Das Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben im Insol­venz­ver­fah­ren

Einer Auf­rech­nung des Finanz­am­tes gegen den Anspruch auf Aus­zah­lung des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens wäh­rend eines vor dem 31. Dezem­ber 2006 eröff­ne­ten Insol­venz­ver­fah­rens steht das Auf­rech­nungs­ver­bot des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ent­ge­gen.

Das Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben im Insol­venz­ver­fah­ren

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall lagen die in §§ 387 ff. BGB ange­führ­ten all­ge­mei­nen Vor­aus­set­zun­gen einer Auf­rech­nung, die nach § 226 Abs. 1 AO im Steu­er­schuld­ver­hält­nis sinn­ge­mäß anzu­wen­den sind, mit Blick auf die For­de­rung des Finanz­am­tes auf Rück­zah­lung der Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge 2001 und die For­de­rung des Klä­gers auf Aus­zah­lung des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens für 2008 im Zeit­punkt der in Gestalt der Umbu­chungs­nach­richt erklär­ten Auf­rech­nung des Finanz­am­tes 1 vor.

Die Auf­rech­nungs­er­klä­rung des Finanz­am­tes hat den Erstat­tungs­an­spruch des Klä­gers aber nicht im Sin­ne des § 47 AO (i.V.m. § 226 Abs. 1 AO und § 389 BGB) zum Erlö­schen gebracht, da eine Auf­rech­nung –die nach der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens nur nach Maß­ga­be der §§ 94 bis 96 InsO zuläs­sig ist– nach § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO nicht zuge­las­sen war.

Auf­rech­nungs­recht trotz Insol­venz­eröff­nung

Nach § 94 InsO bleibt zwar das zur Zeit der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens bestehen­de Auf­rech­nungs­recht des Insol­venz­gläu­bi­gers unbe­rührt. Die mit Eröff­nung eines Insol­venz­ver­fah­rens ver­bun­de­ne Beschrän­kung in der Durch­set­zung der Ansprü­che der Insol­venz­gläu­bi­ger hin­dert damit den­je­ni­gen Insol­venz­gläu­bi­ger nicht an der Auf­rech­nung, der im Zeit­punkt der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens zur Auf­rech­nung berech­tigt gewe­sen wäre. Eine sol­che Berech­ti­gung bestand für das Finanz­amt in die­sem Zeit­punkt für den Anspruch aus § 37 Abs. 5 KStG 2002 n.F. ange­sichts der ein­deu­ti­gen Rege­lungs­la­ge (§ 37 Abs. 5 Satz 2 KStG 2002 n.F.: "Der Anspruch ent­steht mit Ablauf des 31.12. 2006 … .") aber nicht.

Über § 94 InsO hin­aus gestat­tet aller­dings § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO auch dann eine Auf­rech­nung, wenn die Auf­rech­nungs­la­ge erst im Insol­venz­ver­fah­ren ein­tritt. Vor­aus­set­zung dafür ist, dass zur Zeit der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens die auf­zu­rech­nen­den For­de­run­gen oder eine von ihnen noch auf­schie­bend bedingt oder nicht fäl­lig sind, sofern nicht (§ 95 Abs. 1 Satz 3 InsO) die Haupt­for­de­rung, gegen die auf­ge­rech­net wer­den soll, unbe­dingt und fäl­lig wird, bevor die Auf­rech­nung erfol­gen kann 2. Damit schützt das Gesetz das vor der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens begrün­de­te Ver­trau­en des Insol­venz­gläu­bi­gers, mit dem Ent­ste­hen der Auf­rech­nungs­la­ge sei­ne For­de­rung durch­set­zen zu kön­nen 3. Die mit Satz 3 der Rege­lung ver­bun­de­ne Ein­schrän­kung der Auf­rech­nungs­be­fug­nis hat im Streit­fall kei­ne Bedeu­tung, da die Haupt­for­de­rung (Erstat­tungs­an­spruch Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben) nicht vor dem Rück­erstat­tungs­an­spruch des Finanz­am­tes voll­wirk­sam ent­stan­den und fäl­lig (durch­setz­bar) war.

