Die unbesicherte Darlehensvergabe an eine ausländische Konzerntochter – und ihre Ausbuchung

Die Abgrenzung zwischen betrieblich veranlassten Darlehen und durch das Gesellschaftsverhältnis veranlassten Einlagen ist anhand der Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten vorzunehmen. Einzelnen Kriterien des Fremdvergleichs ist dabei nicht die Qualität unverzichtbarer Tatbestandsvoraussetzungen beizumessen¹. Der Topos des sog. Konzernrückhalts beschreibt lediglich den rechtlichen und wirtschaftlichen Rahmen der Unternehmensverflechtung und bringt die Üblichkeit zum Ausdruck, innerhalb eines Konzerns Kreditansprüche nicht wie unter Fremden abzusichern². Die fehlende Darlehensbesicherung gehört grundsätzlich zu den nicht fremdüblichen „Bedingungen“ i.S. des § 1 Abs. 1 AStG. Gleiches gilt für Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 9 DBA-Belgien 1967).

Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 9 DBA-Belgien 1967) beschränkt den Korrekturbereich des § 1 Abs. 1 AStG nicht auf sog. Preisberichtigungen, sondern ermöglicht auch die Neutralisierung der gewinnmindernden Ausbuchung einer Darlehensforderung oder einer Teilwertabschreibung hierauf³. Ob einer Korrektur nach § 1 Abs. 1 AStG der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz des Unionsrechts entgegensteht, bestimmt sich nach einer Gesamtwürdigung der Umstände des jeweiligen Einzelfalls. Dabei sind das wirtschaftliche Eigeninteresse und die Finanzierungsverantwortung auf der einen Seite sowie die strukturelle Nähe zur Eigenkapitalausstattung und die Änderung des Vermögens- und Liquiditätsstatus des Darlehensgebers auf der anderen Seite zu berücksichtigen.

Betriebliche oder private Veranlassung?[↑]

Nach der zu Verträgen zwischen Angehörigen ergangenen Rechtsprechung ist die Abgrenzung zwischen privater und betrieblicher Veranlassung im Anschluss an die Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts vom 07.11.1995⁴ und vom 15.08.1996⁵ anhand der Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten mit der Maßgabe vorzunehmen, dass nicht jede Abweichung einzelner Sachverhaltsmerkmale vom Fremdüblichen im Sinne eines absolut wirkenden Tatbestandsmerkmals die steuerrechtliche Anerkennung des Vertragsverhältnisses ausschließt. Vielmehr sind die einzelnen Kriterien des Fremdvergleichs im Rahmen der gebotenen Gesamtbetrachtung zu würdigen⁶. Nichts anderes kann für Vertragsverhältnisse zwischen Gesellschaften und ihren Gesellschaftern und damit für die Frage gelten, ob eine Kapitalüberlassung der eigenen betrieblichen Sphäre oder derjenigen des Gesellschaftsverhältnisses (hier: der Beteiligung an der Tochtergesellschaft) zuzuordnen ist.

Demgemäß bedarf es auch bei der Beurteilung von Kapitalüberlassungen zwischen verbundenen Unternehmen der Abgrenzung, ob das zugeführte Kapital dauerhaft in das Vermögen der empfangenden Gesellschaft übergehen sollte und eine Rückzahlung nicht beabsichtigt war⁷ oder ob die Beteiligten -im Sinne einer ernstlichen Abrede- von der Überlassung von Kapital auf Zeit ausgegangen sind und davon ausgehen konnten, dass der Darlehensvertrag durchgeführt, insbesondere also das Darlehen zurückgezahlt wird⁸. Zwar kann diese Abgrenzung nur auf objektiv überprüfbare Umstände gestützt werden und ist hierbei von den fremdüblichen Voraussetzungen einer Darlehensgewährung auszugehen (sog. Fremdvergleich). Auch insoweit kann jedoch einzelnen Kriterien des Fremdvergleichs nicht die Qualität unverzichtbarer Tatbestandsvoraussetzungen beigemessen werden. Diese sind vielmehr -worauf der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 29.10.1997⁹ ausdrücklich hingewiesen hat- indiziell zu würdigen¹⁰.

