Hinzurechnung von Dauerschuldzinsen im Kontokorrentverhältnis

Nach § 8 Nr. 1 GewStG 1999/2002 wird dem Gewinn aus Gewerbebetrieb die Hälfte der bei seiner Ermittlung abgezogenen Entgelte für Schulden hinzugerechnet, die (u.a.) der nicht nur vorübergehenden Verstärkung des Betriebskapitals dienen.

Hinzurechnung von Dauerschuldzinsen im Kontokorrentverhältnis

Eine Schuld dient nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs grundsätzlich der nicht nur vorübergehenden Verstärkung des Betriebskapitals, wenn ihr Gegenwert das Betriebskapital länger als ein Jahr verstärkt1. Nicht der dauernden Verstärkung des Betriebskapitals dienen allerdings trotz einer Laufzeit von mehr als einem Jahr Schulden, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit laufenden Geschäftsvorfällen stehen und in der nach Art des jeweiligen Geschäftsvorfalls üblichen Frist getilgt werden. Dabei handelt es sich insbesondere um Kredite, die ein Unternehmen zur Finanzierung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines bestimmten Wirtschaftsguts des Umlaufvermögens aufnimmt und die aus dem bei der Veräußerung dieses Wirtschaftsguts erzielten Erlös zu tilgen sind2. Ihnen gleichgestellt werden Verbindlichkeiten zur Finanzierung von Gegenständen, die einen Grenzfall zwischen Anlage- und Umlaufvermögen darstellen und deren Anschaffung bzw. Herstellung zu den immer wiederkehrenden, den Gegenstand des Unternehmens ausmachenden üblichen Geschäftsvorfällen gehört3. Insoweit kann aus einer über ein Jahr hinausgehenden Laufzeit allein noch nicht auf den Charakter als Dauerschuld geschlossen werden4.

Der geforderte wirtschaftliche Zusammenhang zu laufenden Geschäftsvorfällen ist gegeben, wenn ein Darlehen zur Finanzierung eines oder mehrerer bestimmter Wirtschaftsgüter der vorgenannten Art aufgenommen und tatsächlich verwendet wird. Des Weiteren ist erforderlich, dass der sich aus der Abwicklung des jeweils finanzierten Geschäfts ergebende Erlös zur Tilgung des jeweiligen Darlehens verwendet wird und damit der freien Verfügung des Darlehensschuldners entzogen ist5. Nicht schädlich ist es hierbei, wenn die Erlöse aus dem finanzierten Geschäft (etwa aufgrund eingetretener Wertverluste etc.) nicht ausreichen, um das Darlehen zu tilgen. Entscheidend ist vielmehr, dass die Erlöse nicht anderen Verwendungen zugeführt werden, da sie dann auf die vorgenannte Weise der freien Verfügung des Schuldners entzogen sind6.

Im Grundsatz verlangt der Bundesfinanzhof in seiner Rechtsprechung insoweit, dass die vorgenannte Abwicklung und Tilgung zwischen den Beteiligten vereinbart und nachprüfbar sichergestellt sowie auch tatsächlich gewahrt wird. Allerdings soll nicht in jedem Fall der Nachweis einer besonderen Tilgungsabrede erforderlich sein. Auf sie kann vielmehr dann verzichtet werden, wenn beide Geschäfte (das Darlehen und der finanzierte laufende Geschäftsvorfall) tatsächlich in der Weise gegenseitig zugeordnet sind, dass verfügbare Erlöse aus dem finanzierten Geschäft ausschließlich zur Rückführung des jeweiligen Darlehens verwendet werden7.

Dieser Maßstab gilt auch dann, wenn einzelne Darlehen in ein Kontokorrentverhältnis eingestellt werden8. Kontokorrentschulden sind zwar im Allgemeinen Verbindlichkeiten des laufenden Geschäftsverkehrs9. Jedoch kann der sich aus einem Kontokorrentverhältnis ergebende Saldo aufgrund seiner einen Zeitraum von zwölf Monaten übersteigenden tatsächlichen Laufzeit als das Betriebskapital nicht nur vorübergehend verstärkende Verbindlichkeit anzusehen sein. Dies ist grundsätzlich in Höhe des während des gesamten Jahres bestehenden „Mindestkredits“ des Kontokorrentverhältnisses der Fall. Nach der Rechtsprechung des BFH ist hierzu der niedrigste Schuldenstand des Kontokorrentverhältnisses zu ermitteln, der abgesehen von einigen wenigen (grundsätzlich sieben) Tagen in dem jeweiligen Jahr bestanden hat10. Ist für ein in ein Kontokorrentverhältnis eingestelltes Darlehen allerdings ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit einem laufenden Geschäftsvorfall gegeben, der oben dargelegten Anforderungen genügt, ist das Kontokorrentverhältnis in jeweils gesondert zu würdigende Kreditgeschäfte aufzulösen und die vorgenannte Verbindlichkeit für sich zu beurteilen11.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 14. Dezember 2011 – I R 37/11

  1. z.B. BFH, Urteile vom 31.05.2005 – I R 73/03, BFHE 211, 43, BStBl II 2006, 134; vom 29.04.2009 – I R 93/08, BFH/NV 2009, 2002; BFH, Urteile vom 16.12.2009 – IV R 48/07, BFHE 228, 408, BStBl II 2010, 799; vom 16.12.2009 – IV R 49/07, BFH/NV 2010, 945[]
  2. z.B. BFH, Urteile in BFHE 228, 408, BStBl II 2010, 799; vom 21.07.2010 – IV R 2/08, BFH/NV 2011, 44[]
  3. z.B. BFH, Urteile vom 13.12.2006 – VIII R 51/04, BFHE 215, 276, BStBl II 2008, 137; vom 15.05.2008 – IV R 77/05, BFHE 221, 248, BStBl II 2008, 767[]
  4. BFH, Urteil vom 19.08.1998 – XI R 9/97, BFHE 186, 447, BStBl II 1999, 33[]
  5. vgl. etwa BFH, Urteile in BFH/NV 2011, 44; in BFHE 186, 447, BStBl II 1999, 33[]
  6. BFH, Urteil in BFHE 186, 447, BStBl II 1999, 33[]
  7. BFH, Urteil in BFHE 186, 447, BStBl II 1999, 33; insoweit zustimmend Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, 7. Aufl., § 8 Nr. 1a (1 aF) Rz 52; ablehnend Hofmeister in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 8 GewStG Rz 429[]
  8. z.B. BFH, Urteil in BFH/NV 2011, 44[]
  9. z.B. BFH, Urteil vom 08.02.1984 – I R 15/80, BFHE 140, 468, BStBl II 1984, 379[]
  10. z.B. BFH, Urteil vom 03.07.1997 – IV R 2/97, BFHE 184, 104, BStBl II 1997, 742[]
  11. z.B. BFH, Beschluss vom 07.02.1997 – I B 86/96, BFH/NV 1997, 612[]