Ver­lust­über­nah­me eines stil­len Gesell­schaf­ters – und die gewer­be­steu­er­li­che Hin­zu­rech­nung

Die Betrags­gren­ze für die Hin­zu­rech­nung (§ 8 Nr. 1 GewStG 2002 i.d.F. des UntS­tRefG 2008) von 100.000 EUR ist im Fall einer nega­ti­ven Sum­me der hin­zu­zu­rech­nen­den Finan­zie­rungs­an­tei­le nicht spie­gel­bild­lich anzu­wen­den. Lau­tet daher die Sum­me der Ein­zel­hin­zu­rech­nungs­be­trä­ge auf einen Betrag zwi­schen ./​. 1 € und ./​. 100.000 €, dann ist ein Vier­tel die­ser Sum­me dem Gewinn aus Gewer­be­be­trieb (nega­tiv) hin­zu­zu­rech­nen.

Ver­lust­über­nah­me eines stil­len Gesell­schaf­ters – und die gewer­be­steu­er­li­che Hin­zu­rech­nung

Im Fall der Ver­lust­be­tei­li­gung eines stil­len Gesell­schaf­ters sind auch nega­ti­ve Hin­zu­rech­nungs­be­trä­ge bei der Ermitt­lung des Gewer­be­er­trags anzu­set­zen. Dabei setzt die Berück­sich­ti­gung sol­cher Beträ­ge nicht zusätz­lich vor­aus, dass eine Betrags­gren­ze von ./​. 100.000 € über­schrit­ten wer­den muss. Auch gering­fü­gi­ge nega­ti­ve Hin­zu­rech­nungs­be­trä­ge von ./​. 1 € bis ./​. 100.000 € sind mit­hin berück­sich­ti­gungs­fä­hig.

Soweit sie bei der Ermitt­lung des Gewinns abge­setzt wor­den sind, unter­lie­gen u.a. die Gewinn­an­tei­le des stil­len Gesell­schaf­ters der Hin­zu­rech­nung (§ 8 Nr. 1 Buchst. c GewStG 2002 n.F.). Sind dane­ben wei­te­re gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. a, b und d bis f GewStG 2002 n.F. hin­zu­zu­rech­nen­de Beträ­ge zu berück­sich­ti­gen, dann ist aus den Ein­zel­be­trä­gen eine Sum­me zu bil­den und ein Vier­tel die­ser Sum­me wird dem Gewinn aus Gewer­be­be­trieb wie­der hin­zu­ge­rech­net, soweit die Sum­me den Betrag von 100.000 EUR über­steigt.

Erzielt der Inha­ber des Han­dels­ge­wer­bes einen Ver­lust und hat sich der stil­le Gesell­schaf­ter im Gesell­schafts­ver­trag ‑ent­spre­chend der dis­po­si­ti­ven gesetz­li­chen Rege­lung in § 231 HGB- zur antei­li­gen Ver­lust­tra­gung ver­pflich­tet, dann ist die­ser Ver­lust­an­teil in Form eines Betra­ges mit nega­ti­vem Vor­zei­chen bei der Hin­zu­rech­nung zu berück­sich­ti­gen (sog. nega­ti­ve Hin­zu­rech­nung), was dazu füh­ren kann, dass der nach ein­kom­men- oder kör­per­schaft­steu­er­recht­li­chen Vor­schrif­ten zu ermit­teln­de Gewinn aus Gewer­be­be­trieb zu erhö­hen [1] oder, was häu­fi­ger vor­kom­men dürf­te, ein ertrag­steu­er­lich aus­ge­wie­se­ner Ver­lust aus Gewer­be­be­trieb in Höhe der vom stil­len Gesell­schaf­ter getra­ge­nen Ver­lus­te für gewer­be­steu­er­recht­li­che Zwe­cke zu erhö­hen ist. Eine sol­che nega­ti­ve Hin­zu­rech­nung ist auch dann gebo­ten, wenn wegen eines hohen Ver­lust­an­teils des stil­len Gesell­schaf­ters die in § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. in einer Zwi­schen­rech­nung aus­zu­wer­fen­de Sum­me der Ein­zel­hin­zu­rech­nungs­be­trä­ge ins­ge­samt nega­tiv ist [2]. Letz­te­res hat der Bun­des­fi­nanz­hof mit ein­ge­hen­der Begrün­dung bereits ent­schie­den [3].

Nach die­sen Grund­sät­zen ist eine nega­ti­ve Hin­zu­rech­nung zu berück­sich­ti­gen, ohne dass die 100.000 €-Gren­ze in einem sol­chen Fall spie­gel­bild­lich anzu­wen­den wäre.

Bei der 100.000 €-Gren­ze han­delt es sich aus­weis­lich der Geset­zes­be­grün­dung um einen „Frei­be­trag“, der „zur Ent­las­tung klei­ne­rer und mitt­le­rer Unter­neh­men die­nen“ soll [4]. Als Frei­be­trag setzt die Rege­lung aber einen posi­ti­ven ‑frei­zu­stel­len­den- Betrag vor­aus. Zudem ver­kehrt sich der Ent­las­tungs­zweck in sein Gegen­teil, wenn die 100.000 €-Gren­ze spie­gel­bild­lich zu Las­ten des Steu­er­pflich­ti­gen ange­wen­det wür­de. Ange­sichts die­ser, den Steu­er­pflich­ti­gen (ein­sei­tig) begüns­ti­gen­den Rege­lungs­ab­sicht kann der Bun­des­fi­nanz­hof der Ansicht des Finanz­am­tes, Baga­tell­be­trä­ge müss­ten um der Gleich­mä­ßig­keit der Besteue­rung wil­len sowohl bei posi­ti­vem wie bei nega­ti­vem Vor­zei­chen steu­er­lich unbe­rück­sich­tigt blei­ben, nicht fol­gen.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 28. Janu­ar 2016 – I R 15/​15

  1. vgl. Blümich/​Hofmeister, § 8 GewStG Rz 192 mit einem Bei­spiel für eine sol­che Kon­stel­la­ti­on[]
  2. a.A. R 8.1 Abs. 3 Satz 3 der Gewer­be­steu­er-Richt­li­ni­en 2009[]
  3. BFH, Urteil vom 01.10.2015 – I R 4/​14, BFHE 251, 73, BFH/​NV 2016, 145[]
  4. vgl. BT-Drs. 16/​4841, S. 80[]