Einbringung eines Einzelunternehmens nach Veräußerung der wesentlichen Betriebsgrundlage

Der Anwendbarkeit des § 24 Abs. 1 UmwStG steht weder § 42 AO noch die Rechtsfigur des Gesamtplans entgegen, wenn vor der Einbringung eine wesentliche Betriebsgrundlage des einzubringenden Betriebs unter Aufdeckung der stillen Reserven veräußert wird und die Veräußerung auf Dauer angelegt ist. Maßgeblicher Zeitpunkt für die Beurteilung, ob ein Wirtschaftsgut eine wesentliche Betriebsgrundlage des einzubringenden Betriebs im Rahmen des § 24 Abs. 1 UmwStG darstellt, ist in Fällen der Einbringung durch Einzelrechtsnachfolge der Zeitpunkt der tatsächlichen Einbringung.

Einbringung eines Einzelunternehmens nach Veräußerung der wesentlichen Betriebsgrundlage

Wird ein Betrieb oder Teilbetrieb oder ein Mitunternehmeranteil in eine Personengesellschaft eingebracht und wird der Einbringende Mitunternehmer der Gesellschaft, gelten nach § 24 Abs. 1 UmwStG für die Bewertung des eingebrachten Betriebsvermögens die Absätze 2 bis 4. Gemäß § 24 Abs. 2 Satz 1 UmwStG darf die Personengesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen in ihrer Bilanz einschließlich der Ergänzungsbilanzen für ihre Gesellschafter mit dem Buchwert oder mit einem höheren Wert ansetzen. Bei dem Ansatz des eingebrachten Betriebsvermögens dürfen nach § 24 Abs. 2 Satz 3 UmwStG die Teilwerte der einzelnen Wirtschaftsgüter nicht überschritten werden. Nach § 24 Abs. 3 Satz 1 UmwStG gilt der Wert, mit dem das eingebrachte Betriebsvermögen in der Bilanz der Personengesellschaft einschließlich der Ergänzungsbilanzen für ihre Gesellschafter angesetzt wird, für den Einbringenden als Veräußerungspreis. Sind die Voraussetzungen des § 24 Abs. 1 UmwStG hingegen nicht erfüllt, gilt für die Einbringung nicht das Wahlrecht nach § 24 Abs. 2 UmwStG. Dies hat zur Folge, dass die Sacheinlage gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten nach allgemeinen steuerrechtlichen Grundsätzen als tauschähnlicher Veräußerungsvorgang einzuordnen ist und die in den übertragenen Wirtschaftsgütern enthaltenen stillen Reserven aufzudecken und zu versteuern sind1.

Die Einbringung eines Betriebs i.S. des § 24 Abs. 1 UmwStG verlangt, dass sämtliche wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang in das mitunternehmerische Betriebsvermögen der aufnehmenden Personengesellschaft übertragen werden2. Werden Wirtschaftsgüter, die zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen gehören, zurückbehalten, kommt eine Anwendung des § 24 UmwStG grundsätzlich nicht in Betracht. Die Zurückbehaltung wesentlicher Betriebsgrundlagen führt regelmäßig zu einer gewinnrealisierenden Einbringung von Einzelwirtschaftsgütern, soweit nicht ausnahmsweise die eingebrachten Wirtschaftsgüter noch die Merkmale eines Betriebs oder Teilbetriebs aufweisen3.

Nach den Feststellungen war im hier entschiedenen Streitfall das Grundstück zumindest bis zur Veräußerung an die Ehefrau des Klägers eine wesentliche Betriebsgrundlage des Einzelunternehmens. Maßgeblicher Zeitpunkt für die Beurteilung, ob das Grundstück (noch) eine wesentliche Betriebsgrundlage des klägerischen Einzelunternehmens darstellte, war im vorliegenden Fall der 31.10.2000.