Hiervon ausgehend ist zwar in der den vorliegenden Streitfall kennzeichnenden Nichtbesicherung des Schuldsaldos aus dem Verrechnungskonto einerseits ein nicht fremdüblicher Umstand zu sehen, da ein mit der Tochtergesellschaft nicht verbundener Kreditgeber auf einer banküblichen Sicherheit bestanden hätte. Abweichendes kann auch dem Topos des (sog.) Konzernrückhalts nicht entnommen werden, da er -ohne Hinzutreten einer rechtlichen Verpflichtung, für die Rückzahlung des Darlehens einzustehen- lediglich den rechtlichen und wirtschaftlichen Rahmen der Unternehmensverflechtung und die Üblichkeit zum Ausdruck bringt, innerhalb eines Konzerns Kreditansprüche nicht wie unter Fremden abzusichern¹¹. Soweit den Urteilen des Bundesfinanzhofs vom 24.06.2015¹² sowie in BFHE 184, 482, BStBl II 1998, 573 Abweichendes zu entnehmen ist, wird hieran nicht festgehalten. Dies schließt es andererseits -wie erläutert- aber nicht aus, auch ertragsteuerrechtlich von einer ernstlichen, d.h. betrieblich veranlassten Darlehensabrede auszugehen¹³. Im Rahmen der gebotenen Gesamtabwägung sind hierbei neben der fehlenden Konzernüblichkeit der Anspruchsbesicherung¹⁴ vor allem die sonstigen Umstände des Vertragsschlusses (z.B. berechtigte Ertragserwartungen des Kreditnehmers, Einfluss des Kreditgebers auf dessen Geschäftstätigkeit, grundsätzliche Bereitschaft, die kreditnehmende Gesellschaft im Geschäftsverkehr nach außen zu stützen) indiziell mit Rücksicht darauf zu würdigen, ob -trotz des nicht fremdüblichen Verzichts auf die Einräumung einer werthaltigen Sicherung der Darlehensansprüche- die Beteiligten von einer Kapitalüberlassung auf Zeit und damit insbesondere von der Rückzahlung des Kreditkapitals ausgegangen sind und bei objektiver Würdigung ausgehen konnten.

Eine solche Gesamtabwägung hat das Finanzgericht im vorliegenden Fall in der Vorinstanz nicht vorgenommen. Sie kann in der Revisionsinstanz auch nicht nachgeholt werden.

Außerbilanzielle Korrektur bei durch die Beteiligung veranlasster Kapitaleinlage[↑]

Die Abgrenzung ist im Streitfall indes nicht entscheidungserheblich, da die mit der Forderungsausbuchung verbundene Gewinnminderung ungeachtet dessen außerbilanziell zu korrigieren ist, ob die Muttergesellschaft eine durch das Gesellschaftsverhältnis (Beteiligungsverhältnis) veranlasste Kapitaleinlage in das Vermögen der belgischen Tochtergesellschaft geleistet oder dieser ein betrieblich veranlasstes Darlehen gewährt hat.

Im Fall einer Einlage hätten sich insoweit die Anschaffungskosten der Mutter- auf die Beteiligung an der belgischen Tochtergesellschaft erhöht. Eine gewinnmindernde Teilwertabschreibung auf diese Beteiligung wäre gemäß § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG ausgeschlossen.

Außerbilanzielle Korrektur bei der Ausbuchung eines betrieblich veranlassten Darlehens[↑]

Im Fall der Ausbuchung einer betrieblich veranlassten Darlehensforderung wäre hingegen -mit dem nämlichen Ergebnis- die Minderung des Steuerbilanzgewinns nach § 1 Abs. 1 AStG zu neutralisieren.