Stich­tag: Insol­venz­eröff­nung

Nach § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO ist die Auf­rech­nung aller­dings –soweit sie nicht nach § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO zuge­las­sen ist 4– unzu­läs­sig, wenn ein Insol­venz­gläu­bi­ger erst nach der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens etwas zur Insol­venz­mas­se schul­dig gewor­den ist. Eine erst nach der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens ent­stan­de­ne Auf­rech­nungs­be­fug­nis ver­dient im Inter­es­se der Insol­venz­mas­se und dem Ziel einer gleich­mä­ßi­gen Gläu­bi­ger­be­frie­di­gung kei­nen Schutz 5.

Die Vor­aus­set­zun­gen für einen vor Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens auf­schie­bend beding­ten Erstat­tungs­an­spruch i.S. des § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO sind im Streit­fall nicht erfüllt. Das Finanz­amt als Insol­venz­gläu­bi­ger konn­te mit Blick auf das Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben vor dem 31.12. 2006 nicht auf eine "im Ent­ste­hen begrif­fe­ne Auf­rech­nungs­la­ge" ver­trau­en. Viel­mehr ist das Finanz­amt i.S. des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO "etwas" (näm­lich die Aus­zah­lung des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens) erst am 31.12.2006 –und damit nach Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens (am 27.04.2006)– insol­venz­recht­lich schul­dig gewor­den, nicht aber mit dem strei­ti­gen Teil­be­trag von 1.404 EUR schon mit dem Ablauf des 31.12.2001 und damit bereits vor der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens.

Ob ein Erstat­tungs­an­spruch i.S. des § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO (vor Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens)) als auf­schie­bend bedingt für eine Auf­rech­nung erheb­lich ist, hängt nach der Recht­spre­chung davon ab, ob eine For­de­rung "ihrem Kern nach" bereits vor der Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens ent­stan­den ist. Maß­geb­lich hier­für ist, wann der zugrun­de lie­gen­de zivil­recht­li­che Sach­ver­halt, der zur Ent­ste­hung des Anspruchs aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis führt, ver­wirk­licht wor­den ist; dann ist (dem Rechts­ge­dan­ken des § 38 InsO ent­spre­chend) ein "begrün­de­ter Ver­mö­gens­an­spruch" gegen den Insol­venz­gläu­bi­ger ent­stan­den. Es muss inso­weit damit ein "gesi­cher­ter Rechts­grund" der For­de­rung gelegt sein 6. Auf die steu­er­recht­li­che Ent­ste­hung i.S. des § 38 AO kommt es für die­sen "gesi­cher­ten Rechts­grund" nicht an 7. Letz­te­res schließt aller­dings nicht aus, dass insol­venz­recht­li­che und steu­er­recht­li­che Ent­ste­hung zeit­lich zusam­men­fal­len, z.B. dann, wenn ein "Dau­er­schuld­ver­hält­nis" besteht, in dem der steu­er­recht­li­che Anspruch zeit­ab­schnitts­wei­se unter der Bedin­gung ent­steht, dass die Anspruchs­vor­aus­set­zun­gen auch in dem betref­fen­den Zeit­ab­schnitt erfüllt sind 8.

Insol­venz­recht­lich rele­vant sind z.B. Steu­er­erstat­tungs­an­sprü­che auf­grund von Steu­er­vor­aus­zah­lun­gen, ohne dass es auf die Fest­set­zung eines Erstat­tungs­an­spruchs in einem Erstat­tungs­be­scheid ankommt; sie ent­ste­hen im Zeit­punkt der Ent­rich­tung der Steu­er unter der auf­schie­ben­den Bedin­gung, dass am Ende des Besteue­rungs­zeit­raums die geschul­de­te Steu­er gerin­ger ist als die Vor­aus­zah­lung 9. Damit ist nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs auch bei der Erstat­tung von vor Eröff­nung eines Insol­venz­ver­fah­rens geleis­te­ten Vor­aus­zah­lun­gen der dies­be­züg­li­che Anspruch vor Eröff­nung des Ver­fah­rens begrün­det, selbst wenn die Steu­er, auf die vor­aus­zu­leis­ten war, erst nach Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens ent­stan­den ist 10.

