Gemein­nüt­zi­ge Stif­tung – und die Anfor­de­run­gen an die Geschäfts­füh­rung

Der Umstand, dass der Stif­ter das Grund­stock­ver­mö­gen der Stif­tung nach eige­nem Belie­ben ver­äu­ßern konn­te, spricht bei sum­ma­ri­scher Prü­fung gegen die in § 55 AO genann­te Vor­aus­set­zung, der selbst­lo­sen Erfül­lung der steu­er­be­güns­tig­ten Zwe­cke, und damit auch gegen die wirt­schaft­li­che Selb­stän­dig­keit der Stif­tung 1.

Gemein­nüt­zi­ge Stif­tung – und die Anfor­de­run­gen an die Geschäfts­füh­rung

Durch die Ver­äu­ße­rung, die trotz des in der Stif­tungs­sat­zung nor­mier­ten Ver­bo­tes erfolgt ist, wer­den der Stif­tung die regel­mä­ßi­gen Miet­ein­künf­te, d.h. ver­wen­dungs­pflich­ti­ge Mit­tel, ent­zo­gen, so dass inso­weit von der Ver­fol­gung eigen­wirt­schaft­li­cher Zwe­cke aus­zu­ge­hen ist.

Nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG sind Kör­per­schaf­ten, Per­so­nen­ver­ei­ni­gun­gen und Ver­mö­gens­mas­sen, die nach der Sat­zung, dem Stif­tungs­ge­schäft oder der sons­ti­gen Ver­fas­sung und nach der tat­säch­li­chen Geschäfts­füh­rung aus­schließ­lich und unmit­tel­bar gemein­nüt­zi­gen, mild­tä­ti­gen oder kirch­li­chen Zwe­cken die­nen (§§ 51 bis 68 AO) von der Kör­per­schaft­steu­er befreit. Die Aner­ken­nung als steu­er­be­güns­tig­te Kör­per­schaft setzt nach § 55 AO eine selbst­lo­se Erfül­lung der steu­er­be­güns­tig­ten Zwe­cke vor­aus. Eine För­de­rung geschieht grund­sätz­lich selbst­los, wenn durch sie nicht in ers­ter Linie eigen­wirt­schaft­li­che Zwe­cke ver­folgt wer­den. Eine Kör­per­schaft ver­folgt in ers­ter Linie eigen­wirt­schaft­li­che Zwe­cke, falls sie vor­ran­gig und somit nicht nur neben­bei ihre eige­nen wirt­schaft­li­chen Inter­es­sen oder die ihrer Mit­glie­der för­dert 2. Gemäß § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO dür­fen die Mit­tel der Kör­per­schaft außer­dem nur für die sat­zungs­mä­ßi­gen Zwe­cke ver­wen­det wer­den. Gemäß § 55 Abs. 1 Nr. 3 AO darf die Kör­per­schaft auch kei­ne Per­son durch Aus­ga­ben, die dem Zweck der der Kör­per­schaft fremd sind, oder durch unver­hält­nis­mä­ßig hohe Ver­gü­tun­gen begüns­ti­gen. In § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO wird als wei­te­re Vor­aus­set­zung für die selbst­lo­se Erfül­lung der steu­er­be­güns­tig­ten Zwe­cke vor­be­halt­lich der Rege­lung des § 62 AO die Pflicht zur grund­sätz­li­chen zeit­na­hen Ver­wen­dung der Mit­tel für die steu­er­be­güns­tig­ten sat­zungs­mä­ßi­gen Zwe­cke genannt.

Gemäß § 63 Abs. 1 AO muss die tat­säch­li­che Geschäfts­füh­rung der Kör­per­schaft auf die aus­schließ­li­che und unmit­tel­ba­re Erfül­lung der steu­er­be­güns­tig­ten Zwe­cke gerich­tet sein und den Bestim­mun­gen ent­spre­chen, die die Sat­zung über die Vor­aus­set­zun­gen für Steu­er­ver­güns­ti­gun­gen ent­hält. Zur tat­säch­li­chen Geschäfts­füh­rung i.S. des § 63 Abs. 1 AO gehö­ren alle der Kör­per­schaft zuzu­rech­nen­den Hand­lun­gen 3. Gemäß § 63 Abs. 3 AO hat die Kör­per­schaft den Nach­weis, dass ihre tat­säch­li­che Geschäfts­füh­rung den Erfor­der­nis­sen des § 63 Abs. 1 AO ent­spricht, durch ord­nungs­mä­ßi­ge Auf­zeich­nun­gen über ihre Ein­nah­men und Aus­ga­ben zu füh­ren.

