine einst­wei­li­ge Anord­nung (§ 114 FGO) zu bean­tra­gen 1.

Auch wenn der Antrag­stel­ler letzt­lich den Erlass eines Ein­kom­men­steu­er­be­scheids anstrebt, durch den er und sein Lebens­part­ner zusam­men zur Ein­kom­men­steu­er ver­an­lagt wer­den und die Ver­pflich­tung des Finanz­amt zum Erlass eines sol­chen Bescheids nur im Wege der Ver­pflich­tungs­kla­ge erreicht wer­den könn­te 2, ist gleich­wohl der Antrag auf AdV statt­haft. Der ange­foch­te­ne Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2010 beschränkt sich nicht auf eine blo­ße Nega­ti­on (Ver­sa­gung der Zusam­men­ver­an­la­gung), son­dern beinhal­tet dar­über hin­aus eine Steu­er­fest­set­zung 3. Der Grund­satz des effek­ti­ven Rechts­schut­zes (Art.19 Abs. 4 GG) gebie­tet es, einem Steu­er­pflich­ti­gen die Mög­lich­keit zu eröff­nen, sich mit einem Antrag auf Aus­set­zung oder Auf­he­bung der Voll­zie­hung gegen einen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid zu wen­den, durch den er nicht, wie bean­tragt, zusam­men mit sei­nem Lebens­part­ner, son­dern ein­zeln zur Ein­kom­men­steu­er ver­an­lagt wird 4, und zwar inso­weit, als die bei der Ein­zel­ver­an­la­gung fest­ge­setz­te Steu­er den Betrag über­steigt, der bei einer Zusam­men­ver­an­la­gung fest­zu­set­zen wäre.

Recht­mä­ßig­keit der Ein­zel­ver­an­la­gung[↑]

Nach § 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO soll die Voll­zie­hung eines ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­akts aus­ge­setzt wer­den, wenn ernst­li­che Zwei­fel an des­sen Recht­mä­ßig­keit bestehen oder wenn die Voll­zie­hung für den Betrof­fe­nen eine unbil­li­ge, nicht durch über­wie­gen­de öffent­li­che Inter­es­sen gebo­te­ne Här­te zur Fol­ge hät­te. Ernst­li­che Zwei­fel lie­gen vor, wenn neben für die Recht­mä­ßig­keit spre­chen­den Umstän­den gewich­ti­ge, gegen die Recht­mä­ßig­keit spre­chen­de Grün­de zuta­ge tre­ten, die Unent­schie­den­heit oder Unsi­cher­heit in der Beur­tei­lung der Rechts­fra­gen oder Unklar­heit in der Beur­tei­lung der Tat­fra­gen bewir­ken 5.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hält an sei­ner Auf­fas­sung fest, dass die Beschrän­kung des Rechts auf Wahl der Zusam­men­ver­an­la­gung auf Ehe­gat­ten ver­fas­sungs­recht­lich nicht zu bean­stan­den ist.

Das Recht auf Wahl der Zusam­men­ver­an­la­gung steht nur Ehe­gat­ten zu, gleich­ge­schlecht­li­che Lebens­part­ner­schaf­ten wer­den vom Wort­laut der §§ 26 Abs. 1, 26b EStG nicht erfasst. Eine ana­lo­ge Anwen­dung der genann­ten Vor­schrif­ten auf Lebens­part­ner­schaf­ten kommt nicht in Betracht 6.

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts ver­pflich­tet Art. 6 Abs. 1 GG als wert­ent­schei­den­de Grund­satz­norm den Staat, die Ehe zu schüt­zen und zu för­dern. Eine steu­er­li­che Bes­ser­stel­lung von Ehe und Fami­lie gegen­über nicht­ehe­li­chen Lebens­ge­mein­schaf­ten hat das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt in sei­ner bis­he­ri­gen Recht­spre­chung, der sich der Bun­des­fi­nanz­hof anschließt, für gerecht­fer­tigt gehal­ten. Er hat dem Gesetz­ge­ber aus­drück­lich zuge­stan­den, in Erfül­lung und Aus­ge­stal­tung des För­der­auf­trags nach Art. 6 Abs. 1 GG die Ehe gegen­über ande­ren Lebens­for­men zu begüns­ti­gen 7. Eine unter­schied­li­che För­de­rung von Ehe und Fami­lie im Ver­gleich zu ande­ren For­men gemein­schaft­li­chen Zusam­men­le­bens ver­stößt hier­nach nicht gegen den inso­weit nach­ran­gi­gen Art. 3 Abs. 1 GG 8.

