Das Dia­ly­se­zen­trum – und die Gewer­be­steu­er

Ein Dia­ly­se­zen­trum kann die Steu­er­be­frei­ungs­vor­schrif­ten des § 3 Nr.20 Buch­sta­ben b) oder d) GewStG nicht in Anspruch neh­men. Eine Gewer­be­steu­er­be­frei­ung für ein Dia­ly­se­zen­trum ist daher nicht mög­lich.

Das Dia­ly­se­zen­trum – und die Gewer­be­steu­er

In dem hier vom Finanz­ge­richt Müns­ter ent­schie­de­nen Fall gab die Klä­ge­rin, die zwei Dia­ly­se­zen­tren betreibt, kei­ne Gewer­be­steu­er­erklä­run­gen ab. Nach einer Außen­prü­fung ver­trat das Finanz­amt die Ansicht, dass die Betrie­be gewer­be­steu­er­pflich­tig sei­en und erließ ent­spre­chen­de Gewer­be­steu­er­mess­be­schei­de. Dem­ge­gen­über berief sich die Klä­ge­rin auf die Steu­er­frei­heit ihrer Tätig­keit, weil aus Wett­be­werbs­grün­den eine Gleich­be­hand­lung mit Kran­ken­häu­sern gebo­ten sei, die viel­fach auch Dia­ly­se­be­hand­lun­gen anbö­ten. Außer­dem unter­hal­te sie Ein­rich­tun­gen zur vor­über­ge­hen­den Auf­nah­me pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen, denn wäh­rend der Dia­ly­se­be­hand­lung sei­en ihre Pati­en­ten stets pfle­ge­be­dürf­tig.

Das Finanz­ge­richt Müns­ter folg­te die­ser Argu­men­ta­ti­on nicht und wies die Kla­ge ab: Für die Klä­ge­rin grei­fe kei­ne Befrei­ungs­vor­schrift ein. Ihre Dia­ly­se­zen­tren sei­en zunächst nicht als Kran­ken­häu­ser im Sin­ne von § 3 Nr.20 Buch­sta­be b) GewStG anzu­se­hen, weil sie nicht über die Mög­lich­keit einer voll­sta­tio­nä­ren Behand­lung und einer durch­gän­gi­gen Voll­ver­pfle­gung ver­füg­ten. Bei der Dia­ly­se han­de­le es sich viel­mehr um eine ambu­lan­te Behand­lung.

Dia­ly­se­zen­tren sei­en auch kei­ne Ein­rich­tun­gen zur vor­über­ge­hen­den Auf­nah­me pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen (§ 3 Nr.20 Buch­sta­be d) 1. Alt. GewStG). Dies set­ze einen län­ger­fris­ti­gen Auf­ent­halt der Pati­en­ten vor­aus. Dar­über hin­aus ste­he bei der Dia­ly­se nicht die Pfle­ge im Sin­ne von Hil­fe bei den Ver­rich­tun­gen des täg­li­chen Lebens, son­dern die Behand­lung der gestör­ten Nie­ren­funk­ti­on im Vor­der­grund. Aus die­sem Grund schei­te­re auch eine Ein­ord­nung der Dia­ly­se­zen­tren als Ein­rich­tun­gen zur ambu­lan­ten Pfle­ge kran­ker und pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen (§ 3 Nr.20 Buch­sta­be d) 2. Alt. GewStG). Dies set­ze zudem vor­aus, dass die Pfle­ge und die haus­wirt­schaft­li­che Ver­sor­gung des Pati­en­ten in des­sen Woh­nung statt­fin­den.

Das Dia­ly­se­zen­trum ist nach Ansicht des Finanz­ge­richts Müns­ter auch nicht aus Grün­den der Wett­be­werbs­neu­tra­li­tät von der Gewer­be­steu­er zu befrei­en: Der Gesetz­ge­ber über­schrei­te die ver­fas­sungs­recht­li­che Gren­ze sei­ner Gestal­tungs­frei­hei­ten nicht, wenn er ambu­lan­te Behand­lungs­ein­rich­tun­gen wie Dia­ly­se­zen­tren steu­er­lich schlech­ter stel­le als Kran­ken­häu­ser.

