Aus­schüt­tun­gen einer aus­län­di­schen Gesell­schaft – und der Typen­ver­gleich zu ihrer Qualifizierung

Ob Aus­schüt­tun­gen einer aus­län­di­schen Gesell­schaft gemäß § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG außer Ansatz blei­ben, rich­tet sich nach dem sog. Typen­ver­gleich. Sowohl das aus­län­di­sche Rechts­ge­bil­de als auch die kon­kre­te Betei­li­gungs­form des Steu­er­pflich­ti­gen müs­sen vom Typ her den Gesell­schafts- und Betei­li­gungs­for­men glei­chen, die in die­sen Rege­lun­gen ange­führt wer­den. Ent­schei­dend ist eine recht­li­che und wirt­schaft­li­che Gesamt­wür­di­gung der maß­ge­ben­den aus­län­di­schen Bestim­mun­gen über die Orga­ni­sa­ti­on und Struk­tur der Gesell­schaft sowie deren kon­kre­te Aus­for­mung in ihrer Satzung.

Aus­schüt­tun­gen einer aus­län­di­schen Gesell­schaft – und der Typen­ver­gleich zu ihrer Qualifizierung

Für den Typen­ver­gleich der kon­kre­ten Betei­li­gungs­form mit einer Aktie kommt es grund­sätz­lich dar­auf an, ob die Betei­li­gungs­form als mit­glied­schaft­li­che Betei­li­gung anzu­se­hen ist, die dem Anteils­eig­ner Ver­mö­gens- und Mit­ver­wal­tungs­rech­te ein­räumt. Dies setzt aber nicht vor­aus, dass sämt­li­che Ein­zel­hei­ten der aus­län­di­schen Betei­li­gungs­form auch für inlän­di­sche Akti­en umsetz­bar wären.

Auf­grund der Uni­ons­rechts­wid­rig­keit des § 8b Abs. 5 KStG 2001 rich­tet sich die Abzugs­fä­hig­keit von Betriebs­aus­ga­ben beim Bezug steu­er­frei­er Divi­den­den im Jahr 2001 grund­sätz­lich nach § 3c Abs. 1 EStG.

Gemäß § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG blei­ben bei der Ermitt­lung des kör­per­schaft­steu­er­pflich­ti­gen Ein­kom­mens Bezü­ge i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG außer Ansatz. Hier­zu gehö­ren u.a. „Gewinn­an­tei­le (Divi­den­den), Aus­beu­ten und sons­ti­ge Bezü­ge aus Akti­en, Genuss­rech­ten, mit denen das Recht am Gewinn und Liqui­da­ti­ons­er­lös einer Kapi­tal­ge­sell­schaft ver­bun­den ist“, sowie „aus Antei­len an Gesell­schaf­ten mit beschränk­ter Haftung“.

Die­se Rege­lung erfasst auch Bezü­ge aus der Betei­li­gung an aus­län­di­schen Rechts­ge­bil­den, die ihrer Struk­tur nach einer nach deut­schem Recht errich­te­ten AG oder GmbH im Wesent­li­chen ent­spre­chen1.

Vor­aus­set­zung ist ein sog. Typen­ver­gleich: Sowohl das aus­län­di­sche Rechts­ge­bil­de als auch die kon­kre­te Betei­li­gungs­form des Steu­er­pflich­ti­gen müs­sen vom Typ her den Gesell­schafts- und Betei­li­gungs­for­men glei­chen, die in § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG genannt wer­den2. Ent­schei­dend ist eine recht­li­che und wirt­schaft­li­che Gesamt­wür­di­gung der maß­ge­ben­den aus­län­di­schen Bestim­mun­gen über die Orga­ni­sa­ti­on und Struk­tur der Gesell­schaft sowie deren kon­kre­te Aus­for­mung in ihrer Sat­zung3.

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall strei­ten die Betei­lig­ten dar­über, ob Zah­lun­gen, die die kla­gen­de GmbH im Jahr 2001 (Streit­jahr) von einer US-ame­ri­ka­ni­schen Schwes­ter­ge­sell­schaft erhal­ten hat, als steu­er­freie Bezü­ge i.S. des § 8b Abs. 1 KStG i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG (jeweils in der für das Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung), oder als steu­er­pflich­ti­ge Zins­er­trä­ge i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG zu behan­deln sind. Die in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land (Deutsch­land) ansäs­si­ge GmbH, eine GmbH, ist eine 100 %ige Toch­ter­ge­sell­schaft der Y‑AB (EU-Aus­land). Die nach dem Recht des US-Bun­des­staats Dela­ware gegrün­de­te X‑Inc., gehört eben­falls zum Kon­zern der Y‑AB und ist eine Schwes­ter­ge­sell­schaft der deut­schen GmbH. Am 26.11.2001 gab die X‑Inc. gegen eine Zah­lung von … US-Dol­lar an die GmbH … Antei­le „Seri­es A Cumu­la­ti­ve Con­ver­ti­ble Pre­fer­red Stock“ („Pre­fer­red Shares“ ‑Vor­zugs­ak­ti­en-) aus. Zum 31.12.2001 ent­sprach dies einer Betei­li­gung an den ins­ge­samt aus­ge­ge­be­nen Antei­len von 30 %. Die GmbH erhielt auf ihre Vor­zugs­ak­ti­en im Streit­jahr Aus­schüt­tun­gen in Höhe von … €, die ihr über die Y‑AB aus­ge­zahlt wur­den. In ihrer deut­schen Steu­er­erklä­rung behan­del­te sie die­se Aus­schüt­tun­gen als steu­er­freie Betei­li­gungs­er­trä­ge i.S. des § 8b Abs. 1 KStG i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Die US-Steu­er­be­hör­den gin­gen dage­gen wegen des Finanz­amt­SIT von steu­er­lich abzugs­fä­hi­gem Zins­auf­wand der X‑Inc. und ent­spre­chen­den Zins­ein­künf­ten der GmbH aus, die auf Grund­la­ge des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und den Ver­ei­nig­ten Staa­ten von Ame­ri­ka zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung und zur Ver­hin­de­rung der Steu­er­ver­kür­zung auf dem Gebiet der Steu­ern vom Ein­kom­men; und vom Ver­mö­gen und eini­ger ande­rer Steu­ern vom 29.08.1989 ‑DBA-USA 1989-4 nicht in den USA besteu­ert wur­den. Im Anschluss an eine Außen­prü­fung behan­del­te das Finanz­amt die Aus­schüt­tun­gen auf die Vor­zugs­ak­ti­en der X‑Inc. als steu­er­pflich­ti­ge Zins­er­trä­ge i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG und erließ am 11.06.2010 ent­spre­chend geän­der­te Beschei­de über Kör­per­schaft­steu­er 2001 und über den Gewer­be­steu­er­mess­be­trag 2001.

