Der fiktive Gewinnanteil im Sinne des § 5 Abs. 1 KapErhStG a.F. (Rückzahlung von Nennkapital bei dessen Herabsetzung) ist dem Gewinn aus Gewerbebetrieb bei der Ermittlung des Gewerbeertrags gemäß § 7 GewStG 1991 nicht hinzuzurechnen.
Gemäß § 7 GewStG ist Gewerbeertrag der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens für den dem Erhebungszeitraum entsprechenden Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen ist, vermehrt oder vermindert um die in den §§ 8 und 9 GewStG bezeichneten Beträge. Der Gewerbeertrag entspricht somit, abgesehen von den gewerbesteuerlichen Zu- und Abrechnungen, grundsätzlich dem Gewinn aus Gewerbebetrieb, der der Bemessung der Einkommen- und Körperschaftsteuer zugrunde zu legen ist.
Zur Bemessungsgrundlage der Einkommen- und Körperschaftsteuer und damit auch zum Gewerbeertrag gehören nicht Einnahmen, die entweder unter keine Einkunftsart fallen oder aufgrund besonderer gesetzlicher Vorschriften als steuerfrei behandelt werden1. Dies gilt nur dann nicht, wenn sich unmittelbar aus dem Gewerbesteuergesetz etwas anderes ergibt oder soweit die steuerbefreiende Vorschrift mit dem besonderen Charakter der Gewerbesteuer als Objektsteuer nicht in Einklang steht2.
Auf dieser Basis ist der Kapitalrückzahlungsbetrag nicht in die Ermittlung des Gewerbeertrages einzubeziehen.
Zwar gilt die Rückzahlung jenes Teils des herabgesetzten Nennkapitals, das von einer Kapitalgesellschaft zuvor innerhalb von fünf Jahren unter Verwendung einer Rücklage erhöht worden ist, die aus dem Gewinn eines vor dem 1. Januar 1977 abgelaufenen Wirtschaftsjahrs gebildet worden ist, nach § 5 Abs. 1 Satz 1 KapErhStG a.F. als Gewinnanteil. Als fiktiver Gewinnanteil geht der Rückzahlungsbetrag in die steuerliche Einkommensermittlung des Anteilseigners ein (§ 4 Abs. 1, § 5 EStG, hier in Verbindung mit § 8 Abs. 1 KStG). Nach § 5 Abs. 2 Satz 1 und 3 KapErhStG a.F. werden die auf den fiktiven Gewinnanteil entfallenden Steuern vom Einkommen der Gesellschafter jedoch im Wege der Pauschbesteuerung von 30 v.H. erhoben; diese Steuer ist nach § 5 Abs. 2 Satz 2 KapErhStG a.F. von der Kapitalgesellschaft, deren Nennkapital herabgesetzt wird, als Steuerschuldnerin3 zu entrichten. Unbeschadet dessen, dass es sich hierbei (nur) um eine pauschalierte Steuererhebungsform handelt, die sich an die Kapitalgesellschaft als Erhebungsschuldner und nicht an den Anteilseigner als Steuerschuldner richtet, hat das für den Anteilseigner dennoch zur Folge, dass der fiktive Gewinnanteil im Sinne des § 5 Abs. 1 KapErhStG a.F. (in sachlicher Hinsicht) steuerfrei bleibt; sein Bilanzgewinn ist in entsprechendem Umfang außerbilanziell zu korrigieren4.
Geht der Rückzahlungsbetrag damit aber im Ergebnis nicht in die Bemessungsgrundlage für die Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer des Anteilseigners ein, erstreckt sich dies gemäß § 7 GewStG 1991 auch auf die Ermittlung des Gewerbeertrages. Die Kapitalrückzahlung bleibt mithin auch für diese unberücksichtigt. Dass § 5 Abs. 2 Satz 1 KapErhStG a.F. die Steuererhebung im Wege der Pauschbesteuerung unmittelbar nur für die auf die fiktiven Gewinnanteile nach § 5 Abs. 1 Satz 1 KapErhStG a.F. entfallenden Steuern vom Einkommen anordnet und die Gewerbesteuer jedenfalls nicht ausdrücklich einbezieht, ändert an diesem Ergebnis ebenso wenig wie der Umstand, dass die Einkommenskorrektur außerbilanziell erfolgt5. Sollte beabsichtigt gewesen sein, die in Rede stehende Steuerbefreiung des Anteilseigners nicht auf die Gewerbesteuer durchschlagen zu lassen, hätte dies im Gesetz mittels eines gegenläufigen Regelungsbefehls (wie beispielsweise für die Situation einer Gewinnfiktion bei der sog. Tonnagebesteuerung nach § 5a EStG 2002 i.V.m. § 7 Satz 3 GewStG 20026 oder auch der gleichermaßen pauschalen Gewinnermittlung nach § 8 Abs. 1 Satz 2 KStG 2002 i.V.m. § 7 Satz 3 GewStG 2002 für Werbesendungen öffentlich-rechtlicher Rundfunkanstalten) besonders angeordnet werden müssen; allein durch den Charakter der Gewerbesteuer als sog. Objektsteuer kann dies nicht bewirkt werden.
Bundesfinanzhof, Beschluss vom 19. Juli 2010 – I R 36/09
- vgl. z.B. BFH, Urteile vom 12.01.1978 – IV R 84/74, BFHE 124, 204, BStBl II 1978, 267; und vom 08.05.1991 – I R 33/90, BFHE 165, 191, BStBl II 1992, 437[↩]
- vgl. BFH, Urteile in BFHE 124, 204, BStBl II 1978, 267; vom 24.10.1990 – X R 64/89, BFHE 163, 42, BStBl II 1991, 358; in BFHE 165, 191, BStBl II 1992, 437; und vom 03.04.2008 – IV R 54/04, BFHE 220, 495, BStBl II 2008, 742, jeweils m.w.N.[↩]
- vgl. Streck, KStG, 7. Aufl., § 5 KapErhStG Rz 10[↩]
- ebenso z.B. Frotscher in Frotscher/Maas, KStG, UmwStG, § 41 KStG aF Rz 43 [60. Lief., in der Druckausgabe aussortiert]; Broer in Blümich, EStG/KStG/ GewStG, § 5 KapErhStG Rz 13; Dötsch in Dötsch/Jost/Pung/Witt, Die Körperschaftsteuer, § 41 KStG aF Rz 37b; F. Wassermeyer in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 20 Rz D 31; Antweiler in Ernst & Young, KStG, § 41 KStG aF Rz 92 f.; Leingärtner, Steuer und Wirtschaft 1968, 333, 342; Streck, a.a.O., § 5 KapErhStG Rz 9 a.E.; Brezing in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG und KStG, § 5 KapErhStG Rz 25 [Lief. 144, aussortiert][↩]
- siehe dazu ähnlich im Hinblick auf § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG a.F.: BFH, Urteil vom 21.12.2005 – I R 4/05, BFHE 212, 226, BStBl II 2006, 555[↩]
- siehe dazu auch BFH, Urteil vom 06.07.2005 – VIII R 72/02, BFHE 221, 235[↩]