Beding­te For­de­run­gen

Außer­dem steht es der Anwen­dung des § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO in sol­chen Fäl­len nach der BFH-Recht­spre­chung nicht ent­ge­gen, dass der Anspruch von Bedin­gun­gen abhängt, deren Ein­tritt bis zur Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens unge­wiss ist und die her­bei­zu­füh­ren oder zu ver­ei­teln in der Macht des Anspruchs­be­rech­tig­ten oder zumin­dest eines Drit­ten steht 11. Zwar hat der Bun­des­ge­richts­hof 12 die Auf­re­chen­bar­keit einer For­de­rung im Insol­venz­ver­fah­ren davon abhän­gig gemacht, dass sie vor Ver­fah­rens­er­öff­nung in ihrem recht­li­chen Kern auf­grund gesetz­li­cher Bestim­mun­gen oder ver­trag­li­cher Ver­ein­ba­run­gen bereits gesi­chert ist und fäl­lig wird, ohne dass es einer wei­te­ren Rechts­hand­lung des Anspruchs­in­ha­bers bedarf. Dies hin­dert aber nicht, bezo­gen auf Steu­er­an­sprü­che sol­che Fäl­le abzu­gren­zen, in denen der Anspruch nicht durch eine Rechts­hand­lung im Sin­ne der vor­ge­nann­ten BGH-Ent­schei­dung begrün­det wird, son­dern kraft Geset­zes ent­steht und auch durch die­ses Gesetz von vorn­her­ein gesi­chert war. Auf einen gesetz­lich garan­tier­ten Erstat­tungs­an­spruch bezieht sich die Ent­schei­dung des BGH nicht und sie kann auf sol­che Ansprü­che aus einem Steu­er­schuld­ver­hält­nis auch nicht etwa über­tra­gen wer­den, wenn das für die Anspruchs­ent­ste­hung maß­geb­li­che Steu­er­ge­setz außer an die Ent­ste­hung der Steu­er auf­grund eines Ereig­nis­ses vor Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens auch an eine nach Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens vor­ge­nom­me­ne Rechts­hand­lung anknüpft. Dies ist jeden­falls dann der Fall, wenn die­se Rechts­hand­lung in einem inne­ren Zusam­men­hang mit der Steu­er­ent­ste­hung vor Ver­fah­rens­er­öff­nung steht 13.

Der zivil­recht­li­che Sach­ver­halt, der zur Ent­ste­hung des Anspruchs auf Aus­zah­lung des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens führt, ist im Streit­fall nicht vor der Insol­venz­eröff­nung ver­wirk­licht wor­den. Zeit­lich besteht viel­mehr eine Über­ein­stim­mung mit dem Zeit­punkt, in dem der Anspruch nach dem Wort­laut des § 37 Abs. 5 Satz 2 KStG 2002 n.F. steu­er­recht­lich ent­steht (im Streit­fall: Ablauf des 31.12. 2006).

Im ent­schie­de­nen Streit­fall hat­te in der vor­in­stanz das Finanz­ge­richt hat aus­ge­führt, der Anspruch auf Aus­zah­lung des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens sei insol­venz­recht­lich durch die Tat­sa­che begrün­det wor­den, dass die Kör­per­schaft ein Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben wäh­rend der Gel­tung des kör­per­schaft­steu­er­recht­li­chen Anrech­nungs­ver­fah­rens auf­ge­baut hat­te. Nach der Umstel­lung auf das Halb­ein­künf­te­ver­fah­ren sei die­ser Anspruch auf Aus­zah­lung nicht von einem Aus­schüt­tungs­be­schluss abhän­gig gewe­sen; der Anspruch sei ent­stan­den, ohne dass es eines wei­te­ren Zutuns von Sei­ten der betrof­fe­nen Kör­per­schaft bedurft hät­te. Die ursprüng­lich zu gewäh­ren­de Min­de­rung der Kör­per­schaft­steu­er habe durch die Umstel­lung auf das Halb­ein­künf­te­ver­fah­ren nicht ver­lo­ren gehen, son­dern erhal­ten blei­ben sol­len. Der für die Aus­zah­lung des Erstat­tungs­be­trags not­wen­di­ge Aus­schüt­tungs­be­schluss, an des­sen Stel­le die spä­ter in das Gesetz ein­ge­füg­te Rege­lung des § 37 Abs. 5 KStG 2002 n.F. getre­ten sei, stel­le ledig­lich eine auf­schie­ben­de Bedin­gung für das Ent­ste­hen des Erstat­tungs­an­spruchs dar 14. Weder der ursprüng­lich not­wen­di­ge Aus­schüt­tungs­be­schluss noch § 37 Abs. 5 KStG 2002 n.F. zur ratier­li­chen Aus­zah­lung des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens hät­ten den Kern des Erstat­tungs­an­spruchs gere­gelt. Es han­de­le sich um eine Situa­ti­on, die mit den vom BFH ent­schie­de­nen Fäl­len ver­gleich­bar sei, in denen vor Insol­venz- bzw. Kon­kurs­er­öff­nung geleis­te­te, über­höh­te Vor­aus­zah­lun­gen bereits vor Insol­venz- bzw. Kon­kurs­er­öff­nung einen auf­schie­bend beding­ten Erstat­tungs­an­spruch begrün­det hät­ten, gegen den die Finanz­be­hör­de im Insol­venz­ver­fah­ren auf­rech­nen kön­ne, obwohl das die Erstat­tung aus­lö­sen­de Ereig­nis selbst erst nach Eröff­nung des Ver­fah­rens, näm­lich mit Ablauf des Ver­an­la­gungs­zeit­raums, ein­tre­te.

