Hin­zu­rech­nung von Dau­er­schuld­zin­sen im Kontokorrentverhältnis

Nach § 8 Nr. 1 GewStG 1999/​2002 wird dem Gewinn aus Gewer­be­be­trieb die Hälf­te der bei sei­ner Ermitt­lung abge­zo­ge­nen Ent­gel­te für Schul­den hin­zu­ge­rech­net, die (u.a.) der nicht nur vor­über­ge­hen­den Ver­stär­kung des Betriebs­ka­pi­tals dienen.

Hin­zu­rech­nung von Dau­er­schuld­zin­sen im Kontokorrentverhältnis

Eine Schuld dient nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs grund­sätz­lich der nicht nur vor­über­ge­hen­den Ver­stär­kung des Betriebs­ka­pi­tals, wenn ihr Gegen­wert das Betriebs­ka­pi­tal län­ger als ein Jahr ver­stärkt [1]. Nicht der dau­ern­den Ver­stär­kung des Betriebs­ka­pi­tals die­nen aller­dings trotz einer Lauf­zeit von mehr als einem Jahr Schul­den, die in wirt­schaft­li­chem Zusam­men­hang mit lau­fen­den Geschäfts­vor­fäl­len ste­hen und in der nach Art des jewei­li­gen Geschäfts­vor­falls übli­chen Frist getilgt wer­den. Dabei han­delt es sich ins­be­son­de­re um Kre­di­te, die ein Unter­neh­men zur Finan­zie­rung der Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten eines bestimm­ten Wirt­schafts­guts des Umlauf­ver­mö­gens auf­nimmt und die aus dem bei der Ver­äu­ße­rung die­ses Wirt­schafts­guts erziel­ten Erlös zu til­gen sind [2]. Ihnen gleich­ge­stellt wer­den Ver­bind­lich­kei­ten zur Finan­zie­rung von Gegen­stän­den, die einen Grenz­fall zwi­schen Anla­ge- und Umlauf­ver­mö­gen dar­stel­len und deren Anschaf­fung bzw. Her­stel­lung zu den immer wie­der­keh­ren­den, den Gegen­stand des Unter­neh­mens aus­ma­chen­den übli­chen Geschäfts­vor­fäl­len gehört [3]. Inso­weit kann aus einer über ein Jahr hin­aus­ge­hen­den Lauf­zeit allein noch nicht auf den Cha­rak­ter als Dau­er­schuld geschlos­sen wer­den [4].

Der gefor­der­te wirt­schaft­li­che Zusam­men­hang zu lau­fen­den Geschäfts­vor­fäl­len ist gege­ben, wenn ein Dar­le­hen zur Finan­zie­rung eines oder meh­re­rer bestimm­ter Wirt­schafts­gü­ter der vor­ge­nann­ten Art auf­ge­nom­men und tat­säch­lich ver­wen­det wird. Des Wei­te­ren ist erfor­der­lich, dass der sich aus der Abwick­lung des jeweils finan­zier­ten Geschäfts erge­ben­de Erlös zur Til­gung des jewei­li­gen Dar­le­hens ver­wen­det wird und damit der frei­en Ver­fü­gung des Dar­le­hens­schuld­ners ent­zo­gen ist [5]. Nicht schäd­lich ist es hier­bei, wenn die Erlö­se aus dem finan­zier­ten Geschäft (etwa auf­grund ein­ge­tre­te­ner Wert­ver­lus­te etc.) nicht aus­rei­chen, um das Dar­le­hen zu til­gen. Ent­schei­dend ist viel­mehr, dass die Erlö­se nicht ande­ren Ver­wen­dun­gen zuge­führt wer­den, da sie dann auf die vor­ge­nann­te Wei­se der frei­en Ver­fü­gung des Schuld­ners ent­zo­gen sind [6].

Im Grund­satz ver­langt der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­ner Recht­spre­chung inso­weit, dass die vor­ge­nann­te Abwick­lung und Til­gung zwi­schen den Betei­lig­ten ver­ein­bart und nach­prüf­bar sicher­ge­stellt sowie auch tat­säch­lich gewahrt wird. Aller­dings soll nicht in jedem Fall der Nach­weis einer beson­de­ren Til­gungs­ab­re­de erfor­der­lich sein. Auf sie kann viel­mehr dann ver­zich­tet wer­den, wenn bei­de Geschäf­te (das Dar­le­hen und der finan­zier­te lau­fen­de Geschäfts­vor­fall) tat­säch­lich in der Wei­se gegen­sei­tig zuge­ord­net sind, dass ver­füg­ba­re Erlö­se aus dem finan­zier­ten Geschäft aus­schließ­lich zur Rück­füh­rung des jewei­li­gen Dar­le­hens ver­wen­det wer­den [7].

