Die Erbschaft als Betriebseinnahme

Die für den Betrieb einer Pflegeheim-GmbH bestimmte Erbschaft unterliegt ungeachtet ihrer erbschaftsteuerrechtlichen Belastung der Körperschaftsteuer1.

Die Erbschaft als Betriebseinnahme

Erhält eine GmbH eine Erbschaft, ist der Erwerb für die GmbH mithin auch dann körperschaftsteuerpflichtig, wenn der Erbanfall zugleich der Erbschaftsteuer unterliegt.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall betrieb eine GmbH ein Seniorenpflegeheim. Sie wurde mit notariell beurkundetem Testament von einem ledigen Heimbewohner mit der Auflage zu dessen Alleinerbin eingesetzt, das Erbvermögen ausschließlich für Zwecke des Heimbetriebs zu verwenden. Nach dem Versterben des Heimbewohners setzte das Finanzamt zum einen Erbschaftsteuer in Höhe von 300.510 € fest. Zum anderen erhöhte es den von der GmbH erklärten Gewinn um das ihr nach Abzug der Testamentsvollstreckungskosten verbliebene Erbvermögen von 1.041.659, 65 € und setzte dementsprechend Körperschaftsteuer fest.

Die hiergegen gerichtete Klage blieb vor dem Niedersächsischen Finanzgericht ohne Erfolg2. Der Bundesfinanzhof bestätigte nun dieses klageabweisende Urteil. Nach seinem Urteil verfügt die GmbH als Kapitalgesellschaft ertragsteuerrechtlich über keine außerbetriebliche Sphäre. Der Bereich ihrer gewerblichen Gewinnerzielung umfasst sämtliche Einkünfte und damit auch Vermögensmehrungen, die nicht unter die Einkunftsarten des Einkommensteuergesetzes fallen. Dies gilt auch für Vermögenszugänge aufgrund unentgeltlicher Zuwendungen einschließlich eines Erbanfalls.

Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs liegt keine verfassungsrechtlich unzulässige Kumulation von Körperschaftsteuer und Erbschaftsteuer vor. Das Verfassungsrecht gebietet nicht, alle Steuern aufeinander abzustimmen und Lücken sowie eine mehrfache Besteuerung des nämlichen Sachverhalts zu vermeiden. So ist es beispielsweise nicht zu beanstanden, dass der nämliche Gewinn sowohl der Einkommen- oder Körperschaftsteuer sowie zusätzlich der Gewerbesteuer unterworfen wird. Dies gilt auch für eine Kumulation von Ertrag- und Erbschaftsteuer, wie die Milderungsregelung des § 35b EStG verdeutlicht.

Der Bundesfinanzhof verneint auch einen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG im Hinblick auf eine unterschiedliche Behandlung von Erbanfällen bei natürlichen und juristischen Personen. Denn Art. 3 Abs. 1 GG enthält kein allgemeines Verfassungsgebot einer rechtsformneutralen Besteuerung. Es obliegt dem Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers, ob er die progressive Einkommensteuerbelastung gemäß § 32a EStG mit Rücksicht auf die Erbschaftsteuerbelastung der Einkünfte abfedert (§ 35b EStG) und ob sowie in welcher Form er diese Entlastung auf den linearen Körperschaftsteuertarif gemäß § 23 Abs. 1 KStG (im Streitjahr: 15 %) erstreckt.

Schließlich verneint der Bundesfinanzhof auch einen Verstoß gegen die Eigentumsgarantie des Art. 14 GG. Im Streitfall kam dies bereits deshalb nicht in Betracht, da die GmbH von der Gewerbesteuer befreit (§ 3 Nr.20 GewStG) war und der Erbanfall deshalb insgesamt mit Erbschaft- und Körperschaftsteuer in Höhe von lediglich 45 % belastet war.