Zu der Frage, auf welchen Zeitpunkt für die Beurteilung eines Wirtschaftsguts als wesentliche oder unwesentliche Betriebsgrundlage abzustellen ist, werden unterschiedliche Auffassungen vertreten. So wird auf den Zeitpunkt der tatsächlichen Einbringung abgestellt4 oder (im Fall der Einzelrechtsnachfolge) auf den Abschluss des Einbringungsvertrags bzw. den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums, wenn dies erst zu einem späteren Zeitpunkt übergeht5. Teilweise wird auch allein der Abschluss des Einbringungsvertrags als maßgeblich angesehen6. Der I. BFH des BFH hat in seinem Urteil vom 16.12.2009 – I R 97/087 ausgeführt, für die Beurteilung als wesentliche Betriebsgrundlage sei grundsätzlich auf die Situation aus der Sicht des Einbringenden zum Zeitpunkt der Einbringung abzustellen8.

In Übereinstimmung mit der überwiegenden Auffassung im Schrifttum hält der Bundesfinanzhof den Zeitpunkt der tatsächlichen Einbringung i.S. der Übertragung des (wirtschaftlichen) Eigentums bzw. des Abschlusses des dinglichen Einbringungsvertrags für entscheidend.

Nicht maßgeblich ist dagegen wie das Finanzgericht zutreffend ausgeführt hat- der Abschluss des Gesellschaftsvertrags der KG, der lediglich die schuldrechtliche Verpflichtung zur (zukünftigen) Einbringung des klägerischen Einzelunternehmens enthält. Dies folgt bereits daraus, dass nach § 3 Abs. 3 des Gesellschaftsvertrags nur die Aktiva und Passiva des klägerischen Einzelunternehmens eingebracht werden sollten, die bei Eintragung der KG in das Handelsregister (20.10.2000) vorhanden waren. Insoweit stand bei Abschluss des Gesellschaftsvertrags der KG noch nicht fest, welche Wirtschaftsgüter einzubringen waren. Wollte man daher in der Regelung des § 3 Abs. 3 des Gesellschaftsvertrags bereits die Übertragung des Eigentums an den Wirtschaftsgütern erkennen, verstieße eine solche Regelung wie das Finanzgericht zu Recht ausführt- gegen den sachenrechtlichen Bestimmtheitsgrundsatz9. Insoweit kann sich etwas anderes auch nicht aus der Regelung des § 3 Abs. 4 des Gesellschaftsvertrags ergeben, nach der der Kläger als Kommanditist seinen Kapitalanteil mit Abschluss des Gesellschaftsvertrags erbringt, da diese Regelung allenfalls das Innenverhältnis der Gesellschafter betreffen kann.

Nach den Feststellungen des Finanzgericht brachte der Kläger sein Einzelunternehmen am 31.10.2000 – dem damit für die Frage der Wesentlichkeit der Betriebsgrundlagen maßgeblichen Zeitpunkt – in die KG ein.

Am 31.10.2000 gehörte das Grundstück nicht mehr zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen des Einzelunternehmens und konnte deshalb nicht in einer die Anwendbakeit des § 24 Abs. 1 UmwStG ausschließenden Weise zurückbehalten werden. Der Kläger hatte das Grundstück zuvor veräußert, so dass er am 31.10.2000 weder zivilrechtlicher noch wirtschaftlicher Eigentümer des Grundstücks war.

Der Kläger hatte das Grundstück mit notariellem Kaufvertrag vom 29.09.2000 an seine Ehefrau verkauft, die mit Eintragung des Übergangs des Eigentums an dem Grundstück in das Grundbuch am 27.10.2000 zivilrechtliche Eigentümerin wurde.

Die Veräußerung des Grundstücks ist nach Auffassung des erkennenden BFHs auch bei Beachtung der Anforderungen der Rechtsprechung des BFH an Verträge zwischen nahen Angehörigen steuerrechtlich wirksam.

Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sind Verträge zwischen nahen Angehörigen ertragsteuerrechtlich nur anzuerkennen, wenn die Vereinbarungen zivilrechtlich wirksam, klar und eindeutig sind, ihre Gestaltung dem zwischen Fremden Üblichen entspricht und sie auch tatsächlich durchgeführt werden10. Die einzelnen Kriterien, die im Rahmen dieser Prüfung von Bedeutung sein können, dürfen indes nicht zu Tatbestandsmerkmalen verselbständigt werden, die schon je für sich genommen die steuerliche Anerkennung des Vertragsverhältnisses ausschließen; sie können vielmehr nur als Anzeichen im Rahmen einer Gesamtwürdigung betrachtet werden11. Maßgebend für die Beurteilung ist die Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten. Dabei kann einzelnen dieser Anzeichen je nach Lage des Falles im Rahmen der Gesamtbetrachtung eine unterschiedliche Bedeutung zukommen. Dementsprechend schließt nicht jede Abweichung vom Üblichen notwendigerweise die steuerliche Anerkennung des Vertragsverhältnisses aus12.