Die­ser Ansicht ist dar­in zu fol­gen, dass das auf den Schluss des letz­ten vor dem 1. Janu­ar 2001 begin­nen­den Wirt­schafts­jahrs ermit­tel­te Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben (§ 36 Abs. 1 Satz 1 KStG 1999 n.F.) als Rück­zah­lungs­an­spruch ohne wei­te­re recht­li­che Bedin­gung und antrags­un­ab­hän­gig 15 der Kör­per­schaft für die Fol­ge­jah­re zur Rea­li­sie­rung zuge­wie­sen wur­de. Die Rea­li­sie­rung die­ses Anspruchs war jedoch –wie auch beim Anrech­nungs­gut­ha­ben vor der Sys­tem­um­stel­lung durch die Unter­neh­mens­steu­er­re­form 2001– aus­schüt­tungs­ab­hän­gig. Ein bilan­zi­el­ler Ver­mö­gens­pos­ten (ein Steu­er­erstat­tungs­an­spruch als sons­ti­ger Ver­mö­gens­ge­gen­stand) war erst im Zusam­men­hang mit einer Gewinn­aus­schüt­tung zu erfas­sen. Dar­über hin­aus war die "Nut­zung" des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens zeit­lich auf (zuletzt) 18 Jah­re beschränkt. Ein nach Ablauf die­ser Zeit ver­blei­ben­des Gut­ha­ben soll­te ver­fal­len. Mit der Ein­füh­rung des § 37 Abs. 4 ff. KStG 2002 n.F. hat der Gesetz­ge­ber das Ver­fah­ren zur Aus­zah­lung des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens dage­gen von den Gewinn­aus­schüt­tun­gen der Kör­per­schaf­ten und der jähr­li­chen Kör­per­schaft­steu­er­ver­an­la­gung gelöst. § 37 Abs. 5 KStG 2002 n.F. fin­giert für den Aus­zah­lungs­zeit­raum von 10 Jah­ren (2008 bis 2017) gleich­mä­ßi­ge, offe­ne Gewinn­aus­schüt­tun­gen zur Nut­zung des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens. Die­ser Zah­lungs­an­spruch der Kör­per­schaft ist ein akti­vie­rungs­pflich­ti­ges Wirt­schafts­gut, das sowohl in der Han­dels- als auch in der Steu­er­bi­lanz zum 31.12. 2006, dem Zeit­punkt sei­nes Ent­ste­hens, gewinn­er­hö­hend zu erfas­sen ist 16.

Aller­dings folgt der Bun­des­fi­nanz­hof nicht der Ansicht, dass der Anspruch auf das Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben, auch wenn es mate­ri­ell um die Rück­zah­lung von Kör­per­schaft­steu­er geht 17, einem durch Steu­er­vor­aus­zah­lun­gen aus­ge­lös­ten und nach dem Ablauf des Ver­an­la­gungs­zeit­raums ent­ste­hen­den Erstat­tungs­an­spruch gleich­zu­stel­len ist. Das mit sei­nem Bestand zum 31. Dezem­ber 2000 fest­ge­stell­te Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben stellt kei­nen auf­schie­bend beding­ten Aus­zah­lungs­an­spruch i.S. des § 95 Abs. 1 Satz 1 InsO dar 18.