Dar­über hin­aus wür­de die Erwei­te­rung des Split­ting­ver­fah­rens auf Lebens­part­ner­schaf­ten zu einer im Hin­blick auf Art. 3 Abs. 1 GG ver­fas­sungs­recht­lich bedenk­li­chen Benach­tei­li­gung von Per­so­nen füh­ren, die als nahe Ver­wand­te eine Lebens- und Wirt­schafts­ge­mein­schaft bil­den. So kön­nen Geschwis­ter, die auf Dau­er zusam­men woh­nen und ihr Leben gemein­sam gestal­ten, kei­ne Lebens­part­ner­schaft begrün­den (§ 1 Abs. 3 Nr. 3 des Lebens­part­ner­schafts­ge­set­zes).

Das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt hat die Benach­tei­li­gung sog. Geschwis­ter­ge­mein­schaf­ten u.a. damit gerecht­fer­tigt, dass eine sol­che Gemein­schaft nach bestehen­der Rechts­la­ge in gewis­ser Hin­sicht eine recht­li­che Absi­che­rung habe, die gleich­ge­schlecht­li­chen Lebens­part­nern erst mit der Lebens­part­ner­schaft eröff­net wer­de 9. Ein­kom­men­steu­er­recht­lich wirkt sich jedoch das Ver­wandt­schafts­ver­hält­nis von zusam­men­le­ben­den Geschwis­tern nicht aus. Wür­de Part­nern einer ein­ge­tra­ge­nen Lebens­part­ner­schaft die ein­kom­men­steu­er­recht­li­che Zusam­men­ver­an­la­gung ermög­licht, die­se aber Geschwis­tern vor­ent­hal­ten, die auf Dau­er zusam­men­le­ben und ihr Leben gemein­sam gestal­ten, so käme es zu einer Ungleich­be­hand­lung, die an den vom Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt zu Art. 3 Abs. 1 GG auf­ge­stell­ten Maß­stä­ben zu mes­sen wäre.

Hier­nach gebie­tet es der all­ge­mei­ne Gleich­heits­satz, alle Men­schen vor dem Gesetz gleich zu behan­deln. Das hier­aus fol­gen­de Gebot, wesent­lich Glei­ches gleich und wesent­lich Unglei­ches ungleich zu behan­deln, gilt für unglei­che Belas­tun­gen und unglei­che Begüns­ti­gun­gen. Ver­bo­ten ist daher ein gleich­heits­wid­ri­ger Begüns­ti­gungs­aus­schluss, bei dem eine Begüns­ti­gung einem Per­so­nen­kreis gewährt, einem ande­ren Per­so­nen­kreis aber vor­ent­hal­ten wird 10. Da der Grund­satz, dass alle Men­schen vor dem Gesetz gleich sind, in ers­ter Linie eine unge­recht­fer­tig­te Bevor­zu­gung oder Benach­tei­li­gung von Per­so­nen ver­hin­dern soll, unter­liegt der Gesetz­ge­ber bei einer Ungleich­be­hand­lung, die ihren Anknüp­fungs­punkt in der Per­son fin­det, regel­mä­ßig einer stren­gen Bin­dung 11. Die Gestal­tungs­frei­heit des Gesetz­ge­bers ist dann beson­ders weit, wenn er Lebens­sach­ver­hal­te ver­schie­den behan­delt und die Betrof­fe­nen sich durch eige­nes Ver­hal­ten auf die unter­schied­li­che Rege­lung ein­stel­len kön­nen. Dage­gen sind dem Gesetz­ge­ber umso enge­re Gren­zen gesetzt, je stär­ker sich die Ungleich­be­hand­lung auf ver­fas­sungs­recht­lich gewähr­leis­te­te Frei­hei­ten aus­wirkt und je weni­ger der Ein­zel­ne nach­tei­li­ge Fol­gen durch eige­nes Ver­hal­ten ver­mei­den kann. Die aus Art. 3 Abs. 1 GG fol­gen­den Gren­zen sind ins­be­son­de­re dann über­schrit­ten, wenn eine Grup­pe von Normadres­sa­ten im Ver­gleich zu ande­ren Normadres­sa­ten anders behan­delt wird, obwohl zwi­schen bei­den Grup­pen kei­ne Unter­schie­de von sol­cher Art und sol­chem Gewicht bestehen, dass sie die unglei­che Behand­lung recht­fer­ti­gen könn­ten 11.