Der Kaufvertrag wurde gemäß § 313 BGB notariell beurkundet und ist damit zivilrechtlich wirksam geschlossen worden. Die Vereinbarung war ausweislich ihres Wortlauts auch klar und eindeutig. Nach Auffassung des BFHs ändert die kurze Zeitspanne bis zum Abschluss des Mietvertrags vom 31.10.2000 zwischen der Ehefrau des Klägers und der GmbH, in der sie dem Kläger gestattete, das Betriebsgrundstück weiter zu nutzen, nichts an der tatsächlichen Durchführung des Kaufvertrags. Auch spricht der Umstand, dass die Ehefrau die eingetragene Grundschuld in voller Höhe, das zu Grunde liegende Darlehen jedoch nur in Höhe von 4,9 Mio. DM übernahm, sowie die fehlende Auflassungsvormerkung und das dem Kläger eingeräumte dingliche Vorkaufsrecht angesichts der Veräußerung des Grundstücks zum Verkehrswert nicht maßgeblich gegen eine fremdübliche Gestaltung. Soweit das Finanzamt mit Schriftsatz vom 05.08.2010 im Revisionsverfahren vorgetragen hat, dass die Ehefrau das Grundstück mit notariellem Kaufvertrag vom 24.09.2005 an die GmbH veräußert habe, rechtfertigt dieses Vorbringen unabhängig davon, ob es sich hierbei um revisionsrechtlich unbeachtliche neue Tatsachen handelt13- angesichts der Länge des Zeitraums zwischen der Veräußerung an die Ehefrau und der Weiterveräußerung an die GmbH nach Auffassung des erkennenden BFHs keine andere Beurteilung.

Der Bundesfinanzhof sieht sich in der Lage, die Frage, ob der notarielle Kaufvertrag vom 29.09.2000 steuerrechtlich anzuerkennen ist, auf der Grundlage der getroffenen Feststellungen des Finanzgericht zu entscheiden, obwohl das Finanzgericht diese Frage in seinen Entscheidungsgründen zumindest zunächst- nicht ausdrücklich beantwortet hat. Denn das Finanzgericht hat alle hierfür maßgebenden Tatsachen festgestellt14.

Zu Recht hat das Finanzgericht es verneint, den Kläger am 31.10.2000 als wirtschaftlichen Eigentümer des Grundstücks anzusehen.

Abweichend von der zivilrechtlichen Rechtslage ist gemäß § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO ein Wirtschaftsgut demjenigen zuzurechnen, der ohne zivilrechtlicher Eigentümer zu sein- die tatsächliche Herrschaft über das Wirtschaftsgut in der Weise ausübt, dass er den (zivilrechtlichen) Eigentümer im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen kann (sog. wirtschaftlicher Eigentümer).

Nach den Feststellungen des Finanzgericht vermietete die Ehefrau des Klägers das Grundstück mit Mietvertrag vom 31.10.2000 ab dem 1.11.2000 an die GmbH. Für den Zeitraum ab Besitzübergang mit Abschluss des notariellen Kaufvertrags am 29.09.2000 bis zum 31.10.2000 hatte sie dem Kläger aufgrund eines mündlich geschlossenen Pachtvertrags gestattet, das Grundstück gegen Übernahme der laufenden Zinsen in Höhe von ca. 25.000 DM sowie der Darlehenstilgungen für das Grundstück- weiterhin betrieblich zu nutzen. Angesichts dieser Umstände fehlt es an der Möglichkeit des Klägers, seine Ehefrau im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Grundstück wirtschaftlich auszuschließen, zumal Besitz und Gefahr bereits mit Vertragsschluss am 29.09.2000 auf sie übergegangen waren.

Zum Zeitpunkt der Einbringung des Einzelunternehmens in die KG am 31.10.2000 gehörte das Grundstück nicht mehr zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen, so dass der Betrieb im Ganzen also mit sämtlichen wesentlichen Betriebsgrundlagen- i.S. des § 24 Abs. 1 UmwStG in die KG eingebracht worden ist.