Ein­spruch und Kla­ge blie­ben erfolg­los. Das Finanz­ge­richt Nürn­berg ent­schied5, die X‑Inc. sei zwar als eine aus­län­di­sche Kapi­tal­ge­sell­schaft anzu­se­hen. Auf Grund­la­ge einer Gesamt­be­trach­tung unter Beach­tung der recht­li­chen und wirt­schaft­li­chen Ver­hält­nis­se han­de­le es sich aber bei den strei­ti­gen Zah­lun­gen nach deut­schem Steu­er­recht um Zin­sen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG. Dabei stell­te das Finanz­ge­richt ent­schei­dend dar­auf ab, dass der Zah­lungs­an­spruch der GmbH nicht vom Gewinn der X‑Inc. abhän­gig und die GmbH auch nicht am Liqui­da­ti­ons­er­lös der X‑Inc. betei­ligt gewe­sen sei. Letzt­lich sei ein Ent­gelt für die lauf­zeit­ab­hän­gi­ge Nut­zungs­über­las­sung von Kapi­tal gezahlt wor­den. Die der GmbH aus den Vor­zugs­ak­ti­en zuste­hen­den Stimm­rech­te hät­ten auf­grund der Kon­zern­ab­hän­gig­keit der GmbH wirt­schaft­lich kei­ne Bedeu­tung. Auf die Revi­si­on der GmbH hob der Bun­des­fi­nanz­hof das Urteil des Finanz­ge­richts Nürn­berg hin­sicht­lich der Kör­per­schaft­steu­er 2001 auf und ver­wies die Sache inso­weit an das Finanz­ge­richt Nürn­berg zur ander­wei­ti­gen Ver­hand­lung und Ent­schei­dung zurück.

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Nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richts Nürn­berg ist eine US-ame­ri­ka­ni­sche Gesell­schaft, die ‑wie die X‑Inc.- als „Inc.“ (Incor­po­ra­ted) fir­miert, vom Typ her mit einer inlän­di­schen Kapi­tal­ge­sell­schaft in der Rechts­form einer AG ver­gleich­bar6.

Die Aus­ge­stal­tung der X‑Inc. führt zu kei­nem abwei­chen­den Ergeb­nis. Dies gilt auch unter Berück­sich­ti­gung der Beson­der­hei­ten des Finanz­amt­SIT, da sie nicht die Gesell­schaft als sol­che betref­fen. Des­halb kommt es auch nicht dar­auf an, ob die für den Finanz­amt­SIT nach dem IRC gel­ten­de Unter­schei­dung zwi­schen Owners­hip und Regu­lar Inte­rest Ähn­lich­keit mit der Unter­schei­dung zwi­schen Unter­neh­mens- und Anla­ge­ak­tio­nä­ren bei inlän­di­schen Invest­ment­ak­ti­en­ge­sell­schaf­ten hat und dass die ent­spre­chen­den Rege­lun­gen erst nach dem Streit­jahr in das deut­sche Recht auf­ge­nom­men wor­den sind (§ 96 des Invest­ment­ge­set­zes i.d.F. des Geset­zes zur Moder­ni­sie­rung des Invest­m­ent­we­sens und zur Besteue­rung von Invest­ment­ver­mö­gen ‑Invest­ment­mo­der­ni­sie­rungs­ge­setz- vom 15.12.2003, BGBl I 2003, 2676, BStBl I 2004, 5, sowie des Geset­zes zur Ände­rung des Invest­ment­ge­set­zes und zur Anpas­sung ande­rer Vor­schrif­ten ‑Invest­ment­än­de­rungs­ge­setz- vom 21.12.2007, BGBl I 2007, 3089). Im Übri­gen bestehen auf Grund­la­ge der Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt (§ 118 Abs. 2 FGO) auch kei­ne Anhalts­punk­te, dass es sich bei dem Finanz­amt­SIT um ein von der X‑Inc. zu tren­nen­des Zweck­ver­mö­gen i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG han­deln könn­te7.

Die kon­kre­te Betei­li­gungs­form der GmbH an der X‑Inc. durch „Pre­fer­red Shares“ ent­spricht vom Typ her eben­falls inlän­di­schen „Akti­en“ i.S. des § 8b Abs. 1 KStG i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Hier­von ist auch das Finanz­ge­richt ohne Rechts­feh­ler aus­ge­gan­gen, indem es die GmbH als Gesell­schaf­te­rin und Vor­zugs­ak­tio­nä­rin bezeich­net hat.

Ein Typen­ver­gleich der kon­kre­ten Betei­li­gungs­form ist u.a. dann von Bedeu­tung, wenn bei dem aus­län­di­schen Rechts­ge­bil­de ‑wie im Streit­fall- unter­schied­li­che Anteils­klas­sen zur Ver­fü­gung ste­hen. Für den Ver­gleich mit Akti­en kommt es in sol­chen Fäl­len grund­sätz­lich dar­auf an, ob die jewei­li­ge Betei­li­gungs­form als mit­glied­schaft­li­che Betei­li­gung anzu­se­hen ist, die dem Anteils­eig­ner Ver­mö­gens- und Mit­ver­wal­tungs­rech­te einräumt.

Aller­dings ist zu berück­sich­ti­gen, dass die­se Rech­te auch für inlän­di­sche Akti­en ein­ge­schränkt wer­den kön­nen, ohne die Qua­li­fi­zie­rung als Aktie ent­fal­len zu las­sen. Bei­spiels­wei­se sieht § 12 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. §§ 139 ff. des Akti­en­ge­set­zes (AktG) die Mög­lich­keit stimm­rechts­lo­ser Vor­zugs­ak­ti­en vor. Außer­dem kön­nen nach § 11 AktG Akti­en­gat­tun­gen mit ver­schie­de­nen Rech­ten bei der Ver­tei­lung des Gewinns und des Gesell­schafts­ver­mö­gens gebil­det wer­den. Sowohl der Divi­den­den­be­zug (§ 58 Abs. 3 und 4 AktG sowie § 60 Abs. 3 AktG) als auch die Betei­li­gung am Liqui­da­ti­ons­er­lös (§ 271 Abs. 2 AktG) kön­nen Gegen­stand beson­de­rer Sat­zungs­be­stim­mun­gen sein. Trotz­dem kön­nen Ein­schrän­kun­gen der Ver­mö­gens- und Mit­ver­wal­tungs­rech­te nach inlän­di­schem Recht dazu füh­ren, schon eine zivil­recht­li­che Gesell­schaft­er­ei­gen­schaft und damit eine mit­glied­schaft­li­che Betei­li­gung zu ver­nei­nen8.