Nach die­sen Maß­stä­ben ist frag­lich, ob eine homo­se­xu­el­le Ver­an­la­gung ein Dif­fe­ren­zie­rungs­grund von sol­chem Gewicht ist, dass er die unter­schied­li­che ein­kom­men­steu­er­recht­li­che Behand­lung ein­ge­tra­ge­ner Lebens­part­ner­schaf­ten einer­seits und sog. Geschwis­ter­ge­mein­schaf­ten ande­rer­seits erlaubt.

Ernst­li­che Zwei­fel an der Rich­tig­keit der Rechts­auf­fas­sung des BFH[↑]

An der Rich­tig­keit der Rechts­auf­fas­sung des BFHs bestehen jedoch wegen des offe­nen Aus­gangs der beim Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt anhän­gi­gen Ver­fas­sungs­be­schwer­den 2 BvR 909/​06, 2 BvR 1981/​06 und 2 BvR 288/​07 ernst­li­che Zwei­fel i.S. des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO.

In dem zum Erb­schaft- und Schen­kungsteu­er­recht ergan­ge­nen Beschluss 12 hat das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt aus­ge­führt, dass es dem Gesetz­ge­ber grund­sätz­lich nicht ver­wehrt sei, die Ehe gegen­über ande­ren Lebens­for­men zu begüns­ti­gen. Gehe die För­de­rung der Ehe aber mit einer Benach­tei­li­gung ande­rer Lebens­for­men ein­her, obgleich die­se nach dem gere­gel­ten Lebens­sach­ver­halt und den mit der Nor­mie­rung ver­folg­ten Zie­len der Ehe ver­gleich­bar sei­en, recht­fer­ti­ge die blo­ße Ver­wei­sung auf das Schutz­ge­bot der Ehe eine sol­che Dif­fe­ren­zie­rung nicht.

Im Hin­blick auf die­sen Rechts­satz ist in finanz­ge­richt­li­chen Ver­fah­ren über den vor­läu­fi­gen Rechts­schutz eine ein­kom­men­steu­er­recht­li­che Gleich­be­hand­lung von Ehen und gleich­ge­schlecht­li­chen Lebens­part­ner­schaf­ten bejaht wor­den 13. Auch wenn eine Pri­vi­le­gie­rung der Ehe, die dem Gesetz­ge­ber nach dem zitier­ten Beschluss des Ers­ten Senats des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts 14 wei­ter­hin erlaubt ist, denk­ge­setz­lich eine Nicht­pri­vi­le­gie­rung (Benach­tei­li­gung) ande­rer Lebens­ge­mein­schaf­ten zur Fol­ge hat, ist es den­noch nicht aus­zu­schlie­ßen, dass der Zwei­te Senat des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts sich in den Ver­fah­ren über die Ver­fas­sungs­be­schwer­den 2 BvR 909/​06, 2 BvR 1981/​06 und 2 BvR 288/​07 den vom Ers­ten Senats auf­ge­stell­ten Rechts­satz zu Eigen machen wird.

Eben­so wenig ist aus­zu­schlie­ßen, dass das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt in den Ver­fah­ren über die genann­ten Ver­fas­sungs­be­schwer­den dem Umstand kei­ne ent­schei­dungs­er­heb­li­che Bedeu­tung bei­mes­sen wird, dass die Ehe im Gegen­satz zur gleich­ge­schlecht­li­chen Lebens­part­ner­schaft- typi­scher­wei­se auf die Grün­dung einer Fami­lie mit Kin­dern ange­legt ist und der aus der Anwen­dung des Split­ting­ta­rifs resul­tie­ren­de Steu­er­vor­teil ins­be­son­de­re Fami­li­en mit Kin­dern zugu­te­kommt. Nach Infor­ma­tio­nen der Bun­des­re­gie­rung ent­fällt ca. 90 % des Split­ting­vo­lu­mens auf Ehe­paa­re mit Kin­dern 15.