Der gewinnmindernden Ausbuchung der Darlehensforderung steht der sog. Konzernrückhalt und damit auch der Umstand nicht entgegen, dass die Muttergesellschaft beherrschende Gesellschafterin der belgischen Tochtergesellschaft war. Soweit der bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs entnommen werden konnte, dass allein in den Einflußnahmemöglichkeiten des beherrschenden Gesellschafters auf den Darlehensnehmer eine fremdübliche (werthaltige) Besicherung des Rückzahlungsanspruchs im Sinne einer aktiven Einstandsverpflichtung zu sehen ist, hält er hieran -wie bereits erläutert- nicht fest¹⁵. Demgemäß schließt der sog. Konzernrückhalt weder aus, dass ein Darlehen wertlos und damit auf den geringeren Teilwert abgeschrieben wird, noch hat er bei der im anhängigen Verfahren zu beurteilenden verzichtsbedingten Ausbuchung des Darlehensanspruchs zur Folge, dass diese durch den Ansatz einer verdeckten Einlage in Höhe des Nominalbetrags des Darlehensverzichts ausgeglichen wird¹⁶. Der Einlagewert bestimmt sich vielmehr nach dem Teilwert des Forderungsanteils, auf den verzichtet wurde, im Streitfall mithin -nach den Feststellungen der Vorinstanz- auf null EUR¹⁷.

Die hierdurch bedingte Gewinnminderung unterliegt indes in voller Höhe der Korrektur gemäß § 1 Abs. 1 AStG.

Werden Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus Geschäftsbeziehungen mit einer ihm nahestehenden Person dadurch gemindert, dass er im Rahmen solcher Geschäftsbeziehungen zum Ausland Bedingungen vereinbart, die von denen abweichen, die voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Verhältnissen vereinbart hätten, so sind seine Einkünfte unbeschadet anderer Vorschriften gemäß § 1 Abs. 1 AStG so anzusetzen, wie sie unter den zwischen unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären. Geschäftsbeziehung in diesem Sinne ist gemäß § 1 Abs. 4 AStG jede den Einkünften zugrunde liegende schuldrechtliche Beziehung, die keine gesellschaftsvertragliche Vereinbarung ist und entweder beim Steuerpflichtigen oder bei der nahestehenden Person Teil einer Tätigkeit ist, auf die die §§ 13, 15, 18 oder 21 des Einkommensteuergesetzes anzuwenden sind oder im Fall eines ausländischen Nahestehenden anzuwenden wären, wenn die Tätigkeit im Inland vorgenommen würde.

Das Darlehensverhältnis zwischen Mutter- und belgischer Tochtergesellschaft ist eine solche Geschäftsbeziehung, zu deren Bedingungen die Nichtbesicherung der Ansprüche gehört¹⁸. Der Begriff der Bedingung ist zwar gesetzlich nicht definiert, im gewöhnlichen Geschäftsverkehr sind hierzu jedoch -neben Vereinbarungen über die Laufzeit, Art und Weise der Rückzahlung sowie Höhe und Zahlungszeitpunkt der Zinsen- üblicherweise auch Vereinbarungen über die zu stellenden Sicherheiten zu rechnen¹⁹. Auch die Rechtsprechung teilt diese Ansicht²⁰.

Die Nichtbesicherung weicht -wie bereits ausgeführt- vom Fremdüblichen ab, weil ein fremder Gläubiger die Darlehensgewährung (hier Verrechnungskonto) von der Einräumung werthaltiger Sicherungsrechte abhängig gemacht hätte. Gegen die Annahme fehlender Fremdüblichkeit kann nicht eingewendet werden, dass die dem Schuldsaldo zugrunde liegende Abrede steuerrechtlich als Darlehen angesehen wird. Letzteres beruht -wie gleichfalls bereits erläutert- auf der Würdigung der Gesamtabrede, die trotz fehlender Fremdüblichkeit einzelner Indizien (hier: keine Besicherung) dazu führen kann, nicht von einer durch das Gesellschaftsverhältnis (Beteiligungsverhältnis) veranlassten Einlage, sondern einer darlehensweisen Kapitalausreichung auszugehen. Folge hiervon ist indes nicht, dass der Vertrag in seiner Gesamtheit dem entspräche, was einander Fremde vereinbaren würden. Vielmehr bleibt die Qualifikation der betroffenen; und vom Marktüblichen (Banküblichen) abweichenden Vertragsteile als nicht fremdüblich erhalten. Nichts anderes ergibt sich aus § 1 AStG. Im Gegenteil: auch diese Vorschrift unterscheidet nach ihrer Struktur (Tatbestand und Rechtsfolge) die „Geschäftsbeziehung“ zum Ausland -hier das steuerrechtlich anzu Darlehen- von den einzelnen, nicht fremdüblichen „Bedingungen“ mit der weiteren Folge, dass nur die hierdurch -d.h. die fehlende Fremdüblichkeit einzelner Bedingungen (hier: fehlende Besicherung)- veranlassten Einkunftsminderungen dem Berichtigungsbefehl der Norm unterfallen.