Ent­spre­chen­des muss im Rah­men einer Gesamt­wür­di­gung auch für die kon­kre­te Betei­li­gung an einem aus­län­di­schen Rechts­ge­bil­de gel­ten. Dabei setzt der Typen­ver­gleich nicht vor­aus, dass sämt­li­che Ein­zel­hei­ten der aus­län­di­schen auch für eine inlän­di­sche Betei­li­gungs­form umsetz­bar wären9.

Auf die­ser Grund­la­ge sind die von der GmbH gehal­te­nen „Pre­fer­red Shares“ mit inlän­di­schen Akti­en ver­gleich­bar. Ob und inwie­weit hier­für auch die auto­ma­ti­sche Umwand­lung in Com­mon Shares am 26.11.2026 spricht, sofern die GmbH nicht einen Tag zuvor ihre Put Opti­on aus­übt, kann im Streit­fall dahin­ge­stellt bleiben.

Dass es sich um eine mit­glied­schaft­li­che Betei­li­gung han­delt, folgt bereits dar­aus, dass nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt (§ 118 Abs. 2 FGO) durch die Pre­fer­red Shares ein Kapi­tal­an­teil mit den glei­chen Stimm­rech­ten wie bei den Com­mon Shares ver­kör­pert wird. Dies kann auch nicht dadurch rela­ti­viert wer­den, dass die X‑Inc. eine Schwes­ter­ge­sell­schaft der GmbH ist und damit die gemein­sa­me Kon­zern­spit­ze die Mög­lich­keit hat, alle rele­van­ten Ent­schei­dun­gen zu beein­flus­sen. Zum einen ändert dies nichts an der Mög­lich­keit der Aus­übung der Stimm­rech­te in der Gesell­schaf­ter­ver­samm­lung der X‑Inc. Zum ande­ren kann der Typen­ver­gleich mit einer inlän­di­schen Aktie nicht davon abhän­gen, wer der aktu­el­le Anteils­in­ha­ber ist.

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Unter die­sen Umstän­den kön­nen auch die fremd­ka­pi­tal­ähn­li­chen Ele­men­te der mit den Pre­fer­red Shares ver­bun­de­nen Ver­mö­gens­rech­te (ins­be­son­de­re die fes­te Ver­zin­sung des Aus­ga­be­prei­ses auf Basis der durch­schnitt­li­chen monat­li­chen Zins­sät­ze für lang­fris­ti­ge Anlei­hen) zu kei­nem ande­ren Ergeb­nis des Typen­ver­gleichs füh­ren10. Dies gilt jeden­falls unter Berück­sich­ti­gung der kon­kre­ten Aus­ge­stal­tung der im Streit­fall gewähr­ten Vermögensrechte.

Nach Nr. 4 der Urkun­de über die Bestim­mung von Vor­zugs­ak­ti­en kommt zumin­dest die tat­säch­li­che Aus­zah­lung der Divi­den­den­an­sprü­che nur dann in Betracht, wenn hier­für die gesetz­lich bei der X‑Inc. zur Ver­fü­gung ste­hen­den Gewin­ne, Über­schüs­se und Rück­la­gen aus­rei­chen11. Dass die nicht aus­ge­zahl­ten Divi­den­den­an­sprü­che kumu­liert wer­den und in spä­te­ren Jah­ren nach­zu­zah­len sind, ist in § 140 Abs. 2 AktG auch für inlän­di­sche Vor­zugs­ak­ti­en vorgesehen.

Außer­dem ist die GmbH im Liqui­da­ti­ons­fall nach Nr. 5 Buchst. a der Urkun­de über die Bestim­mung von Vor­zugs­ak­ti­en zumin­dest bis zur Höhe des Liqui­da­ti­ons­werts der Pre­fer­red Shares am Liqui­da­ti­ons­er­lös der Gesell­schaft betei­ligt. Die­ser Liqui­da­ti­ons­wert errech­net sich zwar (nur) aus dem Aus­ga­be­preis zuzüg­lich auf­ge­lau­fe­ner und bis­her nicht aus­ge­zahl­ter Aus­schüt­tun­gen, d.h. es kommt grund­sätz­lich zu kei­ner Betei­li­gung an den stil­len Reser­ven der X‑Inc. Sofern das auf den Finanz­amt­SIT bezo­ge­ne Vor­zugs­ak­ti­en­ka­pi­tal der GmbH die­sen Liqui­da­ti­ons­wert nicht erreicht, erhal­ten die Inha­ber der Pre­fer­red Shares aber einen Geld­be­trag, der sich aus den ins­ge­samt zur Ver­tei­lung ver­füg­ba­ren Ver­mö­gens­ge­gen­stän­den der Gesell­schaft speist, d.h. der Liqui­da­ti­ons­an­spruch wird in einem sol­chen Fall (auch) mit stil­len Reser­ven des Gesamt­ver­mö­gens der X‑Inc. aufgefüllt.

Selbst wenn die­se spe­zi­el­len Liqui­da­ti­ons­vor­schrif­ten der Urkun­de über die Bestim­mung von Vor­zugs­ak­ti­en durch Hin­ter­grund B. des Ver­trags über die Zeich­nung von Vor­zugs­ak­ti­en begrenzt sein soll­ten, blie­be es jeden­falls bei einer Betei­li­gung an den stil­len Reser­ven der Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de des Finanz­amt­SIT, um den Liqui­da­ti­ons­wert zu errei­chen. Ob und inwie­weit sol­che stil­le Reser­ven tat­säch­lich vor­han­den waren, ist für den Typen­ver­gleich schon des­halb nicht rele­vant, weil sich dies im Zeit­ab­lauf ändern kann.

Auf­grund der zumin­dest ein­ge­schränk­ten Betei­li­gung an den stil­len Reser­ven der X‑Inc. kommt es nicht mehr dar­auf an, ob inlän­di­sche Akti­en unter Umstän­den sogar voll­stän­dig von der Betei­li­gung am Liqui­da­ti­ons­er­lös aus­ge­schlos­sen wer­den kön­nen12.