Da die GmbH als inländische Kapitalgesellschaft nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig ist, sind alle von ihr erzielten Einkünfte gemäß § 8 Abs. 2 KStG als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln. Hieraus ist nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) abzuleiten, dass eine solche Kapitalgesellschaft ertragsteuerrechtlich über keine außerbetriebliche Sphäre verfügt, die ihr zuzurechnenden Wirtschaftsgüter ausnahmslos als Betriebsvermögen zu qualifizieren sind3 und der Bereich ihrer gewerblichen Gewinnerzielung sämtliche Einkünfte umfasst, gleichviel in welcher Form und Art sie ihr zufließen4. Erfasst werden deshalb auch Vermögensmehrungen, die nicht unter eine der sieben Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 EStG fallen5, mithin auch Vermögenszugänge aufgrund unentgeltlicher Zuwendungen einschließlich des im anhängigen Verfahren zu beurtei-lenden Erbanfalls6.

Der Erfolgswirksamkeit des Erbanfalls steht das als handelsrechtlicher Grundsatz ordnungsmäßiger Buchführung auch für den Steuerbilanzausweis zu beachtende Realisationsprinzip des § 252 Abs. 1 Nr. 4 Halbsatz 2 des Handelsgesetzbuchs (i.V.m. § 5 Abs. 1 EStG und § 8 Abs. 1 KStG) nicht entgegen7. Zwar unterfallen letztwillige Verfügungen, die dem Heimträger bekannt geworden sind, grundsätzlich dem präventiven Verbot des § 14 Abs. 1 HeimG i.V.m. § 134 BGB8. Im Streitfall wurde H jedoch vor Errichtung des Testaments eine Ausnahmegenehmigung gemäß § 14 Abs. 6 HeimG erteilt; hinzu kommt, dass die Wirksamkeit der Erbeinsetzung der GmbH nach den Feststellungen der Vorinstanz von keiner Seite bestritten wurde.

Der auf der Erbschaft der GmbH beruhende steuerbilanzielle Gewinn ist nicht durch den Abzug einer Einlage zu neutralisieren (§§ 4 Abs. 1 Satz 1 und 5 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG).

Kennzeichen einer Einlage ist die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Zuführung von Wirtschaftsgütern9. Dementsprechend hat der Bundesfinanzhof in ständiger Rechtsprechung auch unentgeltliche (freigebige) Zuwendungen eines Gesellschafters ebenso wie den Sachverhalt, dass der Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft diese zur Erbin einsetzt, als Einlage angesehen10. Im Streitfall ist dies jedoch ausgeschlossen. Dabei hat der Bundesfinanzhof nicht dazu Stellung zu nehmen, ob und unter welchen Voraussetzungen die testamentarische Verfügung eines Dritten, mit der eine Kapitalgesellschaft als Erbin bedacht wird, ertragsteuerrechtlich als mittelbar (verdeckte) Einlage des Gesellschafters gedeutet werden kann11. Hierauf ist deshalb nicht einzugehen, weil die GmbH die Erbschaft nicht aufgrund etwaiger persönlicher oder beruflicher Beziehungen zwischen H und ihren Gesellschaftern, sondern -so die Feststellungen der Vorinstanz- die letztwillige Zuwendung ausschließlich aufgrund ihrer (eigenen) gewerblichen Betätigung erlangt habe und diese Würdigung den Bundesfinanzhof bindet (§ 118 Abs. 2 FGO). Sie wird zudem -im Einklang mit den Erwägungen des BFH-Urteils in BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650- vor allem durch die Verwendungsbestimmungen des Erblassers zugunsten des Betriebs der GmbH gestützt.