Denn wenn es nach dem Zweck der insol­venz­recht­li­chen Modi­fi­ka­tio­nen der Auf­rech­nungs­mög­lich­kei­ten dar­um geht, einer­seits das Ver­trau­en des Gläu­bi­gers auf eine bestehen­de bzw. sich ent­wi­ckeln­de Auf­rech­nungs­la­ge zu schüt­zen und ande­rer­seits zugleich die gleich­mä­ßi­ge Befrie­di­gung aller Insol­venz­gläu­bi­ger zu sichern, muss ins­be­son­de­re aus­ge­schlos­sen sein, dass ein Insol­venz­gläu­bi­ger mit For­de­run­gen auf­rech­net, die im Zeit­punkt der Ver­fah­rens­er­öff­nung nicht durch eine Gegen­for­de­rung gesi­chert und des­halb wirt­schaft­lich ent­wer­tet sind 19. Von einer sol­chen Ent­wer­tung wird man dann nicht aus­zu­ge­hen haben, wenn –wie oben dar­ge­legt– der anspruchs­be­grün­den­de Tat­be­stand abge­schlos­sen ist und damit ein gesi­cher­ter Rechts­grund für das Ent­ste­hen der Gegen­for­de­rung fest­ge­stellt wer­den kann. Damit sind ohne wei­te­res Situa­tio­nen abge­deckt, in denen –ohne wei­te­re Rechts­hand­lung eines Betei­lig­ten– der ent­spre­chen­de Anspruch kraft Geset­zes ent­steht (z.B. in Gestalt der Gegen­rech­nung über­zahl­ter Beträ­ge). Davon kann aber nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs auch gespro­chen wer­den, wenn das steu­er­recht­li­che "Erstat­tungs­ver­hält­nis" noch durch eine Wil­lens­be­tä­ti­gung z.B. des poten­zi­el­len Erstat­tungs­gläu­bi­gers kon­kre­ti­siert wer­den muss (z.B. nach­träg­li­che Abga­be einer berich­tig­ten Steu­er­an­mel­dung mit Zustim­mung des Finanz­amt).

Im Streit­fall ist aber –noch dar­über hin­aus­ge­hend– der bis zur Neu­re­ge­lung durch § 37 Abs. 4 ff. KStG 2002 n.F. durch eine ent­spre­chen­de Ver­an­la­gung zur Kör­per­schaft­steu­er beding­te Anspruch auf Erstat­tung des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens in einem dop­pel­ten (auf­ein­an­der auf­bau­en­den) Sin­ne abhän­gig von zwei Vor­aus­set­zun­gen, wobei die zwei­te nicht allein wil­lens­ab­hän­gig ist, son­dern zugleich auch von einer weit­ge­hend objek­ti­vier­ten Kom­po­nen­te abhängt, und in sei­nem Gesamt­be­stand einem Rea­li­sie­rungs­ri­si­ko aus­ge­setzt ist: Das Vor­han­den­sein eines Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens kann zwar als wirt­schaft­li­cher Aus­gangs- und zugleich Schwer­punkt der Ent­ste­hungs­vor­aus­set­zun­gen anzu­se­hen sein. Es han­delt sich aber nur um eine not­wen­di­ge, nicht aber um eine hin­rei­chen­de Bedin­gung für das Ent­ste­hen eines