Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten – und das Ende der sach­li­chen Gewer­be­steu­er­pflicht

Bei einer Per­so­nen­ge­sell­schaft endet die sach­li­che Steu­er­pflicht i.S. des § 2 Abs. 1 GewStG (Steu­er­ge­gen­stand) und damit die Unter­neh­mens­iden­ti­tät spä­tes­tens, wenn im bis­he­ri­gen Betrieb jede wer­ben­de Tätig­keit dau­er­haft ein­ge­stellt wird (Betriebs­ein­stel­lung oder Betriebs­be­en­di­gung).

Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten – und das Ende der sach­li­chen Gewer­be­steu­er­pflicht

Die sach­li­che Steu­er­pflicht endet mit der dau­er­haf­ten Ein­stel­lung der wer­ben­den Tätig­keit 1. Der (näm­li­che) Betrieb ist noch nicht dau­er­haft ein­ge­stellt, solan­ge sich das Unter­neh­men in der ‑anhand äuße­rer Umstän­de- erkenn­ba­ren Absicht wei­ter betä­tigt, nach­hal­tig Erträ­ge zu erzie­len 2.

Ob jemand sei­ne wer­ben­de Tätig­keit dau­er­haft ein­ge­stellt hat, ist unter Berück­sich­ti­gung der Ver­kehrs­auf­fas­sung nach den jewei­li­gen Umstän­den des Ein­zel­falls zu ermit­teln und kann für die ver­schie­de­nen Betriebs­ar­ten unter­schied­lich zu bestim­men sein 3. Der Begriff der (gewer­be­steu­er­recht­li­chen) Betriebs­ein­stel­lung ist unab­hän­gig davon, ob ein­kom­men­steu­er­recht­lich der Tat­be­stand des § 16 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) erfüllt ist 4. Ein­kom­men­steu­er­recht­lich kann eine den Fort­be­stand des Betriebs unbe­rührt las­sen­de Betriebs­un­ter­bre­chung vor­lie­gen (heu­te: § 16 Abs. 3b Satz 1 EStG), wäh­rend gewer­be­steu­er­recht­lich die wer­ben­de Tätig­keit dau­er­haft ein­ge­stellt ist 5.

Bei einer Per­so­nen­ge­sell­schaft ist für die Bestim­mung des Endes der sach­li­chen Steu­er­pflicht auf die von der Per­so­nen­ge­sell­schaft aus­ge­üb­te wer­ben­de Tätig­keit abzu­stel­len, auch wenn die Mit­un­ter­neh­mer Trä­ger des Ver­lust­ab­zugs sind 6. Denn der Steu­er­ge­gen­stand, die gewerb­li­che Tätig­keit i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG i.V.m. § 15 EStG, wird durch die Tätig­keit der Per­so­nen­ge­sell­schaft bestimmt.

Was als wer­ben­de Tätig­keit anzu­se­hen ist, rich­tet sich nach dem von der Gesell­schaft ver­folg­ten Gegen­stand ihrer Tätig­keit. Dabei kann auch auf den im Gesell­schafts­ver­trag beschrie­be­nen Gegen­stand des Unter­neh­mens zurück­ge­grif­fen wer­den. Aller­dings han­delt es sich inso­weit ledig­lich um ein Indiz; letzt­lich maß­ge­bend ist die tat­säch­lich aus­ge­üb­te Tätig­keit 7. Dies gilt bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten unab­hän­gig von der Rechts­form ihrer Gesell­schaf­ter 8. Bei einer Per­so­nen­ge­sell­schaft ist jedoch zu beach­ten, dass sie ‑anders als ein Ein­zel­un­ter­neh­mer- (gleich­zei­tig) nur einen Gewer­be­be­trieb i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG unter­hal­ten kann 9; dies gilt auch dann, wenn sie gleich­zei­tig sach­lich an sich selb­stän­di­ge Tätig­kei­ten aus­übt 10. Spä­tes­tens mit der dau­er­haf­ten Ein­stel­lung aller im bis­he­ri­gen Betrieb aus­ge­üb­ten wer­ben­den Tätig­kei­ten endet die sach­li­che Steu­er­pflicht und damit die Unter­neh­mens­iden­ti­tät. Dies gilt glei­cher­ma­ßen für eine KG, an der eine GmbH als ein­zi­ge Kom­ple­men­tä­rin betei­ligt ist, unge­ach­tet der Fra­ge, ob die KG (auch) ori­gi­när gewerb­lich tätig oder ein Gewer­be­be­trieb nur auf­grund der Fik­ti­on in § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG anzu­neh­men ist.