Die Einkünfteminderung ist weiterhin i.S. von § 1 AStG durch („dadurch“) die fehlende Besicherung eingetreten²¹. Maßgeblich hierfür ist -im Sinne des Veranlassungsprinzips²²- das die gewinnmindernde Forderungsausbuchung „auslösende Moment“. Bei der hierfür gebotenen wertenden Betrachtung ist nicht auf die Zahlungsunfähigkeit der belgischen Tochtergesellschaft, sondern deshalb vorrangig auf den Sicherungsverzicht abzustellen, weil die Muttergesellschaft durch eben diesen Verzicht ihren Darlehensrückzahlungsanspruch an die wirtschaftliche Entwicklung ihrer Tochtergesellschaft geknüpft hat und eine solche „Vermischung der Vermögensrisiken“ im Falle der Einräumung werthaltiger Sicherungsrechte nicht eingetreten wäre.

Korrektur aufgrund des DBA-Belgien?[↑]

Die hierdurch bedingte Einkünftekorrektur gemäß § 1 Abs. 1 AStG wird nicht durch Art. 9 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Königreich Belgien zur Vermeidung der Doppelbesteuerungen und zur Regelung verschiedener anderer Fragen auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen; und vom Vermögen einschließlich der Gewerbesteuer und der Grundsteuern vom 11.04.1967²³ -DBA-Belgien 1967- ausgeschlossen (Aufgabe der bisherigen BFH-Rechtsprechung).

DBA-Belgien 1967 sieht u.a. vor, dass dann, wenn ein Unternehmen eines Vertragsstaats unmittelbar oder mittelbar an der Geschäftsleitung, Kontrolle oder Finanzierung eines Unternehmens des anderen Vertragsstaats beteiligt ist und zwischen den beiden Unternehmen hinsichtlich ihrer kaufmännischen oder finanziellen Beziehungen Bedingungen vereinbart oder auferlegt werden, die von denen abweichen, die unabhängige Unternehmen miteinander vereinbaren würden, die Gewinne, die eines der Unternehmen ohne diese Bedingungen erzielt hätte, wegen dieser Bedingungen aber nicht erzielt hat, den Gewinnen dieses Unternehmens zugerechnet und besteuert werden dürfen.

Geht man bei der Ermittlung des Regelungsgehalts eines völkerrechtlichen Vertrags vom Wiener Übereinkommen über das Recht der Verträge vom 23.05.1969 -WÜRV-²⁴ aus²⁵, so ist ein solches Abkommen nach Treu und Glauben in Übereinstimmung mit der gewöhnlichen, seinen Bestimmungen in ihrem Zusammenhang zukommenden Bedeutung und im Lichte seines Zieles und Zweckes auszulegen (Art. 31 Abs. 1 WÜRV).

Maßgeblich ist mithin der Wortlaut des Vertrags und die „gewöhnliche Bedeutung“ der verwendeten Ausdrücke. Hiernach handelt es sich bei der fehlenden Besicherung um zwischen Organträgerin und Organgesellschaft „vereinbarte Bedingungen“, die -wie gezeigt- vom Fremdüblichen abweichen. Der Bundesfinanzhof hat zwar bisher das Merkmal der Bedingung im Falle der Darlehensgewährung allein auf den vereinbarten Zinssatz -i.S. einer Preiskorrektur- beschränkt²⁶. An dieser Rechtsprechung wird indes nicht festgehalten. Unberührt hiervon bleiben hingegen die Grundsätze des BFH-Urteils vom 11.10.2012²⁷. Die in dieser Entscheidung zu beurteilende sog. Sonderbedingung in Form einer „klaren, im Voraus getroffenen, zivilrechtlich wirksamen und tatsächlich durchgeführten Vereinbarung“, denen beherrschende Unternehmen im Rahmen der Einkommenskorrektur nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG unterworfen sind (sog. formeller Fremdvergleich), ist unverändert nicht zu den Bedingungen i.S. des Art. 9 Abs. 1 des Musterabkommens der Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD-Musterabkommen -OECD-MustAbk-) zu rechnen.