Erstat­tungs­an­spruchs. Aus­lö­sen­des Moment für eine "Mobi­li­sie­rung" des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens ist viel­mehr ein den han­dels­recht­li­chen Vor­schrif­ten ent­spre­chen­der Gewinn­aus­schüt­tungs­be­schluss im gesetz­lich vor­ge­ge­be­nen Zeit­rah­men. Erst die­ser Beschluss kom­plet­tiert den eigent­li­chen Rechts­grund für die –im Rah­men der Ver­an­la­gung zur Kör­per­schaft­steu­er zu berück­sich­ti­gen­de– Min­de­rung der Kör­per­schaft­steu­er des Aus­schüt­tungs­jah­res 20 bzw. eines etwai­gen Erstat­tungs­an­spruchs der Kör­per­schaft nach dem Abschluss des Ver­an­la­gungs­zeit­raums 21. Kann mit Blick auf die wirt­schaft­li­che Lage der Kör­per­schaft (auch unter Berück­sich­ti­gung von Gestal­tungs­maß­nah­men zur zweck­ge­rech­ten Erhö­hung des han­dels­recht­li­chen Bilanz­ge­winns) ein ent­spre­chen­der Aus­schüt­tungs­be­schluss in der nur begrenzt zur Ver­fü­gung ste­hen­den Zeit (§ 37 Abs. 2 Satz 2 KStG 2002) nicht gefasst wer­den, hin­dert dies das Ent­ste­hen des Anspruchs end­gül­tig. Damit ist vor einem Gewinn­aus­schüt­tungs­be­schluss unter Berück­sich­ti­gung der steu­er­recht­li­chen Vor­aus­set­zun­gen einer Anspruchs­ent­ste­hung auch insol­venz­recht­lich kei­ne begrün­de­te Aus­sicht ent­stan­den, dass dem Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­ben schon vor der Insol­venz­eröff­nung ein wirt­schaft­li­cher Wert zukommt, gegen den das Finanz­amt als Insol­venz­gläu­bi­ger hät­te auf­rech­nen kön­nen. Die Dif­fe­renz zwi­schen der Tarif­be­las­tung der nach altem Kör­per­schaft­steu­er­recht the­sau­ri­er­ten Gewin­ne und der Belas­tungs­hö­he im sog. Halb­ein­künf­te­ver­fah­ren (als Grund­la­ge des Kör­per­schaft­steu­er­gut­ha­bens) ist wegen des dem Gut­ha­ben anhaf­ten­den Rea­li­sie­rungs­ri­si­kos kei­ne mit einer Steu­er­vor­aus­zah­lung ver­gleich­ba­re Situa­ti­on. Die Neu­re­ge­lung in § 37 Abs. 4 ff. KStG 2002 n.F. hat damit nicht nur das Aus­zahl­sys­tem eines bereits begrün­de­ten Ver­mö­gens­an­spruchs geän­dert, son­dern durch die Besei­ti­gung des Rea­li­sie­rungs­ri­si­kos den Kern des Anspruchs zeit­gleich mit der steu­er­recht­li­chen Ent­ste­hung zum 31.12. 2006 begrün­det, was aber für vor die­sem Stich­tag eröff­ne­te Insol­venz­ver­fah­ren mit Blick auf eine Mög­lich­keit zur Auf­rech­nung kei­ne Bedeu­tung hat.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 23. Febru­ar 2011 – I R 20/​10