Anderes ergibt sich nicht aus der mit dem Gesetz zur Umsetzung der Beitreibungsrichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetz) vom 07.12 201112 eingefügten Regelung des § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG, nach der als Schenkung auch die Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft gilt, die eine an der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligte natürliche Person oder Stiftung (Bedachte) durch die Leistung einer anderen Person (Zuwendender) an die Gesellschaft erlangt. Zu berücksichtigen ist insoweit nicht nur, dass die Vorinstanz keine Feststellungen zum Gesellschafterkreis der GmbH getroffen hat, darüber hinaus es mit Rücksicht auf die systematische Stellung in § 7 ErbStG zweifelhaft ist, ob zu den Leistungen i.S. von § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG auch der Erbanfall zu rechnen ist13 und das Finanzamt -mutmaßlich im Hinblick auf die Anweisung zu Tz 3.2 der gleich lautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 14.03.201214, denen zufolge Leistungen gesellschaftsfremder Dritter an die Kapitalgesellschaft, die darauf abzielen, diese zu bereichern, nicht unter § 7 Abs. 8 ErbStG fallen, sondern als steuerbare Zuwendung an die Kapitalgesellschaft zu erfassen sind (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG)- die Erbschaftsteuer gegenüber der GmbH aufgrund des Erwerbs von Todes wegen (§ 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) -bestandskräftig- festgesetzt hat. Gegen die Anwendbarkeit von § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG im anhängigen -die Körperschaftsteuer der GmbH betreffenden- Verfahren spricht vor allem, dass diese Bestimmung nach dem Willen des Gesetzgebers darauf gerichtet ist, im Wege einer Fiktion (“gilt”) die aufgrund der Rechtsprechung des BFH zum Schenkungsteuerrecht15 bestehenden Besteuerungslücken in Fällen zu schließen, in denen (disquotale) Einlagen der Gesellschafter oder Zuwendungen eines Dritten an die Kapitalgesellschaft nicht auf eine originäre Bereicherung der Kapitalgesellschaft, sondern auf die mittelbare Bereicherung der (Mit-)Gesellschafter abzielen16. Die Vorschrift ist mithin -selbst im Rahmen ihres Tatbestands- lediglich auf die Modifikation der schenkungsteuerrechtlichen Folgen solcher Zuwendungen gerichtet, nicht hingegen kann sie dazu führen, die dargestellte und auf den tatsächlichen Verhältnissen fußende ertragsteuerrechtliche Beurteilung (hier: ausschließliche Absicht der Mehrung des Betriebsvermögens der GmbH) im Wege einer Fiktion durch die Annahme einer Zuwendung an die Gesellschafter der GmbH und einer hierauf gestützten mittelbar verdeckten Einlage umzuqualifizieren17. Letzteres bedürfte -auch unter dem Gesichtspunkt der Einheit der Rechtsordnung- einer ausdrücklichen gesetzlichen Anordnung18.

Die Geltung der vorstehenden Grundsätze wird nicht dadurch in Frage gestellt, dass sie unter den Voraussetzungen des Streitfalls mit einer Kumulation von Körperschaftsteuer und Erbschaftsteuer (§ 3 Abs. 1 Nr. 1 und § 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) einhergehen. Insbesondere schließen beide Besteuerungstatbestände einander -auch bezogen auf den nämlichen Vorgang (Erbanfall)- tatbestandlich nicht aus.

Letzteres entspricht dem BFH, Urteil in BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650, das die betrieblich bedingte Erbeinsetzung eines Seniorenheims in der Rechtsform einer GbR betraf und für das Verhältnis von Einkommen- und Erbschaftsteuer eine tatbestandliche Alternativität mit der Begründung verneinte, dass dem Gewerbebetrieb und damit dem steuerbaren Bereich des § 15 EStG alle betrieblich veranlassten Zuwendungen zuzuordnen und hierzu bei Vorliegen eines wirtschaftlichen Bezugs zum Betrieb auch unentgeltliche und der Schenkungsteuer unterliegende Zuwendungen zu rechnen seien19.

Hieran ist auch mit Rücksicht auf die Folgerechtsprechung des BFH jedenfalls für den im anhängigen Verfahren zu beurteilenden Sachverhalt festzuhalten.