Bestätigung findet dieses Verständnis im Zweck des Art. 9 DBA-Belgien 1967. Die Regelung zielt auf die Einkünfteabgrenzung bei grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen am Maßstab des vom Territorialitäts- und Veranlassungsprinzip getragenen Fremdvergleichs²⁸. Sie will zudem die gleichen Wettbewerbsbedingungen zwischen unabhängigen und verbundenen Unternehmen sicherstellen.

Aus dem Vorstehenden sowie dem prinzipiellen Einklang mit den Erläuterungen zu § 1 AStG ergibt sich weiterhin, dass der Bundesfinanzhof einer abschließenden Entscheidung darüber enthoben ist, ob der Auslegung des Art. 9 DBA-Belgien 1967 die Grundsätze des WÜRV oder gemäß Art. 3 Abs. 2 DBA-Belgien 1967 (sog. lex-fori-Klausel) das Recht des Anwenderstaats zugrunde zu legen ist²⁹.

Einkünftekorrektur nach §1 AStG – und europäisches Unionsrecht[↑]

Schließlich widerstreitet auch das Unionsrecht nicht einer Einkünftekorrektur nach § 1 AStG.

Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union stellt eine Regelung wie diejenige des § 1 Abs. 1 AStG eine zur Wahrung der ausgewogenen Aufteilung der Besteuerungsbefugnis zwischen den Mitgliedstaaten gerechtfertigte Beschränkung der Niederlassungsfreiheit (Art. 43 des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft i.d.F. des Vertrags von Nizza zur Änderung des Vertrags über die Europäische Union, der Verträge zur Gründung der Europäischen Gemeinschaften sowie einiger damit zusammenhängender Rechtsakte³⁰ dar (jetzt Art. 49 AEUV³¹)³².

Soweit der EuGH mit der zuletzt genannten Entscheidung für die unentgeltliche Übernahme von Garantie- und Patronatszusagen im Rahmen seiner Erwägungen zur Verhältnismäßigkeit erkannt hat, dass das wirtschaftliche Eigeninteresse der Konzernobergesellschaft an ihren Beteiligungsgesellschaften sowie die gewisse Verantwortung als Gesellschafterin bei der Finanzierung dieser Gesellschaften Geschäftsabschlüsse unter nicht fremdüblichen Bedingungen rechtfertigen („erklären“) und damit einer Berichtigung nach § 1 AStG entgegenstehen können, kommt diese Einschränkung vorliegend nicht zum Tragen.

Auszugehen ist hierbei davon, dass die genannten wirtschaftlichen Gründe (hier: „gewisse“ Finanzierungsverantwortung der Mutter- für die Tochtergesellschaft; Partizipation an deren Erfolg z.B. über Gewinnausschüttungen) nach dem EuGH-Urteil Hornbach-Baumarkt³³ nicht im Sinne eines Automatismus dazu führen, dass die Wahrung der territorialen Besteuerungsrechte der Mitgliedstaaten (durchgängig) verdrängt werden. Aus den Formulierungen des Urteils³⁴ ergibt sich vielmehr zweifelsfrei, dass das nationale Gericht Gründe dieser Art zu berücksichtigen und damit im Rahmen einer Abwägung daran zu messen hat, mit welchem Gewicht die jeweils zu beurteilende Abweichung vom Maßstab des Fremdüblichen in den Territorialitätsgrundsatz und die hierauf gründende Zuordnung der Besteuerungsrechte eingreift³⁵.

Hiernach kommt im Streitfall eine Einschränkung der Berichtigung nach § 1 AStG nicht in Betracht.