Die­ser Maß­stab gilt auch dann, wenn ein­zel­ne Dar­le­hen in ein Kon­to­kor­rent­ver­hält­nis ein­ge­stellt wer­den [8]. Kon­to­kor­rent­schul­den sind zwar im All­ge­mei­nen Ver­bind­lich­kei­ten des lau­fen­den Geschäfts­ver­kehrs [9]. Jedoch kann der sich aus einem Kon­to­kor­rent­ver­hält­nis erge­ben­de Sal­do auf­grund sei­ner einen Zeit­raum von zwölf Mona­ten über­stei­gen­den tat­säch­li­chen Lauf­zeit als das Betriebs­ka­pi­tal nicht nur vor­über­ge­hend ver­stär­ken­de Ver­bind­lich­keit anzu­se­hen sein. Dies ist grund­sätz­lich in Höhe des wäh­rend des gesam­ten Jah­res bestehen­den „Min­dest­kre­dits“ des Kon­to­kor­rent­ver­hält­nis­ses der Fall. Nach der Recht­spre­chung des BFH ist hier­zu der nied­rigs­te Schul­den­stand des Kon­to­kor­rent­ver­hält­nis­ses zu ermit­teln, der abge­se­hen von eini­gen weni­gen (grund­sätz­lich sie­ben) Tagen in dem jewei­li­gen Jahr bestan­den hat [10]. Ist für ein in ein Kon­to­kor­rent­ver­hält­nis ein­ge­stell­tes Dar­le­hen aller­dings ein wirt­schaft­li­cher Zusam­men­hang mit einem lau­fen­den Geschäfts­vor­fall gege­ben, der oben dar­ge­leg­ten Anfor­de­run­gen genügt, ist das Kon­to­kor­rent­ver­hält­nis in jeweils geson­dert zu wür­di­gen­de Kre­dit­ge­schäf­te auf­zu­lö­sen und die vor­ge­nann­te Ver­bind­lich­keit für sich zu beur­tei­len [11].

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 14. Dezem­ber 2011 – I R 37/​11

  1. z.B. BFH, Urtei­le vom 31.05.2005 – I R 73/​03, BFHE 211, 43, BStBl II 2006, 134; vom 29.04.2009 – I R 93/​08, BFH/​NV 2009, 2002; BFH, Urtei­le vom 16.12.2009 – IV R 48/​07, BFHE 228, 408, BStBl II 2010, 799; vom 16.12.2009 – IV R 49/​07, BFH/​NV 2010, 945[]
  2. z.B. BFH, Urtei­le in BFHE 228, 408, BStBl II 2010, 799; vom 21.07.2010 – IV R 2/​08, BFH/​NV 2011, 44[]
  3. z.B. BFH, Urtei­le vom 13.12.2006 – VIII R 51/​04, BFHE 215, 276, BStBl II 2008, 137; vom 15.05.2008 – IV R 77/​05, BFHE 221, 248, BStBl II 2008, 767[]
  4. BFH, Urteil vom 19.08.1998 – XI R 9/​97, BFHE 186, 447, BStBl II 1999, 33[]
  5. vgl. etwa BFH, Urtei­le in BFH/​NV 2011, 44; in BFHE 186, 447, BStBl II 1999, 33[]
  6. BFH, Urteil in BFHE 186, 447, BStBl II 1999, 33[]
  7. BFH, Urteil in BFHE 186, 447, BStBl II 1999, 33; inso­weit zustim­mend Gür­o­ff in Glanegger/​Güroff, GewStG, 7. Aufl., § 8 Nr. 1a (1 aF) Rz 52; ableh­nend Hof­meis­ter in Blü­mich, EStG/​KStG/​GewStG, § 8 GewStG Rz 429[]
  8. z.B. BFH, Urteil in BFH/​NV 2011, 44[]
  9. z.B. BFH, Urteil vom 08.02.1984 – I R 15/​80, BFHE 140, 468, BStBl II 1984, 379[]
  10. z.B. BFH, Urteil vom 03.07.1997 – IV R 2/​97, BFHE 184, 104, BStBl II 1997, 742[]
  11. z.B. BFH, Beschluss vom 07.02.1997 – I B 86/​96, BFH/​NV 1997, 612[]