Dies gilt zunächst für die (jüngere) Rechtsprechung des II. Bundesfinanzhofs des BFH, nach der es sich bei (nicht betrieblich veranlassten) Zuwendungen im Verhältnis von Kapitalgesellschaften und ihren Gesellschaftern (und umgekehrt) um gesellschaftsrechtliche Vorgänge handele, die als Gewinnausschüttungen, Kapitalrückzahlungen oder Einlagen anzusehen seien und damit keine unentgeltlichen (freigebigen) Zuwendungen begründen könnten20. Auch dies bedarf vorliegend keiner Erörterung. Zum einen ist im anhängigen Verfahren nicht die Erbschaftsteuerfestsetzung, sondern die Höhe des körperschaftsteuerrechtlichen Gewinns der GmbH im Streit; zum anderen ist nicht über Vermögensübertragungen, die ihre Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis zur GmbH haben, sondern über (ausschließlich) betrieblich veranlasste Zuwendungen Dritter zu entscheiden, die mit der GmbH nicht gesellschaftsrechtlich verbunden sind.

Nichts anderes ergibt sich aus den Erwägungen des VIII. Bundesfinanzhofs des BFH, nach denen dann, wenn der nämliche Sachverhalt sowohl der Einkommen- als auch der Schenkung- oder Erbschaftsteuer unterfalle, die Einkommensteuer zurücktreten müsse, weil die Schenkung/der Erbanfall nicht Gegenstand einer auf die Einkunftserzielung am Markt gerichteten Erwerbshandlung sei und damit nicht zu den Einkünften i.S. von § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 7 EStG gehöre21. Abgesehen davon, dass auch diese Entscheidungen sich nicht mit den Gründen des BFH-Urteils in BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650 auseinandersetzen und die GmbH des anhängigen Verfahrens nach den tatrichterlichen Feststellungen wegen ihres Pflegeheimbetriebs, d.h. wegen ihrer “Tätigkeit am Markt” zur Erbin des H eingesetzt wurde, ist -wie erläutert- die Erfolgswirksamkeit einer Vermögensmehrung bei einer unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtigen Kapitalgesellschaft aufgrund der Gewerblichkeitsfiktion des § 8 Abs. 2 KStG nicht daran gebunden, dass die Vermögensmehrung den Einkunftstatbeständen des Einkommensteuergesetzes zugeordnet werden kann.

Ähnliches gilt für den BFH-Beschluss vom 06.12 201322, nach dem die Zuwendung eines Dritten an einen Arbeitnehmer im Sinne einer tatbestandlichen Alternativität entweder als freigebige, d.h. unentgeltliche Zuwendung (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) oder als Gegenleistung für die Arbeitsleistung, d.h. als Arbeitslohn (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG), zu erfassen und deshalb eine doppelte Besteuerung des nämlichen Vorgangs ausgeschlossen sei. Auch diese Rechtsprechung gründet auf einer tatbestandlichen Begrenzung des Umfangs steuerbarer (Lohn-)Einkünfte23 und damit auf einer Beschränkung, die der durch die umfassende Annahme eines Gewerbebetriebs gekennzeichnete Besteuerungszugriff gemäß § 8 Abs. 2 KStG nicht kennt.

Das durch den Erbanfall bei der GmbH bedingte Zusammentreffen von Körperschaftsteuer und Erbschaftsteuer verstößt schließlich nicht gegen Verfassungsrecht.

Auszugehen ist hierbei davon, dass die Bundesrepublik Deutschland über kein einheitliches Steuersystem verfügt, das Grundgesetz selbst vielmehr eine Vielzahl von Steuern kennt (vgl. Art. 105 ff. GG) und es deshalb auch keinen Verfassungsgrundsatz des Inhalts gibt, dass alle Steuern aufeinander abgestimmt und Lücken sowie eine mehrfache Besteuerung des nämlichen Sachverhalts vermieden werden müssten24. Demgemäß ist es beispielsweise nicht zu beanstanden, dass der nämliche Gewinn sowohl der Einkommen- oder Körperschaftsteuer sowie zusätzlich der Gewerbesteuer unterworfen wird. Nichts anderes gilt -wie auch die Milderungsregelung des § 35b EStG verdeutlicht25- für eine Kumulation von Ertrag- und Erbschaftsteuer26.