Die Vorschrift des § 42 AO steht der Anwendbarkeit des § 24 Abs. 1 UmwStG jedenfalls in dem vorliegenden Fall, in dem eine wesentliche Betriebsgrundlage des einzubringenden Betriebs vor Einbringung unter Aufdeckung sämtlicher stillen Reserven auf Dauer veräußert worden ist, nicht entgegen.

Ein Gestaltungsmissbrauch i.S. des § 42 AO ist gegeben, wenn eine rechtliche Gestaltung gewählt wird, die, gemessen an dem erstrebten Ziel, unangemessen ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche nichtsteuerliche Gründe nicht zu rechtfertigen ist15. Eine rechtliche Gestaltung ist dann unangemessen, wenn der Steuerpflichtige die vom Gesetzgeber vorausgesetzte Gestaltung zum Erreichen eines bestimmten wirtschaftlichen Ziels nicht nutzt, sondern dafür einen ungewöhnlichen Weg wählt, auf dem nach den Wertungen des Gesetzgebers das Ziel nicht erreichbar sein soll16. Dies ist nach Auffassung des erkennenden BFHs schon deshalb zu verneinen, da angesichts der Veräußerung zum Verkehrswert- eine intendierte Steuerminderung nicht erkennbar ist. Hinzu kommt der tatsächliche Übergang des Wertminderungsrisikos bzw. der Wertsteigerungschance. Aufgrund dessen rechtfertigt auch die anschließende Vermietung des Grundstücks an die GmbH durch die Ehefrau des Klägers trotz des insoweit zur Ausgangslage unveränderten Nutzungs- und Funktionszusammenhangs- nicht die Annahme eines Gestaltungsmissbrauchs i.S. des § 42 AO17.

Angesicht der Veräußerung des Grundstücks zum Verkehrswert kommt eine Versagung des Zwischenwertansatzes nach § 24 Abs. 2 UmwStG auch unter Berücksichtigung der Rechtsfigur des Gesamtplans nicht in Betracht.

Dabei kann offenbleiben, ob es sich bei dieser Rechtsfigur lediglich um einen speziellen Anwendungsfall des § 42 AO18 oder um eine davon unabhängige eigenständige steuerrechtliche Würdigung mehrerer wirtschaftlich zusammenhängender Sachverhalte anhand des Normzwecks handelt19. Ebenfalls kann offenbleiben, ob die Rechtsfigur des Gesamtplans bei Zurückbehaltung von vormals- wesentlichen Betriebsgrundlagen in Fällen der Einbringung eines Betriebs nach § 20 bzw. § 24 UmwStG überhaupt Anwendung finden kann20.

Soweit man eine Einbringung nach § 24 UmwStG nicht für möglich hält, wenn eine wesentliche Betriebsgrundlage zurückbehalten wird oder in engem zeitlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang in ein anderes Betriebsvermögen überführt wird21, ergibt sich aus dieser Rechtsprechung zumindest für die vorliegende Fallkonstellation nicht, dass aufgrund der Veräußerung des Grundstücks an die Ehefrau des Klägers vor der Einbringung am 31.10.2000 die Anwendung des § 24 UmwStG zu versagen wäre.

Maßgeblich ist, dass die Veräußerung des Grundstücks zum Verkehrswert von den Vertragsparteien als Rechtsgeschäft mit sämtlichen Rechtsfolgen gewollt war.

Ein Gesamtplan im Sinne der Rechtsprechung des BFH ist regelmäßig dadurch gekennzeichnet, dass ein einheitlicher wirtschaftlicher Sachverhalt aufgrund eines vorherigen, zielgerichteten Plans „künstlich“ zergliedert wird und den einzelnen Teilakten dabei nur insoweit Bedeutung zukommt, als sie die Erreichung des Endzustandes fördern22. Dementsprechend ist ein Gesamtplan zu verneinen, wenn wirtschaftliche Gründe für die einzelnen Teilschritte vorliegen und es dem Steuerpflichtigen gerade auf die Konsequenzen dieser Teilschritte ankommt23; die Teilschritte haben insoweit eine eigenständige Funktion24.

