Erweiterte Kürzung des Gewerbeertrages

Gemäß § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG 2002 n.F. wird die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um 1, 2 Prozent des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden und nicht von der Grundsteuer befreiten Grundbesitzes gekürzt. An Stelle der Kürzung nach Satz 1 tritt nach Satz 2 auf Antrag bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen errichten und veräußern, die Kürzung um den Teil des Gewerbeertrages, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt.

Erweiterte Kürzung des Gewerbeertrages

Diese Voraussetzungen liegen bei einer unterjährigen Veräußerung des einzigen Grundstücks nicht vor1.

Soweit das Gesetz die ausschließliche Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes fordert, ist durch die Rechtsprechung geklärt, dass der Begriff der Ausschließlichkeit gleichermaßen qualitativ, quantitativ wie zeitlich zu verstehen ist2. Zwar ist nicht erforderlich, dass die Grundstücksverwaltung während des gesamten Erhebungszeitraums bestanden hat. Sie kann auch vorzeitig enden. Aber solange das Unternehmen -wie im Streitfall- während des Erhebungszeitraums überhaupt tätig ist, muss seine Haupttätigkeit durchgängig in der schlichten Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes bestehen, um begünstigt zu sein3. Dies folgt aus dem Wesen der Gewerbesteuer als Jahressteuer4. Die erweiterte Kürzung kann daher nicht gewährt werden, wenn das letzte Grundstück vor Ablauf des Erhebungszeitraums veräußert wird und nicht mehr ausschließlich Grundbesitz verwaltet wird5; eine nur “technisch” bedingte Ausnahme liegt hier ersichtlich nicht vor6. An dieser Rechtsprechung hält der Bundesfinanzhof weiterhin fest.

Im Streitfall war der Klägerin die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 n.F. zu versagen, weil sie seit dem Übergang von Besitz, Nutzen und Lasten an ihrem einzigen Grundstück am 16.08.2008 -und damit vor Ablauf des Erhebungszeitraums, § 14 Satz 2 GewStG 2002 n.F.- keinen eigenen Grundbesitz mehr genutzt hat, aber weiterhin werbend tätig blieb. Soweit sie noch eigenes Kapitalvermögen in Form der ausgegebenen Darlehen verwaltete, erfolgte dies nicht mehr (unschädlich) zeitlich neben der Grundstücksnutzung, sondern danach.

Die nach dem Wortlaut des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 n.F. erforderliche Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes grenzt die Vermögensverwaltung auf der einen Seite von gewerblichen Tätigkeiten ab. Auf der anderen Seite erfordert der Wortlaut aber ausdrücklich, dass während des gesamten Erhebungszeitraums eine “Nutzung” des Grundstücks -im Sinne einer Fruchtziehung7- erfolgt. Eine solche Fruchtziehung aus eigenem Grundbesitz nahm die Klägerin aber seit dem Verlust des wirtschaftlichen Eigentums an dem Grundstück (vgl. auch § 20 Abs. 1 Satz 1 der Gewerbesteuer-Durchführungsverordnung) nicht mehr vor. Die Tätigkeiten zur Abwicklung der Grundstücksveräußerung und die Erfüllung von Pflichten aus dem Veräußerungsvertrag über das Ende des Erhebungszeitraums hinaus führten -unabhängig von ihrem Umfang und der Komplexität des Grundstücksgeschäfts- nicht zu einer Weiternutzung eigenen Grundbesitzes. Auch die Vorbereitung oder Anbahnung eines (erneuten) Grundstückserwerbs stellten noch keine Grundstücksnutzung in diesem Sinne dar. Hierüber können auch der Gesellschaftszweck und die Absicht, neuen Grundbesitz zur eigenen Nutzung zu erwerben8, nicht hinweghelfen. Daher ist für die Frage der durchgängigen Grundstücksnutzung unerheblich, ob sich die Klägerin bis zum Ablauf des streitigen Erhebungszeitraums in Liquidation befand oder nicht.

Weder der Verweis auf verfassungsrechtliche Vorgaben noch auf den Sinn und Zweck des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 n.F. führen zu einem anderen Ergebnis.