Zwar hatte die Muttergesellschaft -im Gegensatz zu einander fremden Dritten- die Wahl, die belgische Tochtergesellschaft entweder mit Fremd- oder mit Eigenkapital auszustatten. Gleicht die Ausreichung von Fremdkapital aber eine unzureichende Eigenkapitalausstattung aus und ist sie damit zugleich Voraussetzung dafür, dass die darlehensempfangende Gesellschaft die ihr zugedachte wirtschaftliche Funktion (weiter) erfüllen kann, so steht dies nicht nur strukturell der Zuführung von Eigenkapital nahe³⁶, sondern hat des Weiteren zur Folge, dass eine unterschiedliche Behandlung von Einlage und Darlehensverzicht mit Rücksicht auf den auch unionsrechtlich anerkannten Geltungsanspruch der Gewinnabgrenzung nach Maßgabe fremdüblicher Bedingungen ausgeschlossen ist.

Welche Weiterungen sich hieraus für unentgeltliche Garantie- und Patronatserklärungen ergeben, die dem EuGH-Urteil Hornbach-Baumarkt³³ zugrunde lagen, bedarf vorliegend bereits deshalb keiner weiteren Erörterung, weil Verpflichtungen der zuletzt genannten Art mit keiner Änderung des Vermögens- und Liquiditätsstatus der betroffenen Gesellschaften einhergehen, wohingegen die im anhängigen Verfahren zu beurteilenden Verzichtserklärungen -gleich der Leistung einer Einlage- bis zum Eintritt des Besserungsfalls auf einen Kapitalverlust, jedenfalls aber auf einen Kapitaltransfer gerichtet waren. Auch dem ist im Rahmen der gebotenen Abwägung -wie aufgezeigt- das ihm zukommende Gewicht zu geben mit der Folge, dass die unionsrechtliche Niederlassungsfreiheit einer Einkunftskorrektur nach § 1 AStG nicht entgegensteht.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 27. Februar 2019 – I R 73/16