Die Tätig­keit des Dia­ly­se­zen­trums – einer GmbH – als Kapi­tal­ge­sell­schaft gilt stets und in vol­lem Umfang als Gewer­be­be­trieb (§ 2 Abs. 2 GewStG). Die Vor­aus­set­zun­gen der Steu­er­be­frei­ung gemäß § 3 Nr.20 Buch­sta­be b) oder d) GewStG erfüllt die GmbH nicht.

Von der Gewer­be­steu­er befreit sind gemäß § 3 Nr.20 GewStG – jeweils unter den dort unter den Buch­sta­ben a) bis d) bezeich­ne­ten wei­te­ren Vor­aus­set­zun­gen – Kran­ken­häu­ser, Alten­hei­me, Alten­wohn­hei­me, Pfle­ge­hei­me, Ein­rich­tun­gen zur vor­über­ge­hen­den Auf­nah­me pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen und Ein­rich­tun­gen zur ambu­lan­ten Pfle­ge kran­ker und pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen.

Nach der BFH-Recht­spre­chung, wel­cher das Finanz­ge­richt Müns­ter folgt, ist zur Aus­le­gung des § 3 Nr.20 GewStG auf die Begriffs­be­stim­mun­gen des Sozi­al­ge­setz­buchs abzu­stel­len1.

Das Dia­ly­se­zen­trum ist nicht gemäß § 3 Nr.20 Buch­sta­be b) GewStG von der Gewer­be­steu­er befreit.

Die Dia­ly­se­zen­tren sind kei­ne Kran­ken­häu­ser i.S. der vor­ge­nann­ten Norm.

Für die Aus­le­gung des Begriffs Kran­ken­haus in § 3 Nr.20 Buch­sta­be b) GewStG ist auf § 2 Nr. 1 des Kran­ken­haus­fi­nan­zie­rungs­ge­set­zes (KHG) und auf § 107 SGB V abzu­stel­len2. Prä­gend für ein Kran­ken­haus ist danach die Mög­lich­keit einer sta­tio­nä­ren Behand­lung und einer durch­gän­gi­gen Voll­ver­pfle­gung (vgl. auch § 107 Abs. 1 SGB V und dazu Juris­PK-SGB V § 107 Rz. 35). Aller­dings kön­nen unter Umstän­den auch Ein­rich­tun­gen, die aus­schließ­lich teil­sta­tio­nä­re Leis­tun­gen erbrin­gen als Kran­ken­haus ein­zu­ord­nen sein3. Der BFH hat steu­er­li­che Begüns­ti­gun­gen für Kran­ken­häu­ser davon abhän­gig gemacht, dass ein wesent­li­cher Teil der Unter­neh­mens­leis­tung auf den sta­tio­nä­ren oder teil­sta­tio­nä­ren Bereich der betref­fen­den Ein­rich­tung ent­fällt4.

Die Dia­ly­se­zen­tren sind danach kei­ne Kran­ken­häu­ser. Unstrei­tig ver­fü­gen sie nicht über die Mög­lich­keit einer voll­sta­tio­nä­ren Behand­lung und einer durch­gän­gi­gen Voll­ver­pfle­gung. Bei der Dia­ly­se han­delt es sich auch nicht um eine teil­sta­tio­nä­re, son­dern um eine ambu­lan­te Behand­lung, die als allei­ni­ger Unter­neh­mens­ge­gen­stand nicht zur Beja­hung eines Kran­ken­hau­ses füh­ren kann. Aus­ge­hend von dem maß­geb­li­chen sozi­al­ver­si­che­rungs­recht­li­chen Begriffs­ver­ständ­nis wer­den Dia­ly­sen grund­sätz­lich als ambu­lan­te fach­ärzt­li­che Leis­tung oder als nicht­ärzt­li­che Dia­ly­se­leis­tung abge­rech­net (vgl. § 85 Abs. 3a S. 4 SGB V, § 126 Abs. 5 SGB V i.d.F. vom 14. 11.2003, § 126 Abs. 3 SGB V i.d.F. vom 26.03.2007). Dem­entspre­chend hat auch der BFH die Dia­ly­se in einer von einem Kas­sen­arzt betrie­be­nen Dia­ly­se­sta­ti­on als ambu­lan­te und nicht als teil­sta­tio­nä­re Behand­lung beur­teilt5. Dem folgt das Finanz­ge­richt Müns­ter.