Eine neben der Ver­wirk­li­chung gemein­nüt­zi­ger Zwe­cke aus­ge­üb­te ver­mö­gens­ver­wal­ten­de Tätig­keit ist zwar selbst kei­ne ide­el­le Tätig­keit, so dass sie grund­sätz­lich nicht gegen das Gebot der Aus­schließ­lich­keit ver­stößt 4. Die Gren­zen der ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Tätig­keit erge­ben sich jedoch aus den unge­schrie­be­nen Regeln und gesetz­li­chen Vor­schrif­ten über die Bil­dung von Ver­mö­gen und vor allem über die zeit­na­he Mit­tel­ver­wen­dung i.S.d § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO. Auch wenn die Tätig­keit der Kör­per­schaft – vor­be­halt­lich einer zuläs­si­gen Rück­la­gen­bil­dung – nicht auf eine Ver­meh­rung ihres Ver­mö­gens ange­legt sein darf, ist die Kör­per­schaft gehal­ten, das gemein­nüt­zi­gen Zwe­cken die­nen­de Ver­mö­gen nicht "brach­lie­gen zu las­sen" und muss ihre Geschäfts­tä­tig­keit dar­auf aus­rich­ten, mit ihrem Ver­mö­gen, soweit es sich um nicht liqui­de Mit­tel han­delt oder für eine zweck­ver­wirk­li­chen­de Nut­zung "gebraucht" wird, eine mög­lichst hohe Ren­di­te zu erwirt­schaf­ten. Eine erwirt­schaf­te­te Ren­di­te gehört ihrer­seits zu den ver­wen­dungs­pflich­ti­gen Mit­teln. Nur wenn die­se zweck­ent­spre­chend ein­ge­setzt wer­den, wird der gemein­nüt­zi­ge Zweck auch tat­säch­lich nach­hal­tig ver­folgt. Ver­mö­gensum­schich­tun­gen und ande­re Maß­nah­men der Ver­mö­gens­er­hal­tung sind grund­sätz­lich zuläs­sig.

Die Kör­per­schaft trägt die Fest­stel­lungs­last dafür, ob ihre tat­säch­li­che Geschäfts­füh­rung den Erfor­der­nis­sen des § 63 Abs. 1 AO ent­spricht 5.

Nach die­sen Maß­stä­ben genügt in dem hier vom Finanz­ge­richt Mün­chen ent­schie­de­nen Fall die tat­säch­li­che Geschäfts­füh­rung der Stif­tung in den Streit­jah­ren bei sum­ma­ri­scher Prü­fung nicht den Erfor­der­nis­sen des § 63 Abs. 1 AO, so dass gegen die Aberken­nung der Gemein­nüt­zig­keit kei­ne Beden­ken bestehen.

Im Streit­fall ergibt sich bei sum­ma­ri­scher Prü­fung aus den vor­ge­leg­ten Jah­res­ab­schlüs­sen, dass die Stif­tung ihr Grund­stock­ver­mö­gen im Lau­fe des Jah­res 2012 umge­schich­tet hat. Der laut Stif­tungs­ge­schäft vom 30.11.2009 als Anfangs­ver­mö­gen aus­ge­wie­se­ne Grund­be­sitz in N war im Anla­ge­ver­mö­gen der Bilanz zum 31.12 2012 nicht mehr ent­hal­ten. Statt­des­sen waren sons­ti­ge Aus­lei­hun­gen über 350.000 EUR ange­führt. Durch die Ein­brin­gung des Grund­be­sit­zes dem Wer­te nach war der Stif­tung das wirt­schaft­li­che Eigen­tum dar­an ver­schafft wor­den und sie erwirt­schaf­te­te inso­weit auch Erträ­ge aus der Ver­mie­tung, die als Erlö­se erfasst wor­den sind. Auch wenn eine neben der Ver­wirk­li­chung gemein­nüt­zi­ger Zwe­cke aus­ge­üb­te ver­mö­gens­ver­wal­ten­de Tätig­keit zwar grund­sätz­lich nicht gegen das Gebot der Aus­schließ­lich­keit ver­stößt, wur­den der Stif­tung jedoch durch die Ver­äu­ße­rung des Grund­be­sit­zes, die trotz des in § 3 Nr. 4 der Stif­tungs­sat­zung nor­mier­ten Ver­bo­tes erfolgt ist, die regel­mä­ßi­gen Miet­ein­künf­te und damit ver­wen­dungs­pflich­ti­ge Mit­tel, ent­zo­gen.

