Sach­ein­la­ge durch Auf­geld bei Bar­grün­dung

Eine Sach­ein­la­ge gemäß § 20 UmwStG 1995 kann auch vor­lie­gen, wenn bei einer Bar­grün­dung oder -kapi­tal­erhö­hung der Gesell­schaf­ter zusätz­lich zu der Bar­ein­la­ge die Ver­pflich­tung über­nimmt, als Auf­geld (Agio) einen Mit­un­ter­neh­mer­an­teil in die Kapi­tal­ge­sell­schaft ein­zu­brin­gen.

Sach­ein­la­ge durch Auf­geld bei Bar­grün­dung

Wird ein Betrieb oder Teil­be­trieb oder ein Mit­un­ter­neh­mer­an­teil in eine unbe­schränkt kör­per­schaft­steu­er­pflich­ti­ge Kapi­tal­ge­sell­schaft ein­ge­bracht und erhält der Ein­brin­gen­de dafür neue Antei­le an der Gesell­schaft (Sach­ein­la­ge), darf die Kapi­tal­ge­sell­schaft das ein­ge­brach­te Betriebs­ver­mö­gen mit sei­nem Buch­wert oder mit einem höhe­ren Wert anset­zen (§ 20 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 UmwStG 1995). Der Wert, mit dem die Kapi­tal­ge­sell­schaft das ein­ge­brach­te Betriebs­ver­mö­gen ansetzt, gilt gemäß § 20 Abs. 4 Satz 1 UmwStG 1995 für den Ein­brin­gen­den als Ver­äu­ße­rungs­preis und als Anschaf­fungs­kos­ten der Gesell­schafts­an­tei­le.

Der Beur­tei­lung als "Sach­ein­la­ge" i.S. des § 20 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 1995 steht nicht ent­ge­gen, dass aus gesell­schafts­recht­li­cher Sicht die Kapi­tal­erhö­hung eine rei­ne Bar­ka­pi­tal­erhö­hung und die Grün­dung der zwei­ten GmbH eine rei­ne Bar­grün­dung gewe­sen sind. Dar­aus ist zwar zu fol­gern, dass die aus­schließ­lich in Form von Auf­gel­dern geschul­de­te Ein­brin­gung der Kom­man­dit­be­tei­li­gun­gen gesell­schafts­recht­lich nicht als Sach­ein­la­ge­ver­pflich­tun­gen im Sin­ne von § 5 Abs. 4, § 56 Abs. 1 GmbHG, son­dern als "ande­re Ver­pflich­tun­gen" (Neben­leis­tun­gen) im Sin­ne von § 3 Abs. 2 GmbHG anzu­se­hen sind 1. § 20 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 1995 setzt aber nicht vor­aus, dass auf die Ein­brin­gung des betref­fen­den Betriebs­ver­mö­gens die gesell­schafts­recht­li­chen Vor­schrif­ten über Sach­ein­la­gen anwend­bar sein müs­sen. Viel­mehr ent­hält § 20 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 1995 eine eigen­stän­di­ge Legal­de­fi­ni­ti­on des umwand­lungs­steu­er­recht­li­chen Begriffs der "Sach­ein­la­ge", die nicht in jedem Fall deckungs­gleich mit dem gesell­schafts­recht­li­chen Sach­ein­la­ge­be­griff sein muss. Für die umwand­lungs­steu­er­recht­li­che Sach­ein­la­ge ist es nach dem Wort­laut des § 20 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 1995 erfor­der­lich aber auch aus­rei­chend, dass der Ein­brin­gen­de als Gegen­leis­tung ("dafür") für die Ein­brin­gung des Betriebs­ver­mö­gens neue Gesell­schafts­an­tei­le erhält. Die­se Vor­aus­set­zung ist auch gege­ben, wenn der Ein­brin­gungs­ge­gen­stand als rei­nes Auf­geld neben der Bar­ein­la­ge zu über­tra­gen ist 2.

Die­ses vom Wort­laut getra­ge­ne Ver­ständ­nis wird auch dem Geset­zes­zweck der §§ 20 ff. UmwStG 1995 gerecht, Umstruk­tu­rie­run­gen von Unter­neh­men steu­er­lich zu begüns­ti­gen, soweit sicher­ge­stellt ist, dass ein vor der Ein­brin­gung bestehen­des Besteue­rungs­recht in Bezug auf die bis­lang im ein­zu­brin­gen­den Betriebs­ver­mö­gen ent­stan­de­nen stil­len Reser­ven gewahrt bleibt 3. Denn die vom Ein­brin­gen­den neu erwor­be­nen Geschäfts­an­tei­le reprä­sen­tie­ren auch dann den Wert der stil­len Reser­ven des ein­ge­brach­ten Betriebs­ver­mö­gens, wenn die­ses in Form eines Auf­gelds zur Bar­ein­la­ge in die Kapi­tal­ge­sell­schaft ein­ge­bracht wor­den ist.

Dass die gesell­schafts­recht­li­chen Son­der­re­geln für Sach­ein­la­gen nach § 5 Abs. 4 GmbHG, wie z.B. die Pflicht zur Erstel­lung eines Sach­grün­dungs­be­richts (§ 5 Abs. 4 Satz 2 GmbHG), die Pflicht zur Erbrin­gung vor der Anmel­dung (§ 7 Abs. 3 GmbHG), die regis­ter­ge­richt­li­che Wert­hal­tig­keits­kon­trol­le (§ 9c Abs. 1 Satz 2 GmbHG) und die sog. Dif­fe­renz­haf­tung des Ein­le­gers (§ 9 GmbHG) nicht für Sach­ein­brin­gun­gen im Rah­men von Neben­leis­tungs­pflich­ten nach § 3 Abs. 2 GmbHG gel­ten, steht der Anwen­dung des § 20 UmwStG 1995 nicht ent­ge­gen. Denn die­se Son­der­re­geln die­nen aus­schließ­lich der Gewähr­leis­tung der rea­len Auf­brin­gung des Stamm­ka­pi­tals der GmbH im Inter­es­se der Gesell­schafts­gläu­bi­ger. Ein Bezug zu der geschil­der­ten umwand­lungs­steu­er­recht­li­chen Ziel­set­zung der §§ 20 ff. UmwStG 1995 lässt sich dar­aus nicht ablei­ten.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 7. April 2010 – I R 55/​09

  1. vgl. z.B. Hueck/​Fastrich in Baumbach/​Hueck, GmbHG, 19. Aufl., § 3 Rz 39[]
  2. vgl. auch Wid­mann in Widmann/​Mayer, a.a.O., § 20 UmwStG [SEStEG] Rz R 167, der bei Ver­bu­chung der Sach­ein­la­ge aus­schließ­lich in den Rück­la­gen § 20 UmwStG nur dann nicht für anwend­bar hält, wenn Bar­ein­la­ge und Ein­brin­gung auf getrenn­ten Vor­gän­gen beru­hen[]
  3. vgl. Begrün­dung des Regie­rungs­ent­wurfs eines Geset­zes über steu­er­li­che Begleit­maß­nah­men zur Ein­füh­rung der Euro­päi­schen Gesell­schaft und zur Ände­rung wei­te­rer steu­er­recht­li­cher Vor­schrif­ten, BT-Drs. 16/​2710, S. 42[]