Die Dia­ly­se­zen­tren kön­nen auch nicht im Wege einer Geset­zes­aus­le­gung den Kran­ken­häu­sern des­halb gleich­ge­stellt wer­den, weil die Kran­ken­haus­be­hand­lung gem. § 39 Abs. 1 Satz 1 SGB V voll­sta­tio­när, teil­sta­tio­när, vor- und nach­sta­tio­när (§ 115a SGB V) sowie ambu­lant (§ 115b SGB V) erbracht wer­den kann6. Inso­weit ist zunächst zu berück­sich­ti­gen, dass Kran­ken­häu­sern sol­che steu­er­li­che Ver­güns­ti­gun­gen, die auf den Begriff des Kran­ken­hau­ses abstel­len, nur dann zuste­hen, wenn – wie bereits dar­ge­legt – ein wesent­li­cher Teil der Unter­neh­mens­leis­tung auf den sta­tio­nä­ren Bereich (ein­schließ­lich der teil­sta­tio­nä­ren Leis­tun­gen) ent­fällt und dass inso­weit auch die in Kran­ken­häu­sern durch­ge­führ­ten Dia­ly­sen dem Bereich der ambu­lan­ten Behand­lung zuzu­ord­nen sind7. Ob die Kran­ken­häu­ser mit der Durch­füh­rung von Dia­ly­sen in ein tat­säch­li­ches oder poten­ti­el­les Wett­be­werbs­ver­hält­nis zu sol­chen Ein­rich­tun­gen tre­ten, die aus­schließ­lich Dia­ly­sen durch­füh­ren, ist für die Aus­le­gung des § 3 Nr.20 Buch­sta­be b) GewStG nicht von Bedeu­tung. Die vor­ge­nann­te Norm befreit sol­che Ein­rich­tun­gen, wel­che die Defi­ni­ti­on des Kran­ken­hau­ses erfül­len, ein­schrän­kungs­los von der Gewer­be­steu­er. Obwohl Dia­ly­se­zen­tren, die ambu­lan­te Leis­tun­gen abrech­nen, auch kei­ne Ein­rich­tung i.S. des § 3 Nr. 20 Buch­sta­be d) dar­stel­len und damit gewer­be­steu­er­pflich­tig sind, liegt dar­in kei­ne ver­fas­sungs­recht­lich unzu­läs­si­ge Benach­tei­li­gung im Ver­gleich zu der Steu­er­be­frei­ung für Kran­ken­häu­ser. Zwar lässt sich aus Art. 3 Abs. 1 GG der Grund­satz der Wett­be­werbs­neu­tra­li­tät des Steu­er­rechts ablei­ten8. Der Gesetz­ge­ber hat Kran­ken­häu­ser jedoch auch durch ande­re Nor­men begüns­tigt, um die Gesund­heits­kos­ten für Mit­glie­der der Sozi­al­ver­si­che­rung nied­rig zu hal­ten, ohne dass dies vom BFH unter ver­fas­sungs­recht­li­chen Gesichts­punk­ten bean­stan­det wor­den wäre9. Der Finanz­ge­richt Müns­ter folgt die­ser Beur­tei­lung auch für Zwe­cke des § 3 Nr.20 Buchst. b)) GewStG. Der Gesetz­ge­ber über­schrei­tet die ver­fas­sungs­recht­li­che Gren­ze sei­ner Gestal­tungs­frei­heit nicht, wenn er Kran­ken­häu­ser wegen der von die­sen grund­sätz­lich gewähr­leis­te­ten voll­sta­tio­nä­ren Ver­sor­gung und ihrer damit ver­bun­de­nen beson­de­ren Bedeu­tung für das Gesund­heits­sys­tem von der Gewer­be­steu­er befreit, ohne gleich­zei­tig für alle denk­ba­ren ande­ren Leis­tun­gen, die eben­falls der Gesund­heits­ver­sor­gung die­nen und unter Umstän­den über die Sozi­al­ver­si­che­rung abge­rech­net wer­den, die­sel­be Steu­er­ver­güns­ti­gung zu gewäh­ren10.

