Feststellungsbescheid – und der Umfang sei­ner Bindungswirkung

Gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ist ein Steuerbescheid zu ändern, soweit ein Grundlagenbescheid i.S. von § 171 Abs. 10 AO, dem Bindungswirkung für die­sen Steuerbescheid zukommt, erlas­sen oder geän­dert wird. Zu den Grundlagenbescheiden zäh­len gemäß § 171 Abs. 10 Satz 1, § 179 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 2 AO auch die Feststellungsbescheide nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO.

Feststellungsbescheid – und der Umfang sei­ner Bindungswirkung

Die Bindungswirkung gemäß § 182 Abs. 1 Satz 1 AO ver­pflich­tet das für den Erlass eines Folgebescheids zustän­di­ge Finanzamt, den Grundlagenbescheid umzu­set­zen. Die Vorschrift stellt die Anpassung des Folgebescheids mit­hin nicht in das Ermessen der Finanzbehörden 1. Die Bindung an den Feststellungsbescheid schließt es aus, über einen Sachverhalt, über den im Feststellungsverfahren ent­schie­den wor­den ist, im Folgeverfahren in einem damit unver­ein­ba­ren Sinne anders zu ent­schei­den 2.

Die Bindungswirkung des Feststellungsbescheids bestimmt sich nach sei­nem Verfügungssatz; maß­geb­lich ist, in wel­chem Umfang und mit wel­chem Inhalt die Behörde Besteuerungsgrundlagen in den Tenor des Verwaltungsakts auf­ge­nom­men hat. Dies erfor­dert eine Auslegung des Feststellungsbescheids ent­spre­chend § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuchs dahin, wie ein ver­stän­di­ger Empfänger nach den ihm bekann­ten Umständen den Bescheid unter Berücksichtigung von Treu und Glauben ver­ste­hen muss­te 3.

Die geson­der­te und ein­heit­li­che Feststellung (z.B. die des § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO) ergeht gegen­über jedem ein­zel­nen Beteiligten (§ 179 Abs. 2 Satz 2 AO). Damit ist im Feststellungsverfahren jeder ein­zel­ne Beteiligte als Inhaltsadressat des Feststellungsbescheids zu iden­ti­fi­zie­ren bzw. im Bescheid zu bezeich­nen. Auf die­ser Grundlage war für den Kläger auch ein nie­der­län­di­scher Wohnsitz erklärt und im Feststellungsbescheid erfasst wor­den. Die Art der per­sön­li­chen Steuerpflicht des Klägers in dem dem Feststellungszeitraum ent­spre­chen­den Veranlagungszeitraum (unbe­schränk­te oder beschränk­te Steuerpflicht), die für die Frage, ob ein Abzugshindernis für einen Sonderausgabenabzug bestehen kann (§ 50 Abs. 1 Satz 4 EStG 2002), von Bedeutung ist, ist aller­dings nicht Gegenstand des Feststellungsverfahrens. Es han­delt sich viel­mehr um Sachumstände der per­sön­li­chen Sphäre des Beteiligten, die nach Maßgabe der Rechtsgrundsätze im Beschluss des Großen Bundesfinanzhofs des BFH vom 11.04.2005 – GrS 2/​02 4 in kei­nem Zusammenhang mit der Beteiligung ste­hen 5. Diese außer­halb des gesell­schaft­li­chen Bereichs ver­wirk­lich­ten Umstände sind ‑auch unab­hän­gig von einer Deklaration im Feststellungsverfahren- Gegenstand der Amtsermittlung (§ 85 AO) im Steuerfestsetzungsverfahren.

Zwar kann die Art der per­sön­li­chen Steuerpflicht von Beteiligten im Feststellungsverfahren des § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO von Bedeutung sein: So lie­gen etwa für einen aus­län­di­schen Gesellschafter einer inlän­di­schen Personengesellschaft bei aus­län­di­schen Betriebsstätteneinkünften inso­weit kei­ne im Inland steu­er­ba­ren und damit i.S. des § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO fest­zu­stel­len­den Einkünfte vor 6. Eine sol­che Konstellation liegt im hier vom Bundesfinanzhof ent­schie­de­nen Streitfall jedoch nicht vor. Auch wenn neben der Einkünftefeststellung für den Streitfall inso­weit die Feststellung von „Sonderausgaben” ein­be­rech­net wird, wird die­ser Sachgegenstand von der Art der per­sön­li­chen Steuerpflicht der (zah­len­den) Beteiligten nicht berührt. Denn die Anwendung der Ausnahmeregel des § 50 Abs. 1 Satz 4 EStG 2002 ist von der Feststellung, dass die Voraussetzungen für einen Sonderausgabenabzug i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG 2002 erfüllt sind, unab­hän­gig. Die Feststellung, dass Sonderausgaben vor­lie­gen, ist nur die Tatbestandsvoraussetzung für den an wei­te­re Voraussetzungen geknüpf­ten Abzugsausschluss nach § 50 Abs. 1 Satz 4 EStG 2002.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 10. Juni 2015 – I R 63/​12

  1. z.B. BFH, Urteil vom 18.07.2012 – X R 28/​10, BFHE 238, 484, BStBl II 2013, 444, m.w.N.
  2. z.B. BFH, Urteile vom 18.04.2012 – X R 34/​10, BFHE 237, 135, BStBl II 2012, 647; in BFHE 238, 484, BStBl II 2013, 444
  3. z.B. BFH, Urteil in BFHE 238, 484, BStBl II 2013, 444
  4. BFHE 209, 399, BStBl II 2005, 679
  5. zutref­fend Nds. FG, Urteil vom 05.03.2003 – 9 K 4/​99, EFG 2003, 1108
  6. BFH, Urteil vom 24.02.1988 – I R 95/​84, BFHE 153, 101, BStBl II 1988, 663; s.a. z.B. Dremel, in Wassermeyer/​Richter/​Schnittker, Personengesellschaften im Internationalen Steuerrecht, 2010, Rz 26.36, m.w.N.