Das Zusammentreffen von Erbschaft- und Körperschaftsteuer verstößt ferner nicht deshalb gegen Art. 3 Abs. 1 GG, weil bei einem Erbanfall, der bei einer natürlichen Person neben der Erbschaftsteuer auch der Einkommensteuer unterliegt27, letztere Steuerbelastung durch die Tarifvorschrift des § 35b EStG gemildert wird, während eine solche Entlastung im Rahmen der Körperschaftsteuerfestsetzung nicht gewährt wird28. Zu berücksichtigen ist insoweit, dass Art. 3 Abs. 1 GG kein allgemeines Verfassungsgebot einer rechtsformneutralen Besteuerung enthält und deshalb in der Abschirmung der Vermögenssphäre der Kapitalgesellschaft und ihrer hieran anknüpfenden eigenständigen Steuerpflicht ein hinreichender sachlicher Grund für die unterschiedliche steuerrechtliche Behandlung gegenüber dem Sachverhalt zu sehen ist, dass die nämliche gewerbliche Tätigkeit durch eine natürliche Person eigenständig oder aufgrund ihrer Beteiligung an einer dem sog. Transparenzprinzip unterliegenden Personengesellschaft ausgeübt wird29. Demgemäß obliegt es auch dem Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers, ob er die progressive Einkommensteuerbelastung gemäß § 32a EStG mit Rücksicht auf die Erbschaftsteuerbelastung der Einkünfte abfedert (§ 35b EStG) und ob sowie in welcher Form er diese Entlastung auf den linearen Körperschaftsteuertarif gemäß § 23 Abs. 1 KStG (im Streitjahr: 15 %) erstreckt.

Schließlich verstößt die aus dem Erbanfall resultierende Steuerbelastung auch nicht gegen die Eigentumsgarantie des Art. 14 GG. Abgesehen davon, dass aus der Vorschrift nach zwischenzeitlich ständiger Rechtsprechung keine allgemein verbindliche, absolute Belastungsobergrenze im Sinne eines “Halbteilungsgrundsatzes” abzuleiten ist und auch eine Gesamtbelastung von (rund) 60 % des erworbenen Vermögens nicht gegen das Übermaßverbot verstößt30, kommt im Streitfall hinzu, dass die GmbH von der Gewerbesteuer befreit (§ 3 Nr.20 des Gewerbesteuergesetzes) und der Erbanfall deshalb insgesamt mit Steuern (Erbschaft- und Körperschaftsteuer) in Höhe von (lediglich) 45 % belastet war.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 6. Dezember 2016 – I R 50/16