Die Vor­aus­set­zun­gen für eine Gewer­be­steu­er­be­frei­ung gemäß § 3 Nr.20 Buch­sta­be d) GewStG lie­gen eben­falls nicht vor.

Die Rege­lung in § 3 Nr.20 Buch­sta­be d) GewStG betref­fend (pri­va­te) Ein­rich­tun­gen zur vor­über­ge­hen­den Auf­nah­me pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen und Ein­rich­tun­gen zur ambu­lan­ten Pfle­ge kran­ker und pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen ent­spricht wegen des abwei­chen­den Ober­sat­zes zwar nicht wört­lich, aber weit­ge­hend § 4 Nr. 16 Buch­sta­be e) UStG a.F. Bei­de Nor­men wur­den ein­ge­führt, um dem ver­än­der­ten Alters­auf­bau der Bevöl­ke­rung in Groß­städ­ten Rech­nung zu tra­gen, in denen die­se Ein­rich­tun­gen zuneh­men­de Bedeu­tung gewin­nen und um die bestehen­den Ver­sor­gungs­struk­tu­ren bei der Pfle­ge kran­ker und pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen zu ver­bes­sern (vgl. zu § 3 Nr.20 Buch­sta­be d GewStG: Bun­des­tags­druck­sa­che 12/​5764, 43; vgl. zu § 4 Nr. 16 Buch­sta­be e UStG a.F.: Bun­des­tags­druck­sa­chen 12/​1368, 27 und 12/​1506, 178; BFH, Urteil vom 08.09.1994 – IV R 85/​93, BFHE 175, 451, BSt­Bl II 1995, 67; Schles­wig-Hol­stei­ni­sches FG, Urteil vom 21.02.2001 – II 279/​00, EFG 2001, 645). Die Vor­schrif­ten sol­len zur Kos­ten­ent­las­tung bei den ent­spre­chen­den Ein­rich­tun­gen bei­tra­gen und als "Ver­scho­nungs­sub­ven­ti­on" mit­tel­bar auch einen Anreiz für die Vor­nah­me von Inves­ti­tio­nen in die­sem Bereich schaf­fen11.

Zur Aus­le­gung des § 3 Nr.20 Buch­sta­be d) GewStG sind des­halb nicht nur – wie bereits all­ge­mein zu § 3 Nr.20 GewStG dar­ge­legt – die Begriffs­be­stim­mun­gen des Sozi­al­ge­setz­buchs her­an­zu­zie­hen12, son­dern auch die zu § 4 Nr. 16 Buch­sta­be e UStG a.F. ent­wi­ckel­ten Grund­sät­ze13.

Die Dia­ly­se­zen­tren sind kei­ne Ein­rich­tun­gen zur vor­über­ge­hen­den Auf­nah­me pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen i.S. des § 3 Nr.20 Buch­sta­be d) GewStG.