Die Hin­ter­grün­de für die Ver­mö­gensum­schich­tung wur­den von der Stif­tung trotz ent­spre­chen­der Auf­for­de­rung durch das Finanz­amt nicht erläu­tert, so dass auch nicht nach­ge­wie­sen wor­den ist, ob die von der Geschäfts­füh­rung vor­ge­nom­me­nen Hand­lun­gen auf die aus­schließ­li­che Erfül­lung des Sat­zungs­zwecks gerich­tet waren. So wur­den weder der nota­ri­el­le Kauf­ver­trag über den Ver­kauf der Woh­nung noch der Dar­le­hens­ver­trag mit dem Stif­ter im Zusam­men­hang mit der vor­ge­tra­ge­nen Gewäh­rung eines Inves­ti­ti­ons­kre­dits vor­ge­legt. Die Stif­tung hat daher nicht belegt, dass die Umschich­tung des Nut­zungs­rechts an dem Grund­stück in ein Dar­le­hen der aus­schließ­li­chen Erfül­lung der Sat­zungs­zwe­cke gedient hat und die Mit­tel der Kör­per­schaft inso­weit voll­stän­dig und zeit­nah für die sat­zungs­mä­ßi­gen Zwe­cke ver­wen­det wor­den sind (vgl. § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO).

Dar­über hin­aus wur­de nicht nach­ge­wie­sen, dass die Dar­le­hens­ver­ga­be zu fremd­üb­li­chen Kon­di­tio­nen erfolgt ist. Eine Über­prü­fung, ob die Mit­tel der Stif­tung tat­säch­lich für die sat­zungs­mä­ßi­gen Zwe­cke ver­wen­det wor­den sind (§ 55 Abs. 1 Nr. 1 AO) und kei­ne Begüns­ti­gung i.S.d. § 55 Abs. 1 Nr. 3 AO vor­liegt, konn­te nicht statt­fin­den. Viel­mehr bestehen durch den Vor­trag, dass es sich um einen Inves­ti­ti­ons­kre­dit hand­le und der Zins­satz wegen einer Öff­nungs­klau­sel varia­bel sei, erheb­li­che Zwei­fel dar­an, ob sich die Stif­tung bei der Dar­le­hens­ver­ga­be noch im Rah­men der Erfül­lung ihrer Stif­tungs­zwe­cke befin­det. Gera­de im Hin­blick auf den Umstand, dass noch kei­ne Inves­ti­ti­on, jedoch bereits eine "Aus­rei­chung" erfolgt ist, kann von einer zeit­na­hen Mit­tel­ver­wen­dung nicht die Rede sein.

Im Übri­gen spricht auch der Umstand, dass der Stif­ter das Grund­stock­ver­mö­gen der Stif­tung nach eige­nem Belie­ben ver­äu­ßern konn­te, bei sum­ma­ri­scher Prü­fung gegen die in § 55 AO genann­te Vor­aus­set­zung, der selbst­lo­sen Erfül­lung der steu­er­be­güns­tig­ten Zwe­cke, und damit auch gegen die wirt­schaft­li­che Selb­stän­dig­keit der Stif­tung 1. Durch die Ver­äu­ße­rung, die trotz des in § 3 Nr. 4 der Stif­tungs­sat­zung nor­mier­ten Ver­bo­tes erfolgt ist, wur­den der Stif­tung die regel­mä­ßi­gen Miet­ein­künf­te, d.h. ver­wen­dungs­pflich­ti­ge Mit­tel, ent­zo­gen, so dass inso­weit von der Ver­fol­gung eigen­wirt­schaft­li­cher Zwe­cke aus­zu­ge­hen ist.

Da im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren kei­ne Zwei­fel an der Recht­mä­ßig­keit der Aberken­nung der Gemein­nüt­zig­keit bestehen, kommt es im Übri­gen nicht drauf an, ob es sich bei der aty­pisch stil­len Betei­li­gung an der P GmbH um einen wirt­schaft­li­chen Geschäfts­be­trieb han­delt. Bei sum­ma­ri­scher Prü­fung bestehen daher kei­ne Beden­ken gegen die vom Finanz­amt vor­ge­nom­me­ne Besteue­rung der Ein­künf­te ent­spre­chend der Mit­tei­lun­gen über die geän­der­te geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Besteue­rungs­grund­la­gen vom 12.06.2014.

Finanz­ge­richt Mün­chen, Beschluss vom 15. Janu­ar 2016 – – 7 V 2906/​15

  1. BFH, Urteil in BSt­Bl – II 1992, 62[][]
  2. vgl. BFH, Urteil vom 23.10.1991 – I R 19/​91, BSt­Bl – II 1992, 62 m.w.N.[]
  3. BFH, Urteil vom 23.07.2003 – I R 29/​02, BFHE 203, 251, BSt­Bl – II 2003, 930, vgl. Leis­ner-Egen­sper­ger in: Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/​FGO, 10. Aufl.1951, 235. Lie­fe­rung 10.2015, § 63 AO Rz. 5[]
  4. Leis­ner-Egen­sper­ger in: Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/​FGO, a.a.O., § 58 AO Rz.20 m.w.N.[]
  5. BFH, Urteil vom 23.07.2003 – I R 29/​02, BFHE 203, 251, BSt­Bl – II 2003, 930[]