Ent­schei­det sich ein Ehe­paar mit Kin­dern dafür, dass ein Ehe­part­ner wei­ter­hin berufs­tä­tig ist und der ande­re sich zu Hau­se der Kin­der­er­zie­hung wid­met, so erzielt die­ser Ehe­part­ner typi­scher­wei­se kei­ne Ein­künf­te. Das Split­ting­ver­fah­ren, durch das die­sem Ehe­part­ner die Ein­künf­te des ande­ren im Ergeb­nis zur Hälf­te zuge­rech­net wer­den (sie­he § 26b EStG), bedeu­tet nach sei­nem vom Gesetz­ge­ber zugrun­de geleg­ten, bis­lang vom Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt nicht bean­stan­de­ten Zweck auch "eine beson­de­re Aner­ken­nung der Auf­ga­be der Ehe­frau als Haus­frau und Mut­ter" 16. Es ist zugleich Aus­druck der Gleich­wer­tig­keit der Arbeit von Mann und Frau, ohne Rück­sicht dar­auf, ob es sich um Haus- oder Berufs­ar­beit han­delt 17. Die­ser Zweck des Split­ting­ver­fah­rens steht in Ein­klang mit Art. 6 Abs. 1 GG 18. Aus die­ser Grund­satz­norm folgt die Pflicht des Staa­tes, die Fami­li­en­ge­mein­schaft sowohl im imma­te­ri­ellper­sön­li­chen als auch im mate­ri­ell­wirt­schaft­li­chen Bereich als eigen­stän­dig und selbst­ver­ant­wort­lich zu respek­tie­ren 19. Das Selbst­be­stim­mungs­recht der Ehe­gat­ten in ihren finan­zi­el­len Bezie­hun­gen unter­ein­an­der wird inso­weit ver­fas­sungs­recht­lich geschützt. In Über­ein­stim­mung mit die­sen Grund­sät­zen ermög­licht das Split­ting den Ehe­gat­ten die freie Ent­schei­dung, ob einer allein ein mög­lichst hohes Fami­li­en­ein­kom­men erwirt­schaf­ten und sich des­halb in sei­nem Beruf voll­stän­dig enga­gie­ren soll, wäh­rend der ande­re Part­ner den Haus­halt führt, oder ob statt­des­sen bei­de Part­ner sowohl im Haus­halt als auch im Beruf tätig sein wol­len, so dass bei­de ihre Berufs­tä­tig­keit ent­spre­chend beschrän­ken. Damit ist das Ehe­gat­ten­split­ting nach bis­he­ri­ger Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts kei­ne belie­big ver­än­der­ba­re Steuer"Vergünstigung", son­dern unbe­scha­det der nähe­ren Gestal­tungs­be­fug­nis des Gesetz­ge­bers- eine an dem Schutz­ge­bot des Art. 6 Abs. 1 GG und der wirt­schaft­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit der Ehe­paa­re (Art. 3 Abs. 1 GG) ori­en­tier­te sach­ge­rech­te Besteue­rung 20.

Mög­li­cher­wei­se wird das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt in den Ver­fah­ren über die Ver­fas­sungs­be­schwer­den 2 BvR 909/​06, 2 BvR 1981/​06 und 2 BvR 288/​07 die­se Grund­sät­ze auf­ge­ben.

Eine Aus­set­zung der Voll­zie­hung ist auch nicht aus Grün­den des öffent­li­chen Inter­es­ses abzu­leh­nen.

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs ist ein Antrag auf AdV, der mit ernst­li­chen Zwei­feln an der Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit einer dem ange­foch­te­nen Steu­er­be­scheid zugrun­de lie­gen­den Geset­zes­vor­schrift begrün­det wird, abzu­leh­nen, wenn nach den Umstän­den des Ein­zel­fal­les dem Inter­es­se des Antrag­stel­lers an der Gewäh­rung vor­läu­fi­gen Rechts­schut­zes nicht der Vor­rang vor dem öffent­li­chen Inter­es­se am Voll­zug des Geset­zes zukommt 21. Es ist eine Inter­es­sen­ab­wä­gung zwi­schen den indi­vi­du­el­len Inter­es­sen des Steu­er­pflich­ti­gen und dem öffent­li­chen Inter­es­se erfor­der­lich 22. Das Gewicht der ernst­li­chen Zwei­fel an der Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit der betrof­fe­nen Vor­schrift ist bei die­ser Abwä­gung nicht von aus­schlag­ge­ben­der Bedeu­tung 23.