Die vor­ge­nann­ten Norm setzt in ihrer ers­ten Alter­na­ti­ve die Auf­nah­me in eine Ein­rich­tung vor­aus, also bereits nach ihrem eige­nen Wort­laut nicht nur den Besuch einer Ein­rich­tung, son­dern einen län­ger­fris­ti­gen Auf­ent­halt und eine Ein­glie­de­rung in das Ver­sor­gungs­sys­tem der Ein­rich­tung. Unter Berück­sich­ti­gung der her­an­zu­zie­hen­den Begriffs­be­stim­mun­gen des Sozi­al­ge­setz­buchs fal­len unter die Ein­rich­tun­gen zur Auf­nah­me pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen sol­che Ein­rich­tun­gen, in denen pfle­ge­be­dürf­ti­ge Per­so­nen zeit­wei­se voll­sta­tio­när (ganz­tä­gig) – Kurz­zeit­pfle­ge­ein­rich­tun­gen – oder teil­sta­tio­när (tags­über oder nachts) – Tages- und Nacht­ein­rich­tun­gen – unter­ge­bracht und gepflegt wer­den (vgl. §§ 41, 42 SGB XI; BFH, Urteil vom 05.02.2004 – V R 2/​03, BFHE 204, 496, BSt­Bl II 2004, 669 zu § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG a.F.; Gür­off in Glanegger/​Güroff, GewStG, 8. Aufl., § 3 Nr.20 Rz. 434). Ledig­lich ambu­lan­te Leis­tun­gen, wie sie von den Dia­ly­se­zen­tren erbracht wer­den, füh­ren nicht zu einer Auf­nah­me in eine Ein­rich­tung14.

Ent­schei­dend kommt hin­zu, dass § 3 Nr.20 Buch­sta­be d) GewStG sowohl nach sei­nem Wort­laut ("Auf­nah­me pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen", "Ein­rich­tun­gen zur ambu­lan­ten Pfle­ge", "Pfle­ge­kos­ten") wie nach sei­ner Ent­ste­hungs­ge­schich­te ent­schei­dend auf die Pfle­ge abstellt. Dies und die gebo­te­ne Ori­en­tie­rung an den Begriffs­be­stim­mun­gen des Sozi­al­ge­setz­buchs (vgl. die grund­le­gen­de Unter­schei­dung zwi­schen dem SGB V betref­fend die Kran­ken­ver­si­che­rung und dem die sozia­le Pfle­ge­ver­si­che­rung regeln­den SGB XI) erfor­dern eine Tren­nung zwi­schen Pfle­ge­ein­rich­tun­gen und sol­chen Ein­rich­tun­gen, in denen zwar im Ein­zel­fall auch Hil­fen bei den Ver­rich­tun­gen des täg­li­chen Lebens zur Ver­fü­gung gestellt wer­den, die jedoch von ihrer Grund­aus­rich­tung her einem ande­ren Zweck als der Pfle­ge die­nen15. So bestimmt § 71 Abs. 4 SGB XI aus­drück­lich, dass sta­tio­nä­re Ein­rich­tun­gen, in denen die Leis­tun­gen zur medi­zi­ni­schen Vor­sor­ge oder zur medi­zi­ni­schen Reha­bi­li­ta­ti­on im Vor­der­grund des Zwe­ckes der Ein­rich­tung ste­hen, sowie Kran­ken­häu­ser kei­ne Pfle­ge­ein­rich­tun­gen sind. Im Streit­fall ist zwar zu Recht zwi­schen den Betei­lig­ten unstrei­tig, dass ein erheb­li­cher Teil der Dia­ly­se­pa­ti­en­ten zumin­dest wegen ihres Alters oder wegen zusätz­li­cher Erkran­kun­gen pfle­ge­be­dürf­tig i.S. des § 14 Abs. 1 SGB XI ist, also gemäß der dor­ti­gen Legal­de­fi­ni­ti­on wegen einer kör­per­li­chen, geis­ti­gen oder see­li­schen Krank­heit oder Behin­de­rung für die gewöhn­li­chen und regel­mä­ßig wie­der­keh­ren­den Ver­rich­tun­gen im Ablauf des täg­li­chen Lebens auf Dau­er, vor­aus­sicht­lich für min­des­tens sechs Mona­te, in erheb­li­chem oder höhe­rem Maße der Hil­fe bedarf. Gleich­wohl steht bei Dia­ly­se­zen­tren nicht die Pfle­ge, son­dern die Behand­lung einer Krank­heit (der gestör­ten Nie­ren­funk­ti­on) bzw. eine Kom­pen­sa­ti­on der aus­ge­fal­le­nen Nie­ren­funk­ti­on im Vor­der­grund16. Mit­hin betreibt die GmbH mit ihren Dia­ly­se­zen­tren kei­ne Ein­rich­tun­gen zur vor­über­ge­hen­den Auf­nah­me pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen, son­dern Ein­rich­tun­gen zur (ambu­lan­ten) Behand­lung kran­ker Per­so­nen, die wäh­rend der medi­zi­ni­schen Behand­lung auch pfle­ge­risch ver­sorgt wer­den.