1. Bestätigung von BFH, Urteil vom 29.10.1997 – I R 24/97, BFHE 184, 482, BStBl II 1998, 573, unter II. 2.[↩]
2. insoweit entgegen BFH, Urteile vom 24.06.2015 – I R 29/14, BFHE 250, 386, BStBl II 2016, 258; und vom 29.10.1997 – I R 24/97, BFHE 184, 482, BStBl II 1998, 573, unter II. 3.d[↩]
3. entgegen BFH, Urteile vom 24.06.2015 – I R 29/14, BFHE 250, 386, BStBl II 2016, 258; und vom 17.12 2014 – I R 23/13, BFHE 248, 170, BStBl II 2016, 261[↩]
4. BVerfG, Beschluss vom 07.11.1995 – 2 BvR 802/90, BStBl II 1996, 34, unter B.I. 2.[↩]
5. BVerfG, Beschluss vom 15.08.1996 – 2 BvR 3027/95[↩]
6. vgl. zuletzt BFH, Urteil vom 10.10.2018 – X R 44-45/17, BFHE nn, m.w.N.[↩]
7. BFH, Urteil vom 06.11.2003 – IV R 10/01, BFHE 204, 438, BStBl II 2004, 416[↩]
8. dazu BFH, Urteil vom 17.12 2014 – I R 23/13, BFHE 248, 170, BStBl II 2016, 261, Rz 26[↩]
9. BFH, Urteil vom 29.10.1997 – I R 24/97, BFHE 184, 482, BStBl II 1998, 573, unter II. 2.[↩]
10. gl.A. BFH, Urteil vom 16.10.2014 – IV R 15/11, BFHE 247, 410, BStBl II 2015, 267, Rz 24 ff.[↩]
11. z.B. Greil, Jahrbuch der Fachanwälte für Steuerrecht 2018/2019, 947, 963 ff.[↩]
12. BFH, Urteil vom 24.06.2015 – I R 29/14, BFHE 250, 386, BStBl II 2016, 258[↩]
13. BFH, Urteil in BFHE 184, 482, BStBl II 1998, 573, zu II. 2.[↩]
14. dazu BFH, Urteil vom 21.12 1994 – I R 65/94, BFHE 176, 571[↩]
15. insoweit entgegen BFH, Urteil in BFHE 176, 571[↩]
16. vgl. BFH, Urteile in BFHE 250, 386, BStBl II 2016, 258; vom 12.04.2017 – I R 36/15, BFH/NV 2018, 58, Rz 22[↩]
17. vgl. Beschluss des Großen Bundesfinanzhofs des BFH vom 09.06.1997 – GrS 1/94, BFHE 183, 187, BStBl II 1998, 307; sowie nachfolgende BFH, Urteile vom 15.10.1997 – I R 23/93, BFH/NV 1998, 826; – I R 58/93, BFHE 184, 432, BStBl II 1998, 305; – I R 103/93, BFH/NV 1998, 572; vom 28.11.2001 – I R 30/01, BFH/NV 2002, 677[↩]
18. noch offen gelassen im BFH, Urteil in BFHE 248, 170, BStBl II 2016, 261, Rz 15[↩]
19. vgl. Nr. 13 AGB-Banken, Nr. 22 AGB-Sparkassen[↩]
20. z.B. BFH, Urteil vom 07.09.2016 – I R 11/14, BFH/NV 2017, 165, Rz 21, im Zusammenhang mit einem „weitergeleiteten Konzerndarlehen“ und § 8a Abs. 1 KStG 2002 n.F.; BFH, Urteile vom 16.12 1998 – X R 139/95, BFH/NV 1999, 780; und vom 28.11.1990 – X R 109/89, BFHE 163, 264, BStBl II 1991, 327[↩]
21. noch offen gelassen in BFH, Urteilen in BFHE 250, 386, BStBl II 2016, 258, Rz 16, und in BFHE 248, 170, BStBl II 2016, 261, Rz 15[↩]
22. dazu BFH, Urteil vom 18.04.2018 – I R 37/16, BFHE 261, 166, BStBl II 2019, 73, Rz 23[↩]
23. BGBl II 1969, 18, BStBl I 1969, 39[↩]
24. BGBl II 1985, 927[↩]
25. BFH, Urteil vom 11.07.2018 – I R 44/16, BFHE 262, 354[↩]
26. BFH, Urteile in BFHE 250, 386, BStBl II 2016, 258, und in BFHE 248, 170, BStBl II 2016, 261[↩]
27. BFH, Urteil vom 11.10.2012 – I R 75/11, BFHE 239, 242, BStBl II 2013, 1046[↩]
28. Schwenke/Greil in Wassermeyer MA Art. 9 Rz 2[↩]
29. vgl. zum Verhältnis zwischen Art. 3 Abs. 2 OECD-MustAbk und Art. 31 ff. WÜRV: Erhard in Flick/Wassermeyer/Kempermann, Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-Schweiz, Art. 3 Rz 155; Oellerich in Gosch, AO § 2 Rz 34; Schaumburg/Häck in Schaumburg, Internationales Steuerrecht, 4. Aufl., Rz 19.67; Strunk/Kaminski in Strunk/Kaminski/Köhler, AStG/DBA, Art. 3 OECD-MustAbk Rz 5.1; Wassermeyer in Wassermeyer MA Art. 3 Rz 77[↩]
30. ABl.EG 2002, Nr. C 325, 1[↩]
31. Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union i.d.F. des Vertrags von Lissabon zur Änderung des Vertrags über die Europäische Union und des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft, ABl.EU 2008, Nr. C 115, 47[↩]
32. EuGH, Urteil Hornbach-Baumarkt vom 31.05.2018 – C-382/16, EU:C:2018:366, HFR 2018, 580[↩]
33. EuGH, Urteil Hornbach-Baumarkt, EU:C:2018:366, HFR 2018, 580[↩][↩]
34. vgl. EuGH, a.a.O., Rz 54, 56 f: „können“[↩]
35. gl.A. zur gebotenen Einzelfallabwägung Graw, DB 2018, 2655, 2657; Rasch/Chwalek/Bühl, Internationale Steuer-Rundschau 2018, 275, 279; Schreiber/Greil, DB 2018, 2527, 2534; a.A. wohl BMF, Schreiben vom 06.12 2018, BStBl I 2018, 1305[↩]
36. vgl. jeweils zu § 1 AStG a.F.: BFH, Urteile vom 23.06.2010 – I R 37/09, BFHE 230, 156, BStBl II 2010, 895; vom 27.08.2008 – I R 28/07, BFH/NV 2009, 123; vgl. auch § 8b Abs. 3 Satz 4 ff. KStG n.F.[↩]