Im vorliegenden Fall wurde das Grundstück unter Aufdeckung sämtlicher stillen Reserven an die Ehefrau des Klägers veräußert. Das Rechtsgeschäft als solches war demnach auch angesichts des fehlenden Interesses der GmbH an dem Grundstück- gewollt. Es war auch unter Beachtung der Anforderungen der Rechtsprechung des BFH an Verträge zwischen nahen Angehörigen steuerrechtlich anzuerkennen; die Weiterveräußerung des Grundstücks durch die Ehefrau mit Kaufvertrag vom 24.09.2005 an die GmbH rechtfertigt angesichts der Länge des Zeitraums bis zu der Weiterveräußerung ebenfalls keine andere rechtliche Bewertung. Dem Kläger und seiner Ehefrau kam es auf den Eintritt der rechtlichen Folgen, namentlich des zivilrechtlichen Eigentumsübergangs, an. Die Veräußerung war damit nicht als unselbständiger Teilschritt- lediglich final auf die Erreichung eines Endzustandes i.R. eines Gesamtplans gerichtet.

Gegen die Rechtmäßigkeit des Ansatzes des eingebrachten Betriebsvermögens zum Zwischenwert nach § 24 Abs. 2 UmwStG spricht auch nicht die Rechtsprechung des IV. Senats des BFH. Dieser hat sich in einem Beschluss25. Nach Auffassung des IV. Senats können beide Fallkonstellationen nicht unterschiedlich behandelt werden. Der VIII. Senat hatte26 maßgeblich auf den Zweck der Tarifbegünstigung nach §§ 16, 34 EStG abgestellt, die bei der Veräußerung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils eintretende zusammengeballte Realisierung der stillen Reserven nicht nach dem progressiven Einkommensteuertarif zu erfassen. Zu einer solchen zusammengeballten Realisierung stiller Reserven komme es nur dann, wenn alle wesentlichen stillen Reserven des Betriebs in einem einheitlichen wirtschaftlichen Vorgang aufgedeckt würden. Dies sei dann nicht der Fall, wenn ein Mitunternehmeranteil veräußert werde, die stillen Reserven des dem veräußernden Mitunternehmer zuzurechnenden Sonderbetriebsvermögens aber – wie im dortigen Streitfall – nicht aufgedeckt würden. Diesem Normzweck entsprechend könne nichts anderes gelten, wenn vor der Einbringung Wirtschaftsgüter in zeitlichem und wirtschaftlichem Zusammenhang mit dieser in ein anderes Betriebsvermögen überführt würden.

Nach Auffassung des erkennenden Senats kann auch bei Zugrundelegung dieser Beurteilung die Anwendbarkeit des § 24 UmwStG bei vorheriger Veräußerung von einzelnen Wirtschaftsgütern zum Verkehrswert unter Aufdeckung sämtlicher stillen Reserven- nicht versagt werden27.

Insoweit kann entgegen der Auffassung des Finanzamt- auch nicht eine „Gleichzeitigkeit“ der Veräußerung des Grundstücks an die Ehefrau und der Einbringung des klägerischen Einzelunternehmens in die KG im Sinne des BFH-Beschlusses in BFH/NV 2007, 1939 hergeleitet werden. Denn der IV. Senat verweist (auch) bezüglich seiner Ausführungen zur „Gleichzeitigkeit“ in seinem Beschluss in BFH/NV 2007, 1939 auf das BFH-Urteil in BFHE 164, 260, BStBl II 1991, 635, so dass nach Auffassung des erkennenden Senats die Veräußerung des Grundstücks an die Ehefrau bei vollständiger Aufdeckung der stillen Reserven bei Berücksichtigung des Normzwecks- keine „Gleichzeitigkeit“ in diesem Sinne begründen kann.

Für dieses Ergebnis kann auch das Urteil des IV. Senats des Bundesfinanzhofs28 herangezogen werden. In diesem Urteil ging es um die Gewährung der Tarifbegünstigung nach §§ 16, 34 EStG, wobei vor der Anteilsübertragung Grundstücke aus dem Gesellschaftsvermögen entnommen worden waren. Der IV. BFH sah den Gewinn aus der Übertragung der Grundstücke als tarifbegünstigt nach §§ 16, 34 EStG an. Auch wenn der Gesellschafter Wirtschaftsgüter bereits vor der Übertragung seines Mitunternehmeranteils jedoch in engem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit diesem Rechtsvorgang- übertragen erhalte, ergebe sich eine Zusammenballung von Erträgen aufgrund der Auflösung der stillen Reserven, die die Anwendung der Tarifbegünstigung rechtfertige.