Die GmbH betreibt auch kei­ne Ein­rich­tun­gen zur ambu­lan­ten Pfle­ge kran­ker und pfle­ge­be­dürf­ti­ger Per­so­nen.

Aus den bereits dar­ge­stell­ten Grün­den han­delt es sich bei den von der GmbH betrie­be­nen Dia­ly­se­zen­tren nicht um Ein­rich­tun­gen "zur … Pfle­ge". Dar­über hin­aus fehlt es auch an der Vor­aus­set­zung einer Ein­rich­tung zur ambu­lan­ten Pfle­ge, weil unter ambu­lan­ten Pfle­ge­ein­rich­tun­gen gemäß § 71 Abs. 1 SGB XI nur sol­che Ein­rich­tun­gen zu ver­ste­hen sind, wel­che die Pfle­ge­be­dürf­ti­gen in ihrer Woh­nung pfle­gen und haus­wirt­schaft­lich ver­sor­gen17. Die GmbH führt dem­ge­gen­über die Dia­ly­sen in ihren eige­nen Räum­lich­kei­ten durch und nicht in der Woh­nung ihrer Pati­en­ten.

Das Finanz­ge­richt Müns­ter folgt damit im Ergeb­nis der Ansicht der Finanz­ver­wal­tung18. Im Ergeb­nis der­sel­ben Auf­fas­sung scheint Lang/​Burhoff19 zu sein, wäh­rend die Fra­ge in dem bereits zitier­ten BFH-Beschluss vom 08.09.201120 und von Sar­ra­zin21 offen gelas­sen wur­de.

Der neue Steu­er­be­frei­ungs­tat­be­stand des § 3 Nr.20 Buch­sta­be e) GewStG in der Fas­sung vom 25.07.2014 für Ein­rich­tun­gen der sta­tio­nä­ren und ambu­lan­ten Reha­bi­li­ta­ti­on hat bereits des­halb kei­ne Bedeu­tung für den Streit­fall, weil er erst­mals für den Erhe­bungs­zeit­raum 2015 anzu­wen­den ist (§ 36 GewStG in der Fas­sung vom 25.07.2014).