Die vom Bundesfinanzhof vorgenommene Auslegung der “Ausschließlichkeit” und der “Nutzung und Verwaltung eigenen Grundbesitzes” begegnet keinen verfassungsrechtlichen Bedenken; insbesondere nicht im Hinblick auf den Gleichbehandlungsgrundsatz in Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes. Die rechtsformbedingte Ungleichbehandlung der Klägerin gegenüber einer natürlichen Person oder einer Personengesellschaft resultiert bereits aus der gesetzgeberischen Grundentscheidung, dass § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG 2002 n.F. -wie auch § 8 Abs. 2 des Körperschaftsteuergesetzes 2002- die Tätigkeit von Kapitalgesellschaften stets und in vollem Umfang als gewerblich qualifiziert. Diese Grundentscheidung des Gesetzgebers ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden9. Der Bundesfinanzhof hat ferner bereits entschieden, dass die -verfassungsrechtlich nicht unbedingt gebotene- Begünstigung von engen tatbestandlichen Erfordernissen abhängig und der Gesetzgeber grundsätzlich darin frei ist, tatbestandliche Voraussetzungen und Erfordernisse zu normieren, die erfüllt sein müssen, um in den Genuss einer steuerlichen Begünstigung, wie der erweiterten Kürzung des Gewerbeertrages, zu gelangen10. Auch wenn es dem ursprünglichen Zweck des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG 2002 n.F. entspricht, Grundstücksunternehmen in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft vergleichbar tätigen Personengesellschaften gleichzustellen, erzwingt dies dennoch keine uneingeschränkte Gleichbehandlung, vielmehr nur eine solche, die spezifisch darauf beruht, dass entsprechende Gewinne bei Personengesellschaften nicht mit Gewerbesteuer belastet sind11, was hier nicht der Fall ist. An dieser Rechtsprechung hält der Bundesfinanzhof ebenfalls fest. Eine Erweiterung des sachlichen Anwendungsbereichs der Kürzungsvorschrift gegen ihren ausdrücklichen Wortlaut kommt daher nicht in Betracht.

Im vorliegenden Fall waren die Voraussetzungen des § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG 2002 n.F. dem Grunde nach erfüllt12. Soweit gegen die Anwendung des Satzes 1 in der Literatur Einwendungen erhoben werden, wenn ein Antrag nach Satz 2 gestellt ist13, kann sich dies nur auf Fälle beziehen, in denen die Voraussetzungen des Satzes 2 zumindest für Teile des Grundbesitzes erfüllt sind. Liegen aber -wie hier- die Voraussetzungen des Satzes 2 insgesamt nicht vor, tritt dieser auch nicht an die Stelle des Satzes 1 und verdrängt diesen nicht; der Antrag geht dann ins Leere.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 26. Februar 2014 – I R 47/13

  1. vgl. auch FG Berlin-Brandenburg, Urteile vom 12.12 2012 – 12 K 12280/11, EFG 2013, 1420; und vom 03.09.2013 – 6 K 6111/11, EFG 2013, 1950; FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 01.10.2013 – 1 K 2605/10, EFG 2014, 153 []
  2. vgl. BFH, Urteil vom 19.10.2010 – I R 1/10, BFH/NV 2011, 841, m.w.N.; zustimmend Blümich/Gosch, § 9 GewStG Rz 76; kritisch Jesse, Finanzrundschau -FR- 2004, 1085, 1093; Schlegel, Neue Wirtschaftsbriefe 2012, 4223, 4225 []
  3. BFH, Urteil vom 20.01.1982 – I R 201/78, BFHE 135, 327, BStBl II 1982, 477 []
  4. BFH, Urteil vom 29.03.1973 – I R 199/72, BFHE 109, 138, BStBl II 1973, 563 []
  5. BFH, Urteile in BFH/NV 2011, 841; vom 19.12 2007 – I R 46/07, BFH/NV 2008, 930; in BFHE 135, 327, BStBl II 1982, 477; BFH, Beschlüsse vom 14.04.2000 – I B 104/99, BFH/NV 2000, 1497; vom 12.07.1999 – I B 5/99, BFH/NV 2000, 79 []
  6. vgl. dazu BFH, Urteil vom 11.08.2004 – I R 89/03, BFHE 207, 40, BStBl II 2004, 1080 []
  7. vgl. BFH, Beschluss vom 18.10.2007 – I B 148/07, BFH/NV 2008, 542 []
  8. vgl. bereits BFH, Urteil vom 07.04.1967 – VI R 285/66, BFHE 89, 215, BStBl III 1967, 616 []
  9. vgl. BFH, Urteil in BFHE 109, 138, BStBl II 1973, 563; Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 24.03.2010 1 BvR 2130/09, FR 2010, 670 []
  10. vgl. BFH, Urteil vom 19.10.2010 – I R 67/09, BFHE 232, 194, BStBl II 2011, 367 []
  11. BFH, Beschluss in BFH/NV 2000, 1497 []
  12. ebenso Schnitter in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/UmwStG, § 9 GewStG Rz 37; Roser in Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, § 9 Rz 98; Renner in Bergemann/Wingler, GewStG, § 9 Rz 25; FG Berlin, Urteil vom 16.09.1998 6 K 6278/96, EFG 1999, 246 und wohl auch R 9.2 Abs. 1 Satz 2 der Gewerbesteuer-Richtlinien 2009 []
  13. Blümich/Gosch, § 9 GewStG Rz 50; Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, 8. Aufl., § 9 Nr. 1 Rz 32 []