  1. Anschluss an BFH, Urteil vom 14.03.2006 – VIII R 60/03, BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650 []
  2. Nds. FG, Urteil vom 28.06.2016 – 10 K 285/15 []
  3. grundlegend BFH, Urteil vom 04.12 1996 – I R 54/95, BFHE 182, 123 []
  4. BFH, Urteil vom 28.02.1956 – I 92/54 U, BFHE 62, 416, BStBl III 1956, 154; BFH, Beschluss vom 15.02.2012 – I B 97/11, BFHE 236, 458, BStBl II 2012, 697; dazu BVerfG, Beschluss vom 12.05.2015 – 2 BvR 1407/12, 2 BvR 1608/12 []
  5. BFH, Urteil vom 22.08.1990 – I R 67/88, BFHE 162, 439, BStBl II 1991, 250 []
  6. BFH, Urteile in BFHE 62, 416, BStBl III 1956, 154; vom 24.03.1993 – I R 131/90, BFHE 171, 185, BStBl II 1993, 799; FG Nürnberg, Urteil vom 29.07.2010 4 K 392/2009, EFG 2011, 361; Neu, EFG 2016, 1367 []
  7. dazu BFH, Urteil vom 14.03.2006 – VIII R 60/03, BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650; Tiedchen in Herrmann/Heuer/Raupach, § 5 EStG Rz 399 “Bestrittene Forderungen” a.E. []
  8. s. zu Einzelheiten -einschließlich der Fortgeltung der Vorschrift in Niedersachsen gemäß Art. 125a Abs. 1 i.V.m. Art. 74 Abs. 1 Nr. 7 GG- Dickmann/Karl, Heimrecht, 11. Aufl.2014, D.III. Rz 20, 23, 53 []
  9. BFH, Urteil vom 15.04.2015 – I R 44/14, BFHE 249, 493, BStBl II 2015, 769: einschließlich Wegfall von Passivposten []
  10. BFH, Urteile in BFHE 62, 416, BStBl III 1956, 154; in BFHE 171, 185, BStBl II 1993, 799 []
  11. s. hierzu allgemein Gosch/Roser KStG, 3. Aufl., § 8 Rz 110 []
  12. BGBl I 2011, 2592, BStBl I 2011, 1171 []
  13. ablehnend Gebel in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 7 Rz 414 []
  14. BStBl I 2012, 331 []
  15. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 09.12 2009 – II R 28/08, BFHE 228, 169, BStBl II 2010, 566 []
  16. so BT-Drs. 17/7524, S.20 f. []
  17. a.A. Keß, Zeitschrift für Erbrecht und Vermögensnachfolge -ZEV- 2015, 254, 257 []
  18. vgl. aus Sicht des Erbschaftsteuerrechts auch BFH, Urteil vom 17.04.1996 – II R 16/93, BFHE 180, 464, BStBl II 1996, 454 []
  19. gl.A. BFH, Urteil vom 06.09.1990 – IV R 125/89, BFHE 161, 552, BStBl II 1990, 1028 []
  20. BFH, Urteil vom 20.01.2016 – II R 40/14, BFHE 252, 453; BFH, Beschluss vom 02.09.2015 – II B 146/14, BFH/NV 2015, 1586 []
  21. BFH, Beschluss vom 12.09.2011 – VIII B 70/09, BFH/NV 2012, 229; BFH, Urteil vom 20.10.2015 – VIII R 40/13, BFHE 252, 260, BStBl II 2016, 342; ähnlich Crezelius, ZEV 2015, 392, 395: Erbeinsetzung ist privater Vorgang []
  22. BFH, Beschluss vom 06.12 2013 – VI B 89/13, BFH/NV 2014, 511 []
  23. vgl. BFH, Urteil in BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650 []
  24. BVerfG, Beschluss vom 08.01.1999 – 1 BvL 14/98, BStBl II 1999, 152 []
  25. vgl. Schmidt/Kulosa, EStG, 35. Aufl., § 35b Rz 1; Blümich/Schallmoser, § 35b EStG Rz 1; Fischer in Kirchhof, EStG, 15. Aufl., § 35b Rz 1 []
  26. BFH, Urteile vom 17.02.2010 – II R 23/09, BFHE 229, 363, BStBl II 2010, 641; vom 18.01.2011 – X R 63/08, BFHE 232, 441, BStBl II 2011, 680; FG Nürnberg, Urteil in EFG 2011, 361; FG des Saarlandes, Urteil in EFG 2012, 922 []
  27. dazu BFH, Urteil in BFHE 212, 535, BStBl II 2006, 650 []
  28. dazu BFH, Urteil vom 14.09.1994 – I R 78/94, BFHE 176, 122, BStBl II 1995, 207; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 35b Rz 3, m.w.N.; Blümich/Schallmoser, § 35b EStG Rz 7 []
  29. z.B. BVerfG, Beschluss vom 24.03.2010 – 1 BvR 2130/09, HFR 2010, 756; BFH, Urteil vom 05.09.2001 – I R 27/01, BFHE 196, 293, BStBl II 2002, 155; BFH, Urteil vom 13.07.2016 – VIII R 56/13, BFHE 254, 398, BStBl II 2016, 936 []
  30. BVerfG, Beschlüsse vom 18.01.2006 – 2 BvR 2194/99, BVerfGE 115, 97; vom 07.04.2015 – 1 BvR 1432/10, HFR 2015, 695; BFH, Urteil in BFHE 232, 441, BStBl II 2011, 680 []