Die Beson­der­hei­ten des Finanz­amt­SIT füh­ren eben­falls zu kei­nem ande­ren Ergeb­nis des Typen­ver­gleichs der kon­kre­ten Beteiligungsform.

Zwar ver­kör­pern die Pre­fer­red Shares der GmbH nur einen Regu­lar Inte­rest an dem Finanz­amt­SIT und kei­nen Owners­hip Inte­rest. Dies ändert jedoch nichts an der mit­glied­schaft­li­chen Betei­li­gung, zumal die Pre­fer­red Shares im Streit­fall mit Stimm­rech­ten in der Gesell­schaf­ter­ver­samm­lung der – X Inc. aus­ge­stat­tet sind.
Auch der Umstand, dass sich die ohne­hin schon ein­ge­schränk­ten Ver­mö­gens­rech­te der Pre­fer­red Shares über den Regu­lar Inte­rest ledig­lich auf einen Teil des Ver­mö­gens der X‑Inc. bezie­hen, spricht nicht gegen den Ver­gleich mit einer inlän­di­schen Aktie. Dies folgt bereits aus der grund­sätz­li­chen Zuläs­sig­keit sog. Tracking Stocks (Spar­ten­ak­ti­en) nach inlän­di­schem Gesell­schafts­recht13. Die­se Betei­li­gungs­form bezieht sich eben­falls nicht auf das gesam­te Ver­mö­gen der Gesell­schaft. Ob der Finanz­amt­SIT der X‑Inc. in sämt­li­chen Ein­zel­hei­ten den Vor­ga­ben inlän­di­scher Spar­ten­ak­ti­en ent­spricht, ist im Rah­men des Typen­ver­gleichs nicht von ent­schei­den­der Bedeutung.

Die zeit­li­che Anwend­bar­keit des § 8b Abs. 1 KStG ergibt sich aus § 34 Abs. 1 und Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 KStG. Da das im Vier­ten Teil des KStG i.d.F. des Art. 4 des Geset­zes zur wei­te­ren steu­er­li­chen För­de­rung von Stif­tun­gen vom 14.07.200014 gere­gel­te Anrech­nungs­ver­fah­ren nicht für Bezü­ge i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG aus einer aus­län­di­schen Kapi­tal­ge­sell­schaft galt, war das Halb­ein­künf­te­ver­fah­ren bei kalen­der­jahr­glei­chem Wirt­schafts­jahr schon ab dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2001 anwend­bar15. Dies wirkt zu Guns­ten der GmbH, so dass die zeit­li­che Anwend­bar­keit des § 8b Abs. 1 KStG im Streit­fall auch nicht durch uni­ons­rechts­wid­ri­ge Nach­tei­le gegen­über der bei inlän­di­schen Betei­li­gun­gen um ein Jahr ver­setz­ten Anwend­bar­keit des Halb­ein­künf­te­ver­fah­rens ein­ge­schränkt wer­den kann.

Gewinn­an­tei­le und sons­ti­ge Bezü­ge aus Akti­en i.S. des § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG sind alle Zuwen­dun­gen in Geld oder Gel­des­wert, die dem Gesell­schaf­ter ‑ent­we­der von der Kapi­tal­ge­sell­schaft selbst oder von einem Drit­ten- auf­grund sei­nes Gesell­schafts­ver­hält­nis­ses zuflie­ßen, soweit die Vor­teils­zu­wen­dun­gen nicht als Kapi­tal­rück­zah­lung zu wer­ten sind. Uner­heb­lich ist, ob die Bezü­ge zu Las­ten des Gewinns oder zu Las­ten der Ver­mö­gens­sub­stanz der Gesell­schaft geleis­tet wer­den; auch kommt es nicht dar­auf an, in wel­che zivil­recht­li­che Form die Vor­teils­ge­wäh­rung geklei­det ist16.

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Das Finanz­ge­richt hat auf Grund­la­ge die­ser Recht­spre­chung eine Ver­an­las­sung der strei­ti­gen Zah­lun­gen durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis ver­neint. Nach einer Gesamt­wür­di­gung der recht­li­chen und wirt­schaft­li­chen Ver­hält­nis­se ist es trotz der for­mal gesell­schafts­recht­li­chen Betei­li­gung von einer schuld­recht­li­chen Kapi­tal­über­las­sung in Höhe von … US-Dol­lar zur Erzie­lung lauf­zeit­ab­hän­gi­ger Nut­zungs­ver­gü­tun­gen und damit von steu­er­pflich­ti­gen Zin­sen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG ausgegangen.

Dies hält einer revi­si­ons­recht­li­chen Über­prü­fung aus meh­re­ren Grün­den nicht stand.

Es ist bereits unklar und wider­sprüch­lich, wel­che Struk­tur das Finanz­ge­richt zugrun­de gelegt hat. Wäh­rend es in den Ent­schei­dungs­grün­den zunächst dar­auf abge­stellt hat, dass die GmbH eine von ihrer mit­glied­schaft­li­chen Betei­li­gung an der X‑Inc. zu tren­nen­de schuld­recht­li­che Bezie­hung ein­ge­gan­gen ist, scheint es in der spä­te­ren Argu­men­ta­ti­on die gesam­te Rechts­be­zie­hung in eine schuld­recht­li­che Rechts­be­zie­hung umqua­li­fi­zie­ren zu wollen.

Dar­über hin­aus hat das Finanz­ge­richt zwar zutref­fend dar­auf hin­ge­wie­sen, dass die Kri­te­ri­en der Betei­li­gung am Gewinn und am Liqui­da­ti­ons­er­lös in § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG nur für Genuss­rech­te vor­ge­se­hen sei­en (sog. Genuss­rechts­test). Im Rah­men einer Gesamt­wür­di­gung der Pre­fer­red Shares hat es aber letzt­lich genau auf die­se Kri­te­ri­en abge­stellt. Ins­be­son­de­re die Annah­me einer feh­len­den Betei­li­gung an den stil­len Reser­ven hat­te für das Finanz­ge­richt ent­schei­den­de Bedeutung.