Dem liegt ersichtlich der Rechtsgedanke zugrunde, dass die Anwendung der §§ 16, 34 EStG auch unter dem Gesichtspunkt der Rechtsfigur des Gesamtplans dann nicht ausgeschlossen wird, wenn zwar nicht sämtliche vormals- vorhandenen wesentlichen Betriebsgrundlagen mit in den einheitlichen Veräußerungsvorgang einbezogen werden, wohl aber die in den „zurückbehaltenen“ wesentlichen Betriebsgrundlagen enthaltenen stillen Reserven in vollem Umfang realisiert werden.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 9. November 2011 – X R 60/09

  1. vgl. BFH, Urteil vom 16.02.1996 – I R 183/94, BFHE 180, 97, BStBl II 1996, 342, zu § 20 UmwStG[]
  2. ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Urteil vom 16.12.2004 – IV R 3/03, BFH/NV 2005, 879; vgl. auch BFH, Urteil in BFHE 180, 97, BStBl II 1996, 342, zu § 20 UmwStG; Schmitt/Hörtnagl/Stratz, Umwandlungsgesetz, Umwandlungssteuergesetz, 5. Aufl., § 24 UmwStG Rz 59, 93, m.w.N.[]
  3. vgl. BFH, Urteil in BFHE 180, 97, BStBl II 1996, 342; Schmitt/Hörtnagl/Stratz, a.a.O., § 24 UmwStG Rz 95; Herlinghaus in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, § 20 Rz 40; Schlößer in Haritz/Menner, Umwandlungssteuergesetz, 3. Aufl., § 24 Rz 30; Dötsch/Patt/Pung/Möhlenbrock, Umwandlungssteuerrecht, 6. Aufl., § 24 Rz 89 f. i.V.m. § 20 Rz 64 ff.[]
  4. Schmitt/Hörtnagl/Stratz, a.a.O., § 24 UmwStG Rz 59; Widmann in Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, § 24 UmwStG Rz 118 und § 20 UmwStG Rz 30[]
  5. Schmitt/Hörtnagl/Stratz, a.a.O., § 20 UmwStG Rz 27; Behrens/Schmitt, FinanzRundschau FR- 2002, 549, 550[]
  6. Herlinghaus in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, a.a.O., § 20 Rz 42[]
  7. BFHE 228, 203, BStBl II 2010, 808, unter II.02.a; vgl. auch BFH, Urteil vom 07.04.2010 – I R 96/08, BFHE 229, 179, BStBl II 2011, 467, unter II.04.c aa[]
  8. ähnlich BFH, Urteil in BFH/NV 2005, 879, unter 2.[]
  9. vgl. hierzu z.B. Bamberger/Roth/Kindl, BGB, 2. Aufl., § 929 Rz 5; Erman/L. Michalski, BGB, 13. Aufl., § 929 Rz 2[]
  10. BFH, Urteile vom 07.05.1996 – IX R 69/94, BFHE 180, 377, BStBl II 1997, 196; vom 17.02.1998 – IX R 30/96, BFHE 185, 397, BStBl II 1998, 349, und vom 03.03.2004 – X R 14/01, BFHE 205, 261, BStBl II 2004, 826, m.w.N.[]
  11. BVerfG, Beschluss vom 07.11.1995 – 2 BvR 802/90, BStBl II 1996, 34, unter B.I.02.; BFH, Urteile vom 29.10.1997 – I R 24/97, BFHE 184, 482, BStBl II 1998, 573, und in BFHE 205, 261, BStBl II 2004, 826, m.w.N.[]
  12. BFH, Urteile in BFHE 180, 377, BStBl II 1997, 196; vom 14.05.2003 – X R 14/99, BFH/NV 2003, 1547, und in BFHE 205, 261, BStBl II 2004, 826, m.w.N.[]
  13. vgl. dazu BFH, Urteil vom 17.12.1997 – X R 88/95, BFHE 185, 40, BStBl II 1998, 343, m.w.N; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 118 Rz 36[]