Im Streit­fall lässt sich der Bun­des­fi­nanz­hof bei der gebo­te­nen Inter­es­sen­ab­wä­gung davon lei­ten, dass das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt in sei­nem zum Erb­schaft- und Schen­kungsteu­er­recht ergan­ge­nen Beschluss 14 die als ver­fas­sungs­wid­rig beur­teil­ten Rege­lun­gen in allen offe­nen Fäl­len ohne dem Gesetz­ge­ber eine Über­gangs­frist zur Nach­bes­se­rung mit befris­te­ter Fort­gel­tung ein­zu­räu­men- für nicht mehr anwend­bar erklärt hat. Eine Gefähr­dung der geord­ne­ten Finanz- und Haus­halts­pla­nung durch die rück­wir­ken­de Bes­ser­stel­lung ein­ge­tra­ge­ner Lebens­part­ner kam nach Auf­fas­sung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts ange­sichts der zu erwar­ten­den gerin­gen Zahl der hier­von betrof­fe­nen Fäl­le offen­sicht­lich nicht in Betracht. Dass die haus­halts­recht­li­chen Aus­wir­kun­gen der Ungleich­be­hand­lung im Bereich der hier rele­van­ten Ein­kom­men­steu­er anders zu beur­tei­len wären, ist nicht ersicht­lich.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 5. März 2012 – III B 6/​12

  1. BFH, Beschluss vom 16.12.1997 – XI S 41/​97, BFH/​NV 1998, 615; Gräber/​Koch, Finanz­ge­richts­ord­nung, 7. Aufl., § 69 Rz 5, 33[]
  2. sie­he BFH, Urteil vom 09.03.1973 – VI R 396/​70, BFHE 109, 44, BSt­Bl II 1973, 487; BFH, Beschluss vom 23.05.2011 – III B 211/​10, BFH/​NV 2011, 1517[]
  3. vgl. BFH, Beschluss vom 14.04.1987 – GrS 2/​85, BFHE 149, 493, BSt­Bl II 1987, 637, zum nega­ti­ven Gewinn­fest­stel­lungs­be­scheid[]
  4. eben­so FG Baden-Würt­tem­berg vom 12.09.2011 – 3 V 2820/​11, EFG 2012, 66; a.A. FG Ham­burg vom 25.07.2011 – 6 V 50/​11[]
  5. stän­di­ge Recht­spre­chung, z.B. BFH, Beschluss vom 11.06.2003 – IX B 16/​03, BFHE 202, 53, BSt­Bl II 2003, 663, m.w.N.[]
  6. sie­he BFH, Urteil vom 26.01.2006 – III R 51/​05, BFHE 212, 236, BSt­Bl II 2006, 515[]
  7. BVerfG, Urteil vom 17.07.2002 – 1 BvF 1, 2/​01, BVerfGE 105, 313, BGBl I 2002, 3197[]
  8. BFH, Urteil in BFHE 212, 236, BSt­Bl II 2006, 515[]
  9. BVerfG, Beschluss in BVerfGE 105, 313, BGBl – I 2002, 3197[]
  10. BVerfG, Beschluss in BVerfGE 126, 400, BGBl I 2010, 1295, m.w.N.[]
  11. BVerfG in BVerfGE 126, 400, BGBl I 2010, 1295, m.w.N.[][]
  12. BVerfGE 126, 400, BGBl I 2010, 1295[]
  13. FG Nürn­berg, Beschluss vom 16.08.2011 – 3 V 868/​11, EFG 2011, 2165; Nds. FG, Beschlüs­se vom 09.11.2010 10 – V 309/​10, DStR/​E 2011, 675; vom 01.12.2010 13 – V 239/​10; vom 15.06.2011 – 3 V 125/​11; FG Baden-Würt­tem­berg, Beschlüs­se vom 16.05.2011 – 9 V 1339/​11; in EFG 2012, 66; vom 02.12.2011 3 – V 3699/​11[]
  14. BVerfG, Beschluss in BVerfGE 126, 400, BGBl I 2010, 1295[][]
  15. BT-Drucks 17/​3009, S. 7[]
  16. BT-Drucks III/​260, S. 34[]
  17. vgl. BT-Drucks 7/​1470, S. 222[]
  18. BVerfG, Urteil vom 03.11.1982 – 1 BvR 620/​78 u.a., BVerfGE 61, 319, BGBl I 1982, 1594[]
  19. BVerfG in BVerfGE 61, 319, BGBl I 1982, 1594, m.w.N.[]
  20. BVerfG in BVerfGE 61, 319, BGBl – I 1982, 1594[]
  21. vgl. BFH, Beschluss vom 01.04.2010 – II B 168/​09, BFHE 228, 149, BSt­Bl II 2010, 558, m.w.N.[]
  22. vgl. BFH, Beschluss vom 25.08.2009 – VI B 69/​09, BFHE 226, 85, BSt­Bl II 2009, 826, m.w.N.[]
  23. vgl. BFH, Beschluss in BFHE 228, 149, BSt­Bl II 2010, 558[]