Die­se stren­ge Bin­dung an die Kri­te­ri­en der Betei­li­gung am Gewinn und am Liqui­da­ti­ons­er­lös ist rechts­feh­ler­haft. Aus der Stel­lung des Rela­tiv­sat­zes in § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG folgt, dass die­se Kri­te­ri­en grund­sätz­lich nur für die Prü­fung des betei­li­gungs­ähn­li­chen Cha­rak­ters von Genuss­rech­ten gel­ten, d.h. weder für inlän­di­sche Akti­en noch für ent­spre­chen­de mit­glied­schaft­li­che Betei­li­gungs­for­men an aus­län­di­schen Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten17. Somit kommt es nicht dar­auf an, ob die im Rah­men des Typen­ver­gleichs berück­sich­tig­ten Ver­mö­gens­rech­te aus­rei­chen, um auch die Vor­aus­set­zun­gen des Genuss­rechts­tests gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG in vol­lem Umfang zu erfül­len. Dies gilt erst recht, wenn mit die­sen Betei­li­gun­gen ‑wie im Streit­fall- Stimm­rech­te ver­bun­den sind. Sofern aus dem BFH-Urteil vom 16.12.199218 etwas ande­res abge­lei­tet wer­den könn­te, wird hier­an nicht festgehalten.

Dar­über hin­aus ist es auch rechts­feh­ler­haft, dass das Finanz­ge­richt die gesell­schafts­recht­li­che Ver­an­las­sung schon des­halb abge­lehnt hat, weil ein Regu­lar Inte­rest an dem Finanz­amt­SIT nicht nur über Pre­fer­red Shares, son­dern auch über Com­mer­cial Paper gehal­ten wer­den konnte.

Zwar hat der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­nem Urteil in BFHE 237, 346, BStBl II 2013, 111 für den Fall der bra­si­lia­ni­schen Eigen­ka­pi­tal­ver­zin­sung eine Ver­an­las­sung durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis damit begrün­det, dass die­se „nur“ Gesell­schaf­tern zustand. Das bedeu­tet aber nicht, dass die gesell­schafts­recht­li­che Ver­an­las­sung ande­ren­falls aus­ge­schlos­sen ist. Viel­mehr ist ent­schei­dend, dass die Bezü­ge dem Anteils­eig­ner „als“ Gesell­schaf­ter zuste­hen und damit durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis ver­an­lasst sind.

So liegt es im Streit­fall trotz der eben­falls als Regu­lar Inte­rest gewähr­ten Com­mer­cial Paper. Nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt ähneln sich zwar die ver­mö­gens­recht­li­chen Kon­di­tio­nen die­ser bei­den For­men des Regu­lar Inte­rest. Dies ändert aber nichts dar­an, dass nur die Pre­fer­red Shares eine mit­glied­schaft­li­che Betei­li­gung mit Stimm­rech­ten ver­mit­teln und die GmbH die strei­ti­gen Bezü­ge als Inha­be­rin genau die­ser Betei­li­gung erhal­ten hat. Außer­dem waren die Ansprü­che aus den Pre­fer­red Shares gegen­über den Ansprü­chen aus den Com­mer­cial Paper nachrangig.

Führt der Typen­ver­gleich ‑wie im Streit­fall- zur Qua­li­fi­zie­rung einer aus­län­di­schen Betei­li­gungs­form als Aktie i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG, ist grund­sätz­lich von einer gesell­schafts­recht­li­chen Ver­an­las­sung der dar­aus resul­tie­ren­den Bezü­ge aus­zu­ge­hen. Es besteht zwar kei­ne Bin­dung an die for­ma­le Bezeich­nung der Betei­li­gungs­form nach aus­län­di­schem Gesell­schafts­recht19. Die gesell­schafts­recht­li­che Ver­an­las­sung wird aber durch das Ergeb­nis der recht­li­chen und wirt­schaft­li­chen Gesamt­wür­di­gung des Typen­ver­gleichs indiziert.

Eine Aus­nah­me kommt ins­be­son­de­re dann in Betracht, wenn neben der mit­glied­schaft­li­chen (gesell­schafts­recht­li­chen) Betei­li­gung auch eine ‑davon zu tren­nen­de- schuld­recht­li­che Dar­le­hens­be­zie­hung besteht. Dies ist grund­sätz­lich mög­lich, liegt im Streit­fall aber nicht vor. Die Zah­lung der GmbH in Höhe von … US-Dol­lar begrün­det viel­mehr ein ein­heit­li­ches Stamm­recht; sie ist weder ganz noch teil­wei­se von den Pre­fer­red Shares trennbar.

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§§ 17 Abs. 1, 18 Abs. 1 des Geset­zes über den Ver­trieb aus­län­di­scher Invest­ment­an­tei­le und über die Besteue­rung der Erträ­ge aus aus­län­di­schen Invest­ment­an­tei­len (Aus­land­in­vest­ment-Gesetz) in der für das Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung (Aus­lIn­vestmG), die eine Aus­nah­me von § 8b Abs. 1 KStG vor­se­hen, sind im Streit­fall nicht anwendbar.

Es fehlt bereits ein aus­län­di­sches Invest­ment­ver­mö­gen i.S. des § 1 Abs. 1 Aus­lIn­vestmG. Das Aus­land­in­vest­ment-Gesetz erfasst zwar auch Fonds des sog. Gesell­schafts­typs20. Das Ver­mö­gen müss­te aber gemäß § 1 Abs. 1 Aus­lIn­vestmG aus Wert­pa­pie­ren, For­de­run­gen aus Geld­dar­le­hen, über die eine Urkun­de aus­ge­stellt ist, Ein­la­gen oder Grund­stü­cken bestehen und nach dem Grund­satz der Risi­ko­mi­schung ange­legt sein. Dies trifft auf den Finanz­amt­SIT nicht zu. Nach den bin­den­den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt (§ 118 Abs. 2 FGO) sind in dem Finanz­amt­SIT nur For­de­run­gen aus Lie­fe­run­gen und Leis­tun­gen zusam­men­ge­fasst worden.

Schließ­lich ist die Qua­li­fi­zie­rung als steu­er­freie Bezü­ge i.S. des § 8b Abs. 1 KStG auch nicht dadurch aus­ge­schlos­sen, dass die USA nach ihrem natio­na­len Recht bei der X‑Inc. von abzugs­fä­hi­gen Zin­sen aus­gin­gen und dies zu einem dop­pel­ten steu­er­li­chen Vor­teil führ­te (kein all­ge­mei­nes Kor­re­spon­denz­prin­zip)21. Ein sol­ches Kor­re­spon­denz­prin­zip ist erst durch § 8b Abs. 1 Satz 2 KStG i.d.F. des Geset­zes zur Umset­zung der Amts­hil­fe­richt­li­nie sowie zur Ände­rung steu­er­li­cher Vor­schrif­ten (Amts­hil­fe­richt­li­nie-Umset­zungs­ge­setz) vom 26.06.201322 ein­ge­führt wor­den, der im Streit­jahr noch kei­ne Anwen­dung fand. Dar­über hin­aus stell­te der Zins­ab­zug bei der X‑Inc. in den USA auch kei­ne für § 42 der Abga­ben­ord­nung rele­van­te Steu­er­min­de­rung dar23.

