Gerin­ge Bedeu­tung einer geson­der­ten Fest­stel­lung – und die dro­hen­de Fest­set­zungs­ver­jäh­rung der Fol­ge­be­schei­de

Die gerin­ge Bedeu­tung einer geson­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lung (i.S.v. § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 AO) kann auch auf­grund einer dro­hen­den Fest­set­zungs­ver­jäh­rung der Fol­ge­be­schei­de aus­ge­schlos­sen sein.

Gerin­ge Bedeu­tung einer geson­der­ten Fest­stel­lung – und die dro­hen­de Fest­set­zungs­ver­jäh­rung der Fol­ge­be­schei­de

Gemäß § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 AO gilt das Gebot des § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO, ein­kom­men­steu­er­pflich­ti­ge Ein­künf­te und ande­re Besteue­rungs­grund­la­gen geson­dert und ein­heit­lich fest­stel­len zu müs­sen, wenn an den Ein­künf­ten meh­re­re Per­so­nen betei­ligt sind und die Ein­künf­te die­sen Per­so­nen zuzu­rech­nen sind, nicht, wenn es sich um einen Fall von gerin­ger Bedeu­tung han­delt. Die Prü­fung und Ent­schei­dung, ob die Vor­aus­set­zun­gen des § 180 Abs. 3 AO vor­lie­gen und sich des­halb eine geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung erüb­rigt, ist nicht im Rah­men der Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung, son­dern von dem für die geson­der­te Fest­stel­lung zustän­di­gen Finanz­amt im Fest­stel­lungs­ver­fah­ren zu tref­fen, indem es ‑wie hier- einen geson­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lungs­be­scheid erlässt oder durch sog. Nega­tiv­be­scheid gemäß § 180 Abs. 3 Satz 3 AO ent­schei­det 1. Sind die Vor­aus­set­zun­gen des § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 AO nicht erfüllt, ist der Erlass eines Fest­stel­lungs­be­scheids zwin­gend, ohne dass der Finanz­be­hör­de ein Ermes­sen zusteht 2. Liegt hin­ge­gen ein Fall von gerin­ger Bedeu­tung i.S. der Rege­lung vor, muss die geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung unter­blei­ben, ohne dass dies im Ermes­sen des Finanz­amts steht. Der Gesetz­ge­ber will durch die Rege­lung sicher­stel­len, dass ein Fest­stel­lungs­ver­fah­ren nur in ver­fah­rens­mä­ßig bedeut­sa­men Fäl­len durch­ge­führt wird und von der Ein­lei­tung eines Fest­stel­lungs­ver­fah­rens abge­se­hen wer­den kann, wenn es zur ein­heit­li­chen Rechts­an­wen­dung und zur Erleich­te­rung des Besteue­rungs­ver­fah­rens nicht erfor­der­lich ist 3.

Das Merk­mal der gerin­gen Bedeu­tung in § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 AO ist ein aus­le­gungs­be­dürf­ti­ger unbe­stimm­ter Rechts­be­griff 4. Der BFH kann die Aus­le­gung des Merk­mals durch das Finanz­ge­richt in vol­lem Umfang über­prü­fen 5.

Der BFH hat für die Beur­tei­lung, ob ein Fall gerin­ger Bedeu­tung vor­liegt, in der bis­he­ri­gen Recht­spre­chung auch Umstän­de ein­be­zo­gen, die sich nicht auf die Höhe und Auf­teil­bar­keit des fest­zu­stel­len­den Betrags bezie­hen. Eine geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung hat nicht wegen gerin­ger Bedeu­tung zu unter­blei­ben, wenn aus der Sicht des für das Fest­stel­lungs­ver­fah­ren zustän­di­gen Bear­bei­ters die Gefahr wider­sprüch­li­cher Ent­schei­dun­gen besteht, weil nicht zu über­se­hen ist, ob der Ein­kom­men­steu­er­an­spruch gegen­über den wei­te­ren Fest­stel­lungs­be­tei­lig­ten bereits ver­jährt ist 6. Ein Fall gerin­ger Bedeu­tung i.S. des § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 AO ist daher auch zu ver­nei­nen, wenn eine geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung für das Streit­jahr noch inner­halb der für sie gemäß § 181 Abs. 1 Satz 1 AO gel­ten­den (ggf. gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 AO ver­län­ger­ten) Fest­stel­lungs­ver­jäh­rungs­frist erge­hen kann, aber die Fest­set­zungs­ver­jäh­rung auf Ebe­ne der Fol­ge­be­schei­de bereits ein­ge­tre­ten ist und somit durch den Erlass der geson­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lung eine ein­heit­li­che Steu­er­fest­set­zung gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO in den Fol­ge­be­schei­den der Fest­stel­lungs­be­tei­lig­ten gewähr­leis­tet wird.