  1. sie­he inso­weit BFH, Urteil vom 26.07.2005 – VII R 70/​04, BFH/​NV 2006, 7[]
  2. BGH, Urteil vom 22.09.2005 – VII ZR 117/​03, BGHZ 164, 159; BFH, Urteil vom 17.04.2007 – VII R 27/​06, BFHE 217, 8, BSt­Bl II 2009, 589[]
  3. BFH, Urteil vom 05.10.2004 – VII R 69/​03, BFHE 208, 10, BSt­Bl II 2005, 195; Bran­des in Münch­Komm-InsO, 2. Aufl., § 95 Rz 1; Kroth in Braun, Insol­venz­ord­nung, 4. Aufl., § 95 Rz 1[]
  4. sie­he zum Vor­rang des § 95 InsO z.B.: BFH, Urteil in BFHE 217, 8, BSt­Bl II 2009, 589; Bran­des in Münch­Komm-InsO, a.a.O., § 96 Rz 18, m.w.N.[]
  5. BGH, Urteil vom 06.12.1990 – IX ZR 44/​90, NJW 1991, 1060; Bran­des in Münch­Komm­In­sO, a.a.O., § 96 Rz 1, 6; Kroth in Braun, a.a.O., § 96 Rz 1[]
  6. BGH, Urteil vom 09.03.2000 – IX ZR 355/​98, NJW-RR 2000, 1285; Kroth in Braun, a.a.O., § 96 Rz 8[]
  7. stän­di­ge BFH-Recht­spre­chung, z.B.: BFH, Urtei­le vom 01.08.2000 – VII R 31/​99, BFHE 193, 1, BSt­Bl II 2002, 323; in BFHE 208, 10, BSt­Bl II 2005, 195; vom 16.01.2007 – VII R 7/​06, BFHE 216, 390, BSt­Bl II 2007, 745; in BFHE 217, 8, BSt­Bl II 2009, 589; BFH, Beschlüs­se vom 30.04.2007 – VII B 252/​06, BFHE 217, 212, BSt­Bl II 2009, 624; vom 01.04.2008 – X B 201/​07, BFH/​NV 2008, 925; vom 12.08.2008 VII B 213/​07, BFH/​NV 2008, 1819; s.a. Rüs­ken, Zeit­schrift für Wirt­schafts­recht und Insol­venz­pra­xis –ZIP– 2007, 2053, 2056; Loo­se in Tipke/​Kruse, AO/​FGO, § 251 AO Rz 55, 100, 102, je m.w.N.[]
  8. BFH, Urteil vom 17.04.2007 – VII R 34/​06, BFHE 217, 14, BSt­Bl II 2008, 215, zur Eigen­heim­zu­la­ge[]
  9. z.B. BFH, Urtei­le vom 29.01.1991 – VII R 45/​90, BFH/​NV 1991, 791; vom 16.11.2004 – VII R 75/​03, BFHE 208, 296, BSt­Bl II 2006, 193; vom 31.05.2005 – VII R 71/​04, BFH/​NV 2005, 2147[]
  10. BFH, Urteil in BFHE 217, 8, BSt­Bl II 2009, 589, m.w.N.[]
  11. z.B. BFH, Urteil in BFHE 217, 8, BSt­Bl II 2009, 589[]
  12. in BGH, Urteil vom 29.06.2004 – IX ZR 147/​03, BGHZ 160, 1[]
  13. so BFH, Urteil in BFHE 217, 8, BSt­Bl II 2009, 589; s.a. Rüs­ken, ZIP 2007, 2053, 2056 f.[]
  14. die­ser Rechts­an­sicht fol­gend z.B. Ster­zin­ger, BB 2008, 1480, 1481 f.; Fett, DStZ 2008, 768, 770 f.; Ladi­ges, DStR 2008, 2041, 2044 f.; Loo­se, EFG 2010, 752 u. 1396 f.; Frot­scher, Besteue­rung bei Insol­venz, 7. Aufl., S. 177[]
  15. dabei unter mög­lichst weit­ge­hen­der Bewah­rung die­ses Gut­ha­bens – s. inso­weit BVerfG, , Beschluss vom 17.11.2009 – 1 BvR 2192/​05, DStR 2010, 434[]
  16. BFH, Beschluss vom 15.07.2008 – I B 16/​08, BFHE 222, 396, BSt­Bl II 2008, 886; sie­he auch BMF, Schrei­ben vom 14.01.2008, BSt­Bl I 2008, 280[]
  17. BFH, Beschluss in BFHE 222, 396, BSt­Bl II 2008, 886[]
  18. so im Ergeb­nis auch OFD Müns­ter, Ver­fü­gung vom 20.04.2007, DB 2007, 1001; OFD Koblenz, Ver­fü­gung vom 07.12. 2007, DStR 2008, 354; Dötsch in Dötsch/​Jost/​Pung/​Witt, Die Kör­per­schaft­steu­er, § 37 KStG Rz 109a; Neu­mann in Beermann/​Gosch, AO/​FGO, § 251 AO Rz 183; Bin­ne­wies, GmbH-Rund­schau 2010, 408, 412; ders. in Streck, KStG, 07. Aufl., § 37 Rz 106; Schmitt­mann, ZIn­sO 2008, 502; Krü­ger, ZIn­sO 2008, 1295, 1302; ders., ZIn­sO 2010, 164, 170; ders., ZIn­sO 2010, 1732, 1733 f.; Hubertus/​Fürwentsches, DStR 2010, 2382, 2385 f.; Schmitt­mann, Unter­neh­men­steu­ern und Bilan­zen 2011, 70; Förs­ter/​Felchner, DStR 2006, 1725, 1726 f.; Grashoff/​Kleinmanns, ZIn­sO 2008, 609; wohl auch Sedemund/​Schreiber, DB 2009, 697, 698 f.; Waza/​Uhländer/​Schmittmann, Insol­ven­zen und Steu­ern, 8. Aufl., Rz 1631 mit Fußn. 2[]
  19. Bran­des in Münch­Komm-InsO, a.a.O., § 96 Rz 1[]
  20. zur han­dels­bi­lan­zi­el­len Erfas­sung [erst] in dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum des Aus­schüt­tungs­be­schlus­ses s. Thur­mayr in Herrmann/​Heuer/​Raupach, EStG/​KStG, § 37 KStG Rz 28, m.w.N.[]
  21. sie­he inso­weit BMF, Schrei­ben vom 06.11.2003, BSt­Bl I 2003, 575, Tz. 31[]