Finanz­ge­richt Müns­ter, Urteil vom 25. August 2014 -9 K 106/​12 G

  1. vgl. BFH, Beschluss vom 18.09.2007 – I R 30/​06, BFHE 219, 184, BSt­Bl II 2009, 126; ähn­lich zu § 4 Nr. 16 Buch­sta­be e UStG in der bis ein­schließ­lich des Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2008 gel­ten­den Fas­sung – UStG a.F. – BFH, Urteil vom 05.02.2004 – V R 2/​03, BFHE 104, 496, BSt­Bl II 2004, 669 []
  2. BFH, Beschluss vom 01.03.1995 – IV B 43/​94, BFHE 177, 126, BSt­Bl II 1995, 418; BFH, Urtei­le vom 22. 10.2003 – I R 65/​02, BFHE 204, 278, BSt­Bl II 2004, 300; vom 22.06.2011 – I R 59/​10, BFH/​NV 2012, 61 []
  3. vgl. BSG, Urteil vom 28.01.2009 B 6 KA 61/​07 R, BSGE 102, 219; Juris­PK-SGB V § 107 Rz. 36; uner­gie­big, weil nur teil­sta­tio­nä­re Reha­bi­li­ta­ti­ons­kli­ni­ken betref­fend, ist inso­weit das BFH, Urteil vom 22. 10.2003 – I R 65/​02, BFHE 204, 278, BSt­Bl II 2004, 300 []
  4. BFH, Urteil vom 02.03.1989 – IV R 83/​86, BFHE 156, 183; bestä­tigt durch BFH, Beschluss vom 01.03.1995 – IV B 43/​94, BFHE 177, 126, BSt­Bl II 1995, 418 []
  5. BFH, Beschluss vom 01.03.1995 – IV B 43/​94, BFHE 177, 126, BSt­Bl II 1995, 418 m.w.N.; vgl. auch – wenn­gleich zwi­schen­zeit­lich auf­ge­ho­ben – BMF vom 23.01.1991 zu § 7f EStG, unter Hin­weis auf BVerwG, Urteil vom 18. 10.1984 – 1 C 36/​83, BVerw­GE 70, S.201 ff.; Klaßmann/​Siebenmorgen/​Notz, Die Besteue­rung der Kran­ken­häu­ser, 4. Aufl., S. 14 unter Hin­weis auf § 2 Abs. 2 Satz 3 Bun­des­pfle­ge­satz­ver­ord­nung; Lang/​Burhoff, Besteue­rung der Ärz­te, Zahn­ärz­te und sons­ti­ger Heil­be­ru­fe, 7. Aufl., Rz. 629; vgl. des Wei­te­ren – wenn­gleich zur Rund­funk­ge­büh­ren­be­frei­ung – OVG Rhein­land-Pfalz, Urteil vom 27.07.2001 – 12 A 10609/​01; BayVGH, Urteil vom 11.07.2001 – 7 B 00.2866; VG Han­no­ver, Urteil vom 25.07.2002 – 6 A 5547/​00 []
  6. vgl. zu Letz­te­rem BFH, Urteil vom 31.07.2013 – I R 82/​12, BFHE 243, 180, BFH/​NV 2014, 203 []
  7. BFH, Beschluss vom 01.03.1995 – IV B 43/​94, BFHE 177, 126, BSt­Bl II 1995, 418 []
  8. BFH, Beschluss vom 18.09.2007 – I R 30/​06, BFHE 219, 184, BSt­Bl II 2009, 126; vgl. auch BFH, Urteil vom 08.09.1994 – IV R 85/​93, BFHE 175, 451, BSt­Bl II 1995, 67 []
  9. vgl. BFH, Urtei­le vom 31.07.2013 – I R 31/​12, BFH/​NV 2014, 185, und – I R 82/​12, BFHE 243, 180, BFH/​NV 2014, 203, zu § 67 Abs. 1 AO a.F. – Abga­be von Zyto­sta­ti­ka durch eine Kran­ken­haus­apo­the­ke an ambu­lant behan­del­te Pati­en­ten des Kran­ken­hau­ses []