Der Ver­zicht auf eine geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung wegen gerin­ger Bedeu­tung gemäß § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 AO in einem sol­chen Fall wür­de gera­de nicht dem unter II. 1. dar­ge­leg­ten Ver­ein­fa­chungs­zweck der Norm gerecht. Der Erlass der geson­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lung vor Ablauf der Fest­stel­lungs­frist erfüllt viel­mehr den im Beschluss des Gro­ßen Bla­blas des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 11.04.2005 7 her­vor­ge­ho­be­nen Zweck der Vor­schrif­ten der §§ 179 Abs. 2 Satz 2, 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO, in ver­fah­rens­recht­lich gestuf­ter und abschich­ten­der Wei­se die not­wen­di­gen Ent­schei­dun­gen ver­bind­lich vor­zu­ge­ben, um auf die­ser Grund­la­ge die Fol­ge­be­schei­de erlas­sen oder anpas­sen zu kön­nen.

So ist im hier ent­schie­de­nen Streit­fall die Höhe und Auf­tei­lung der gemein­schaft­lich erziel­ten Ein­künf­te unstrei­tig. Es liegt aber kein Fall gerin­ger Bedeu­tung vor, weil durch den Erlass der geson­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lung für das Streit­jahr gewähr­leis­tet wird, dass die Fol­ge­be­schei­de aller Fest­stel­lungs­be­tei­lig­ten noch geän­dert wer­den kön­nen. Der Klä­ger trägt selbst vor, dass bei Annah­me einer gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 AO auf zehn Jah­re ver­län­ger­ten Fest­set­zungs­frist wegen der Abga­be der Ein­kom­men­steu­er­erklä­rung für das Streit­jahr im Jahr 1997 eine Ände­rung des Ein­kom­men­steu­er­be­scheids für das Streit­jahr mit Ablauf des 31.12 2007 bei ihm und sei­ner Ehe­frau auf­grund der Fest­set­zungs­ver­jäh­rung aus­ge­schlos­sen wäre. Zum Ein­tritt der Fest­set­zungs­ver­jäh­rung für den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 1996 bei der Klä­ge­rin hat das Finanz­ge­richt kei­ne Fest­stel­lun­gen getrof­fen. Somit dient im Streit­fall der Erlass des geson­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lungs­be­scheids für das Streit­jahr der Ver­mei­dung wider­sprüch­li­cher Aus­wir­kun­gen auf Ebe­ne der Fol­ge­be­schei­de.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 12. April 2016 – VIII R 24/​13

  1. vgl. BFH, Beschluss vom 12.07.1988 – IX B 28/​88, BFH/​NV 1989, 87[]
  2. BFH, Urtei­le vom 01.07.2003 – VIII R 61/​02, BFH/​NV 2004, 27; vom 16.03.2004 – IX R 58/​02, BFH/​NV 2004, 1211; vom 09.06.2015 – X R 38/​12, BFH/​NV 2015, 1588[]
  3. BFH, Urteil in BFH/​NV 2004, 1211, unter Bezug­nah­me auf BT-Drs. 10/​1636, S. 46[]
  4. vgl. Söhn in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler ‑HHSp‑, § 180 AO, Rz 357; Bran­dis in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, § 180 AO Rz 52; Kunz in Beermann/​Gosch, AO § 180 Rz 104[]
  5. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 21.02.1969 – VI R 113/​66, BFHE 95, 104, BSt­Bl II 1969, 316[]
  6. vgl. BFH, Urtei­le vom 07.07.1987 – IX R 116/​82, BFH/​NV 1988, 433; vom 07.07.1987 – IX R 117/​82[]
  7. BFH, Beschluss vom 11.04.2005 – GrS 2/​02, BFHE 209, 399, BSt­Bl II 2005, 679[]