Das Finanz­ge­richt Nürn­berg ist zur Fra­ge der Ver­an­las­sung der strei­ti­gen Divi­den­den durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis von ande­ren Rechts­grund­sät­zen aus­ge­gan­gen. Des­halb war das ange­foch­te­ne Urteil hin­sicht­lich der Kör­per­schaft­steu­er 2001 auf­zu­he­ben. Die Sache ist aber nicht spruch­reif, da das Finanz­ge­richt kei­ne Fest­stel­lun­gen zu etwai­gen nicht abzieh­ba­ren Betriebs­aus­ga­ben getrof­fen hat.

Die pau­scha­le Berück­sich­ti­gung nicht abzieh­ba­rer Betriebs­aus­ga­ben gemäß § 8b Abs. 5 KStG in Höhe von 5 % der außer Ansatz geblie­be­nen Bezü­ge ist nicht anwend­bar. Da die­se Rege­lung im Streit­jahr auf Antei­le an einer aus­län­di­schen Gesell­schaft beschränkt war, ver­stieß sie gegen die uni­ons­recht­li­che Kapi­tal­ver­kehrs­frei­heit gemäß Art. 56 des Ver­trags zur Grün­dung der Euro­päi­schen Gemein­schaft i.d.F. des Ver­trags von Ams­ter­dam zur Ände­rung des Ver­trags über die Euro­päi­sche Uni­on, der Ver­trä­ge zur Grün­dung der Euro­päi­schen Gemein­schaf­ten sowie eini­ger damit zusam­men­hän­gen­der Rechts­ak­te24, jetzt Art. 63 des Ver­trags über die Arbeits­wei­se der Euro­päi­schen Uni­on i.d.F. des Ver­trags von Lis­sa­bon zur Ände­rung des Ver­trags über die Euro­päi­sche Uni­on und des Ver­trags zur Grün­dung der Euro­päi­schen Gemein­schaft25, die auch für Dritt­staa­ten gilt26.

Auf­grund der Unan­wend­bar­keit des § 8b Abs. 5 KStG lebt die all­ge­mei­ne Vor­schrift für nicht abzieh­ba­re Betriebs­aus­ga­ben gemäß § 8 Abs. 1 KStG i.V.m. § 3c Abs. 1 EStG wie­der auf27.

Hier­ge­gen wird zwar vor­ge­bracht, dass das Uni­ons­recht nur die Rechts­fol­ge des § 8b Abs. 5 KStG ver­drän­ge, die Norm aber im Übri­gen anwend­bar blei­be und dies einen Rück­griff auf § 3c Abs. 1 EStG ver­hin­de­re28. Außer­dem wird ein­ge­wandt, dass der Gesetz­ge­ber nach dem Wech­sel zum Halb­ein­künf­te­ver­fah­ren, das im Streit­jahr (nur) für aus­län­di­sche Gesell­schaf­ten unein­ge­schränkt anwend­bar war, in § 8b Abs. 1 KStG bewusst kei­ne Steu­er­frei­heit gere­gelt habe, um den Kapi­tal­ertrag­steu­er­ab­zug zu ermög­li­chen29.

Die­se Ein­wen­dun­gen grei­fen aber letzt­lich nicht durch. Viel­mehr ist ent­schei­dend, dass aus­län­di­sche Divi­den­den im Ergeb­nis nicht besteu­ert wer­den und § 3c Abs. 1 EStG eine all­ge­mei­ne Rege­lung ent­hält, wie in einem sol­chen Fall die damit zusam­men­hän­gen­den Betriebs­aus­ga­ben zu behan­deln sind. Die Spe­zi­al­norm des § 8b Abs. 5 KStG kann einen Rück­griff auf die­se all­ge­mei­ne Vor­schrift nur dann ver­hin­dern, wenn sie grund­sätz­lich in vol­lem Umfang, d.h. ein­schließ­lich der Rechts­fol­ge, zur Anwen­dung kom­men kann. Die Beson­der­hei­ten der Struk­tur des Halb­ein­künf­te­ver­fah­rens füh­ren eben­falls nicht dazu, eine Anwen­dung des § 3c Abs. 1 EStG aus­zu­schlie­ßen30. Hier­von geht auch das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt aus31.

Ob im Streit­jahr etwas ande­res gilt, soweit im Fall einer Inlands­be­tei­li­gung noch das Anrech­nungs­ver­fah­ren unter Aus­schluss des § 3c Abs. 1 EStG anwend­bar gewe­sen wäre, da der Über­gang vom Anrech­nungs- zum Halb­ein­künf­te­ver­fah­ren bei Inlands­be­tei­li­gun­gen grund­sätz­lich um ein Jahr ver­setzt erfolg­te32, kann im Streit­fall dahin­ge­stellt blei­ben. Aus den tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt (§ 118 Abs. 2 FGO) zur Bil­dung des Finanz­amt­SIT und zur Aus­ga­be der Pre­fer­red Shares im Jahr 2001 erge­ben sich kei­ne Anhalts­punk­te, dass es sich bei den strei­ti­gen Aus­schüt­tun­gen der X‑Inc. um offe­ne Gewinn­aus­schüt­tun­gen auf­grund eines ordent­li­chen Gewinn­ver­wen­dungs­be­schlus­ses aus Gewin­nen des abge­lau­fe­nen Wirt­schafts­jah­res 2000 han­deln könn­te. Für „ande­re“ Aus­schüt­tun­gen war das Halb­ein­künf­te­ver­fah­ren aber auch im Fall einer Inlands­be­tei­li­gung schon im Streit­jahr anwend­bar (§ 34 Abs. 10a Satz 1 KStG).

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Zu § 3c Abs. 1 EStG feh­len ‑aus Sicht der vom Finanz­ge­richt ver­tre­te­nen Rechts­auf­fas­sung kon­se­quent- jeg­li­che Fest­stel­lun­gen. Die Betei­lig­ten haben hier­zu eben­falls kei­ne Aus­füh­run­gen gemacht, zumal die GmbH noch bis zum Ende des Ein­spruchs­ver­fah­rens von der Anwend­bar­keit des § 8b Abs. 5 KStG aus­ging. Des­halb ent­hal­ten auch die Akten kei­ne Anhalts­punk­te, ob und in wel­chem Umfang nicht abzieh­ba­re Betriebs­aus­ga­ben gemäß § 3c Abs. 1 EStG vorliegen.