  10. vgl. auch zur Gewer­be­steu­er­pflicht eines Arz­tes für Labo­ra­to­ri­ums­me­di­zin BFH, Urteil vom 21.03.1995 – XI R 85/​93, BFHE 177, 377, BSt­Bl II 1995, 732; zur Gewer­be­steu­er­pflicht von Kran­ken­trans­port und Ret­tungs­dienst BFH, Urteil vom 18.09.2007 – I R 30/​06, BFHE 219, 184, BSt­Bl II 2009, 126; zur Gewer­be­steu­er­pflicht ambu­lan­ter Reha­bi­li­ta­ti­ons­zen­tren bis ein­schließ­lich des Ver­an­la­gungs­zeit­raums 2014 sie­he BFH, Urteil vom 22. 10.2003 – I R 65/​02, BFHE 204, 278, BSt­Bl II 2004, 300 und Säch­si­sches FG, Urteil vom 10. 10.2013 – 4 K 1898/​11, Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de beim BFH – I B 176/​13, a.A. aller­dings Nie­der­säch­si­sches FG, Urteil vom 12. 11.2012 – 7 K 10204/​09, DSt­RE 2013, 1497; vgl. außer­dem zur zuläs­si­gen steu­er­li­chen Dif­fe­ren­zie­rung zwi­schen einer Heim­un­ter­brin­gung und ambu­lan­ten Maß­nah­men, wenn­gleich dort im Bereich der Pfle­ge, BFH, Urteil vom 08.09.1994 – IV R 85/​93, BFHE 175, 451, BSt­Bl II 1995, 67 []
  11. vgl. auch zu § 3 Nr.20 Buch­sta­be c GewStG BFH, Urteil vom 29.03.2006 – X R 59/​00, BFHE 213/​50, BSt­Bl II 2006, 661 unter II. 3e, bb, II. 3.g []
  12. s.a. spe­zi­ell zu § 3 Nr.20 Buch­sta­be d GewStG: Gür­off in Glanegger/​Güroff, GewStG, 8. Aufl., § 3 Nr.20 GewStG Rz. 433; Sar­ra­zin in Lenski/​Steinberg, GewStG, § 3 Anm. 516 []
  13. Schles­wig-Hol­stei­ni­sches FG, Urteil vom 21.02.2001 – II 279/​00, EFG 2001, 645 []
  14. s.a. Schles­wig-Hol­stei­ni­sches FG, Urteil vom 21.02.2001 – II 279/​00, EFG 2001, 645, wonach bei einer ambu­lan­ten Pfle­ge kei­ne Auf­nah­me in eine Ein­rich­tung vor­liegt []
  15. vgl. Schles­wig-Hol­stei­ni­sches FG, Urteil vom 21.02.2001 – II 279/​00, EFG 2001, 645; a.A. Nie­der­säch­si­sches FG, Urteil vom 12. 11.2012 – 7 K 10204/​09, DSt­RE 2013, 1497, Revi­si­on beim BFH – X R 2/​13 []
  16. vgl. BSG, Urteil vom 12. 11.2003 B 3 P 5/​02 R []
  17. vgl. Schles­wig-Hol­stei­ni­sches FG, Urteil vom 21.02.2001 – II 279/​00, EFG 2001, 645 zu ambu­lan­ten Vor­sor­ge- und Reha­bi­li­ta­ti­ons­ein­rich­tun­gen, die ihre Leis­tun­gen in den Räu­men des Unter­neh­mens erbrin­gen; Sar­ra­zin in Lenski/​Steinberg, GewStG, § 3 Anm. 518; wohl auch Gür­off in Glanegger/​Güroff, GewStG, 8. Aufl., § 3 Nr.20 Rz. 435 []
  18. abge­stimm­te Auf­fas­sung zwi­schen den Refe­rats­lei­tern des Bun­des und der Län­der, vgl. dazu OFD NRW vom 02.09. 13, DB 2013, M 13 []
  19. Lang/​Burhoff, Besteue­rung der Ärz­te, Zahn­ärz­te und sons­ti­ger Heil­be­ru­fe, 7. Aufl., Rz. 629 []
  20. BFH, Beschluss vom 08.09.2011 – I R 78/​10, BFH/​NV 2012, 44 []
  21. Sar­ra­zin, in Lenski/​Steinberg, GewStG, § 3 Anm. 517 []