  14. vgl. zu diesem Erfordernis BFH, Urteil vom 28.11.2006 – VII R 3/06, BFHE 216, 4, BStBl II 2009, 575, unter II.02.[]
  15. ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Urteile vom 16.01.1996 – IX R 13/92, BFHE 179, 400, BStBl II 1996, 214, und vom 17.12.2003 – IX R 56/03, BFHE 205, 70, BStBl II 2004, 648[]
  16. z.B. BFH, Urteile vom 16.01.1992 – V R 1/91, BFHE 167, 215, BStBl II 1992, 541, und in BFHE 179, 400, BStBl II 1996, 214[]
  17. ebenso Behrens/Schmitt, FR 2002, 549, 552[]
  18. so BFH, Urteil in BFHE 227, 445, BStBl II 2010, 471[]
  19. so BFH, Urteile vom 06.09.2000 – IV R 18/99, BFHE 193, 116, BStBl II 2001, 229, und vom 20.01.2005 – IV R 14/03, BFHE 209, 95, BStBl II 2005, 395[]
  20. verneinend wohl- BFH, Urteil in BFHE 227, 445, BStBl II 2010, 471, m.w.N., für den Fall der dauerhaften „Auslagerung“ einer wesentlichen Betriebsgrundlage im Vorfeld einer Einbringung nach § 20 UmwStG; bejahend BFH, Beschluss in BFH/NV 2007, 1939, in Bezug auf die Zurückbehaltung einer wesentlichen Betriebsgrundlage oder deren Überführung in ein anderes Betriebsvermögen; ebenso wohl- BMF, Schreiben in BStBl I 1998, 268, Tz. 24.04 i.V.m. Tz.20.09; ausdrücklich nun BMF, Schreiben vom 11.11.2011 zur „Anwendung des Umwandlungssteuergesetzes i.d.F. des Gesetzes über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (SEStEG)“, BStBl I 2011, 1314, Tz. 24.03 i.V.m. Tz.20.07[]
  21. vgl. BFH, Beschluss in BFH/NV 2007, 1939, zu § 20 UmwStG[]
  22. Fischer in Hübschmann/Hepp/Spitaler HHSp, § 42 AO Rz 360, 366, 376: Ausprägung des angloamerikanischen Prinzips der „substance over form“; ders., FR 2006, 297, u.a. mit Hinweis auf die Urteile des Gerichtshofs der Europäischen Union vom 14.12.2000 Rs. C110/99 EmslandStärke, Slg.2000, I11569, und vom 21.02.2006 Rs. C255/02 Halifax u.a., Slg.2006, I1609; Förster/Schmidtmann, Steuer und Wirtschaft StuW- 2003, 114, 120[]
  23. vgl. BFH, Urteil vom 09.11.2000 – IV R 60/99, BFHE 193, 433, BStBl II 2001, 101; Fischer in HHSp, § 42 AO Rz 366; Förster/Schmidtmann, StuW 2003, 114, 120[]
  24. vgl. Offerhaus, Festschrift Spindler, Steuerrecht im Rechtsstaat, 2011, 677, 678; ders., FR 2011, 878, 879[]
  25. BFH, Beschluss in BFH/NV 2007, 1939) auf die zu der Tarifermäßigung in Veräußerungsfällen nach §§ 16, 34 EStG ergangene Rechtsprechung gestützt – insbesondere auf das BFH-Urteil vom 19. März 1991 ((BFH, Urteil vom 19.03.1991 – VIII R 76/87, BFHE 164, 260, BStBl II 1991, 635[]
  26. in BFH, Urteil in BFHE 164, 260, BStBl II 1991, 635[]
  27. ebenso Herlinghaus in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, a.a.O., § 20 Rz 42; Behrens/Schmitt, FR 2002, 549, 551 f.; a.A. Dötsch/Patt/Pung/Möhlenbrock, a.a.O., § 24 Rz 90 i.V.m. § 20 Rz 65[]
  28. BFH, Urteil vom 24.08.1989 – IV R 67/86, BFHE 158, 329, BStBl II 1990, 132[]