Hin­sicht­lich des Gewer­be­steu­er­mess­be­trags 2001 ist das Finanz­ge­richt dage­gen im Ergeb­nis zu Recht von gewer­be­steu­er­pflich­ti­gen Ein­künf­ten der GmbH aus der Betei­li­gung an der X‑Inc. ausgegangen.

Die Vor­aus­set­zun­gen des natio­na­len gewer­be­steu­er­recht­li­chen Schach­tel­pri­vi­legs gemäß § 8 Nr. 5 i.V.m. § 9 Nr. 2a, 7 GewStG lie­gen nicht vor.

Nach § 8 Nr. 5 GewStG sind die nach § 8b Abs. 1 KStG außer Ansatz blei­ben­den Gewinn­an­tei­le (Divi­den­den) und die die­sen gleich­ge­stell­ten Bezü­ge und erhal­te­nen Leis­tun­gen aus Antei­len an einer Kör­per­schaft, Per­so­nen­ver­ei­ni­gung oder Ver­mö­gens­mas­se im Sin­ne des KStG für gewer­be­steu­er­li­che Zwe­cke wie­der hin­zu­zu­rech­nen, soweit nicht die Vor­aus­set­zun­gen des § 9 Nr. 2a oder 7 GewStG erfüllt sind. § 9 Nr. 2a GewStG sieht u.a. die Kür­zung um Gewin­ne aus Antei­len an einer nicht steu­er­be­frei­ten inlän­di­schen Kapi­tal­ge­sell­schaft vor, wenn die Betei­li­gung zu Beginn des Erhe­bungs­zeit­raums min­des­tens ein Zehn­tel des Grund- oder Stamm­ka­pi­tals beträgt und die Gewinn­an­tei­le bei Ermitt­lung des Gewinns ange­setzt wur­den. § 9 Nr. 7 GewStG regelt dage­gen die Kür­zung um Gewin­ne aus Antei­len an einer aus­län­di­schen Kapi­tal­ge­sell­schaft. Auch die­se Vor­schrift setzt aber u.a. vor­aus, dass der Steu­er­pflich­ti­ge seit dem Beginn des Erhe­bungs­zeit­raums unun­ter­bro­chen min­des­tens zu einem Zehn­tel am Nenn­ka­pi­tal betei­ligt ist.
Unab­hän­gig von den wei­te­ren Vor­aus­set­zun­gen des natio­na­len Schach­tel­pri­vi­legs fehlt es im Streit­fall jeden­falls an der Min­dest­be­tei­li­gung zu Beginn des Erhe­bungs­zeit­raums, d.h. am 01.01.2001. Nach den bin­den­den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt (§ 118 Abs. 2 FGO) betei­lig­te sich die GmbH erst im Novem­ber 2001 an der X‑Inc.

Dass der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on mit sei­nem Urteil „EV„33 die Uni­ons­rechts­wid­rig­keit des § 9 Nr. 7 GewStG in der für das Jahr 2009 gel­ten­den Fas­sung fest­ge­stellt hat, soweit dar­in für Betei­li­gun­gen an aus­län­di­schen Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten aus Dritt­staa­ten stren­ge­re Vor­aus­set­zun­gen als nach § 9 Nr. 2a GewStG für Betei­li­gun­gen an inlän­di­schen Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten vor­ge­se­hen sind, ist für den Streit­fall uner­heb­lich. Die zeit­li­che Vor­aus­set­zung der Min­dest­be­tei­li­gung („zu Beginn des Erhe­bungs­zeit­raums“) ist ‑wie bereits dar­ge­legt- nicht nur in § 9 Nr. 7 GewStG, son­dern glei­cher­ma­ßen in § 9 Nr. 2a GewStG vor­ge­se­hen. Des­halb bleibt sie trotz der grund­sätz­li­chen Uni­ons­rechts­wid­rig­keit des § 9 Nr. 7 GewStG wei­ter­hin zu beachten.

Auch das DBA-USA 1989 hat kei­ne gewer­be­steu­er­li­che Frei­stel­lung der strei­ti­gen Ein­künf­te zur Fol­ge. Die abkom­mens­recht­li­che Abgren­zung zwi­schen Divi­den­den i.S. des Art. 10 DBA-USA 1989 und Zin­sen i.S. des Art. 11 DBA-USA 1989 ist inso­weit ohne Bedeu­tung. Bei einer Qua­li­fi­zie­rung als Zin­sen stün­de dem Ansäs­sig­keits­staat Deutsch­land bereits nach Art. 11 DBA-USA 1989 ein unbe­schränk­tes Besteue­rungs­recht zu. Bei einer Qua­li­fi­zie­rung als Divi­den­den wäre das Besteue­rungs­recht Deutsch­lands zwar grund­sätz­lich gemäß Art. 23 Abs. 2 Buchst. b Dop­pel­buchst. aa DBA-USA 1989 auf die Anrech­nungs­me­tho­de beschränkt. Da die USA kei­ne anre­chen­ba­ren Quel­len­steu­ern ein­be­hal­ten haben, käme es aber trotz­dem zu einer voll­stän­di­gen Besteue­rung in Deutschland.

Etwas ande­res könn­te sich nur aus dem abkom­mens­recht­li­chen Schach­tel­pri­vi­leg gemäß Art. 23 Abs. 2 Buchst. a DBA-USA 1989 erge­ben, in dem eine Frei­stel­lung von Divi­den­den in Deutsch­land vor­ge­se­hen ist. Inso­fern läge aber jeden­falls die Aus­nah­me des Sat­zes 4 vor. Danach fin­det das Schach­tel­pri­vi­leg kei­ne Anwen­dung, wenn die Aus­schüt­tun­gen für Zwe­cke der Steu­er der Ver­ei­nig­ten Staa­ten abge­zo­gen wor­den sind. Dies trifft nach den bin­den­den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt (§ 118 Abs. 2 FGO) im Streit­fall zu.