Die vor­ge­nann­ten Grund­sät­ze sind auch bei organ­schaft­lich ver­bun­de­nen Unter­neh­men zu beach­ten. Aller­dings gilt im Rah­men der gewer­be­steu­er­recht­li­chen Organ­schaft die Beson­der­heit, dass Ver­lus­te der Organ­ge­sell­schaft, die wäh­rend der Dau­er der Organ­schaft ent­stan­den sind, auch nach deren Been­di­gung nur von dem maß­ge­ben­den Gewer­be­er­trag des Organ­trä­gers abge­setzt wer­den kön­nen. Die Fra­ge des Endes der sach­li­chen Steu­er­pflicht und damit der Unter­neh­mens­iden­ti­tät ist daher in Bezug auf den (ehe­ma­li­gen) Organ­trä­ger zu prü­fen 11

Die dau­er­haf­te Ein­stel­lung der wer­ben­den Tätig­keit ist von der ‑die sach­li­che Steu­er­pflicht nicht berüh­ren­den- vor­über­ge­hen­den Betriebs­un­ter­bre­chung nach § 2 Abs. 4 GewStG zu unter­schei­den.

Nach § 2 Abs. 4 GewStG heben vor­über­ge­hen­de Unter­bre­chun­gen im Betrieb eines Gewer­bes, die durch die Art des Betriebs ver­an­lasst sind, die Steu­er­pflicht für die Zeit bis zur Wie­der­auf­nah­me des Betriebs nicht auf. Die vor­über­ge­hen­de Betriebs­un­ter­bre­chung muss durch die Art des Betriebs ver­an­lasst sein. Sol­che Unter­bre­chun­gen kom­men ins­be­son­de­re bei Sai­son­be­trie­ben in Betracht, die auch wäh­rend der sog. toten Zeit fort­be­stehen 12. Eben­so hat der BFH ‑unab­hän­gig von der Art des Betriebs- eine Anwen­dung des § 2 Abs. 4 GewStG auch bei von vorn­her­ein als vor­über­ge­hend gedach­ten Unter­bre­chun­gen in Betracht gezo­gen, z.B. bei der Reno­vie­rung der Betriebs­räu­me, bei Betriebs­fe­ri­en 13 oder bei Betriebs­ver­le­gun­gen 14. Es muss also schon im Zeit­punkt der Ein­stel­lung der wer­ben­den Tätig­keit anhand objek­ti­ver Umstän­de erkenn­bar sein, dass die­se Tätig­keit wie­der auf­ge­nom­men wird.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 7. Sep­tem­ber 2016 – IV R 31/​13

  1. z.B. BFH, Urteil vom 22.01.2015 – IV R 10/​12, Rz 26[]
  2. Keß in Lenski/​Steinberg, a.a.O., § 2 Rz 4633; Abschn.19 Abs. 2 Satz 4 der Gewer­be­steu­er-Richt­li­ni­en 1998[]
  3. z.B. BFH, Urteil vom 03.04.2014 – IV R 12/​10, BFHE 245, 306, BSt­Bl II 2014, 1000, Rz 70 f., m.w.N.[]
  4. Gür­off in Glanegger/​Güroff, GewStG, 8. Aufl., § 2 Rz 570[]
  5. Gür­off in Glanegger/​Güroff, a.a.O., § 2 Rz 568; Kulosa in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 16 EStG Rz 670[]
  6. BFH, Beschluss vom 03.05.1993 – GrS 3/​92, BFHE 171, 246, BSt­Bl II 1993, 616, unter C.III. 6.a und b und C.III. 9.[]
  7. z.B. BFH, Urteil vom 22.01.2015 – IV R 10/​12, Rz 28[]
  8. z.B. BFH, Urteil vom 22.01.2015 – IV R 10/​12, Rz 28 f., m.w.N.[]
  9. BFH, Urteil vom 25.06.1996 – VIII R 28/​94, BFHE 181, 133, BSt­Bl II 1997, 202, unter II. 2.[]
  10. Gür­off in Glanegger/​Güroff, a.a.O., § 2 Rz 26 f.; § 10a Rz 20[]
  11. vgl. BFH, Urteil vom 27.11.2008 – IV R 72/​06, BFH/​NV 2009, 791, unter II. 1.b[]
  12. BFH, Urteil vom 27.07.1961 – IV 234/​60 U, BFHE 73, 563, BSt­Bl III 1961, 470[]
  13. BFH, Urteil in BFHE 73, 563, BSt­Bl III 1961, 470[]
  14. BFH, Urteil vom 18.06.1998 – IV R 56/​97, BFHE 186, 356, BSt­Bl II 1998, 735, unter 1.f[]