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Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. Mai 2021 – I R 12/​18

  1. BFH, Urtei­le vom 20.10.2010 – I R 117/​08, BFHE 232, 15; vom 11.10.2017 – I R 42/​15, BFH/​NV 2018, 616[]
  2. ähn­lich Gosch, KStG, 4. Aufl., § 8b Rz 115, indem er für den Typen­ver­gleich sowohl auf die aus­län­di­sche Gesell­schaft als auch auf die sach­li­chen Vor­aus­set­zun­gen des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG abstellt[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 20.08.2008 – I R 34/​08, BFHE 222, 521, BStBl II 2009, 263[]
  4. BGBl II 1991, 355, BStBl I 1991, 95[]
  5. FG Nürn­berg, Urteil vom 30.01.2018 – 1 K 655/​16, EFG 2019, 802[]
  6. vgl. auch BMF, Schrei­ben vom 24.12.1999, BStBl I 1999, 1076, Anla­ge Tabel­le 1[]
  7. vgl. hier­zu all­ge­mein BFH, Urteil vom 15.03.2021 – I R 61/​17[]
  8. vgl. BGH, Urteil vom 14.07.1954 – II ZR 342/​53, BGHZ 14, 264 – für den sat­zungs­mä­ßi­gen Aus­schluss eines GmbH-Anteils von Stimm­recht, Gewinn­recht und dem Recht auf einen Liqui­da­ti­ons­er­lös[]
  9. vgl. BFH, Urteil vom 06.06.2012 – I R 6, 8/​11, BFHE 237, 346, BStBl II 2013, 111 – zum Ver­bot einer fes­ten Eigen­ka­pi­tal­ver­zin­sung gemäß § 57 Abs. 2 AktG[]
  10. vgl. auch Linn in Was­ser­mey­er, USA Art. 10 Rz 90 – zur abkom­mens­recht­li­chen Abgren­zung von Akti­en und Genuss­rech­ten[]
  11. vgl. all­ge­mein auch BFH, Urteil vom 26.08.2010 – I R 53/​09, BFHE 231, 63, BStBl II 2019, 147 – zu den abkom­mens­recht­li­chen Maß­stä­ben einer Gewinn­be­tei­li­gung[]
  12. zum Streit­stand: Win­nen in KK-AktG, 3. Aufl., § 271 Rz 8, m.w.N.[]
  13. vgl. Hüffer/​Koch, Akti­en­ge­setz, 14. Aufl., § 11 Rz 4, m.w.N.; Kör­ner in Köhler/​Goebel/​Körner (Hrsg.), Hand­buch der steu­er­op­ti­ma­len Unter­neh­mens­fi­nan­zie­rung, 2017, Teil B Rz 342; Cichy/​Heins, Die Akti­en­ge­sell­schaft ‑AG- 2010, 181; Sieger/​Hasselbach, AG 2001, 391[]
  14. BGBl I 2000, 1034, BStBl I 2000, 1192[]
  15. Gosch, a.a.O., § 8b Rz 90[]
  16. BFH, Urteil in BFHE 237, 346, BStBl II 2013, 111[]
  17. vgl. Schnit­ger in Schnitger/​Fehrenbacher, KStG, 2. Aufl., § 8b Rz 132; Häu­sel­mann, Hybri­de Finanz­in­stru­men­te, 2019, S. 382; a.A. wohl Geurts in Bordewin/​Brandt, § 20 EStG Rz 104[]
  18. BFH, Urteil vom 16.12.1992 – I R 32/​92, BFHE 170, 354, BStBl II 1993, 399[]
  19. a.A. wohl Häu­sel­mann, a.a.O., S. 381[]
  20. vgl. Pfüller/​Schmitt in Brinkhaus/​Scherer, KAGG/​AuslInvestmG, § 1 Aus­lIn­vestmG Rz 34[]
  21. vgl. BFH, Urteil in BFHE 237, 346, BStBl II 2013, 111; Schwen­ke, Steu­er­be­ra­ter-Jahr­buch 2012/​2013, 405, 411[]
  22. BGBl I 2013, 1809, BStBl I 2013, 802[]
  23. vgl. all­ge­mein BFH, Urteil vom 14.08.2019 – I R 44/​17, BFHE 267, 1[]
  24. ABl. EG 1997, Nr. C‑340, 1[]
  25. ABl. EU 2008, Nr. C 115, 47[]
  26. BFH, Urteil vom 26.11.2008 – I R 7/​08, BFHE 224, 50, m.w.N.[]
  27. Schles­wig-Hol­stei­ni­sches FG, Urteil vom 11.05.2011 – 1 K 224/​07, EFG 2011, 1459, Revi­si­ons­ver­fah­ren durch BFH, Beschluss vom 13.12.2011 – I R 44/​11 nach Rück­nah­me ein­ge­stellt; FG Mün­chen, Urteil vom 21.08.2015 – 7 K 3844/​13, EFG 2015, 1978, Revi­si­ons­ver­fah­ren durch BFH, Beschluss vom 19.11.2015 – I R 68/​15 nach Rück­nah­me ein­ge­stellt; BMF, Schrei­ben vom 30.09.2008, BStBl I 2008, 940 Tz 3; Gosch, a.a.O., § 8b Rz 484, unter Ver­weis auf 1. Aufl., § 8b Rz 454; Her­ling­haus in Rödder/​Herlinghaus/​Neumann, KStG, § 8b Rz 88; Schnit­ger in Schnitger/​Fehrenbacher, a.a.O., § 8b Rz 632; noch offen gelas­sen im BFH, Urteil vom 09.08.2006 – I R 50/​05, BFHE 215, 93, BStBl II 2008, 823[]
  28. Friedrich/​Nagler, Inter­na­tio­na­les Steu­er­recht ‑IStR- 2006, 217, 221 und Deut­sches Steu­er­recht 2005, 403, 412; Kör­ner, IStR 2006, 376, 378[]
  29. Frot­scher in Frotscher/​Drüen, KStG/​GewStG/​UmwStG, § 8b KStG Rz 527[]
  30. vgl. BFH, Urteil vom 04.02.2014 – I R 32/​12, BFH/​NV 2014, 1090 – zu Inlands­be­tei­li­gun­gen[]
  31. BVerfG, Beschluss vom 12.10.2010 – 1 BvL 12/​07, BVerfGE 127, 224[]
  32. so BMF, Schrei­ben in BStBl I 2008, 940 Tz 2 a.E.; vgl. auch Rehm/​Nagler, IStR 2011, 622, 624[]
  33. EuGH, Urteil EV vom 20.09.2018 – C‑685/​16, EU:C:2018:743, BStBl II 2019, 111[]

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