Abtre­tung von Ansprü­chen aus Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen als Arbeits­lohn

Zu den Ein­künf­ten aus nicht­selbst­stän­di­ger Arbeit gehö­ren gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehäl­ter, Löh­ne, Gra­ti­fi­ka­tio­nen, Tan­tie­men und ande­re Bezü­ge und Vor­tei­le für eine Beschäf­ti­gung im öffent­li­chen oder pri­va­ten Dienst. Fer­ner gehö­ren zu den Ein­künf­ten aus nicht­selbst­stän­di­ger Arbeit gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG War­te­gel­der, Ruhe­gel­der, Wit­wen- und Wai­sen­gel­der und ande­re Bezü­ge und Vor­tei­le aus frü­he­ren Dienst­leis­tun­gen.

Abtre­tung von Ansprü­chen aus Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen als Arbeits­lohn

Nach § 1 Abs. 1 Satz 1 LSt­DV sind Arbeit­neh­mer Per­so­nen, die in öffent­li­chem oder pri­va­tem Dienst ange­stellt oder beschäf­tigt sind oder waren und die aus die­sem Dienst­ver­hält­nis oder einem frü­he­ren Dienst­ver­hält­nis Arbeits­lohn bezie­hen. Gemäß § 1 Abs. 1 Satz 2 LSt­DV sind Arbeit­neh­mer auch die Rechts­nach­fol­ger die­ser Per­so­nen, soweit sie Arbeits­lohn aus einem frü­he­ren Dienst­ver­hält­nis ihres Rechts­vor­gän­gers bezie­hen. Rechts­nach­fol­ger im Sin­ne des § 1 Abs. 1 Satz 2 LSt­DV ist jeder Gesamt- oder Ein­zel­rechts­nach­fol­ger des Arbeit­neh­mers 1.

Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 LSt­DV sind Arbeits­lohn alle Ein­nah­men, die dem Arbeit­neh­mer aus dem Dienst­ver­hält­nis zuflie­ßen. Nach § 2 Abs. 1 Satz 2 LSt­DV ist es uner­heb­lich, unter wel­cher Bezeich­nung oder in wel­cher Form die Ein­nah­men gewährt wer­den.

Nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 LSt­DV gehö­ren zum Arbeits­lohn auch Ein­nah­men aus einem frü­he­ren Dienst­ver­hält­nis, unab­hän­gig davon, ob sie dem zunächst Bezugs­be­rech­tig­ten oder sei­nem Rechts­nach­fol­ger zuflie­ßen.

Dar­über hin­aus ent­spricht es der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs, dass die Abtre­tung der Ansprü­che aus einer Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung, die eine GmbH zur Absi­che­rung einer Ver­sor­gungs­zu­sa­ge zu Guns­ten ihres Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rers abge­schlos­sen hat, regel­mä­ßig eine Lohn­zu­wen­dung an den Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer bzw. an sei­nen Rechts­nach­fol­ger beinhal­tet 2. Ent­spre­chen­des gilt, wenn der Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer den Ver­si­che­rungs­ver­trag im Gan­zen über­nimmt und in die Posi­ti­on des Ver­si­che­rungs­neh­mers ein­rückt 3.

Dies gilt nicht nur für die Abtre­tung der Ansprü­che aus einer Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung bzw. die Über­nah­me einer Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung wäh­rend der Anspar­pha­se, son­dern auch, wenn, wie im Streit­fall, der Ver­si­che­rungs­fall bereits ein­ge­tre­ten ist. Dies ergibt sich aus dem oben genann­ten Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 09.10.2002 4, mit dem der Bun­des­fi­nanz­hof über einen Fall zu ent­schei­den hat­te, in dem der frü­he­re Geschäfts­füh­rer einer GmbH nach sei­ner Abbe­ru­fung und Ent­las­sung aus den Diens­ten der GmbH auf sei­ne Rech­te aus der Ver­sor­gungs­zu­sa­ge ver­zich­tet hat und die GmbH im Gegen­zug ihre sämt­li­chen Rech­te aus der Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung an die Ehe­frau ihres frü­he­ren Geschäfts­füh­rers abge­tre­ten hat.

Dage­gen bedeu­ten die Ver­sor­gungs­zu­sa­ge, der Abschluss der Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung und die Zah­lung der Ver­si­che­rungs­prä­mi­en in den frü­he­ren Jah­ren noch kei­nen Lohn­zu­fluss an den Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer einer GmbH, da die­ser hier­durch kei­ne eige­nen Ansprü­che gegen die Rück­de­ckungs­ver­si­che­rungs­ge­sell­schaft erlangt. Die Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung dient der GmbH ledig­lich zur Siche­rung und Kapi­tal­an­samm­lung für die spä­te­ren Ver­sor­gungs­leis­tun­gen, die im Fal­le ihrer Aus­zah­lung zu spä­te­ren Lohn­zu­flüs­sen geführt hät­ten. Dar­an ändert auch die Ver­pfän­dung der Ansprü­che aus der Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung an den Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer bzw. sei­nen Rechts­nach­fol­ger nichts. Auch hier­in liegt nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs noch kein Zufluss von Lohn an den Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer bzw. an sei­ne Rechts­nach­fol­ger 2.

Erst die Abtre­tung der Ansprü­che aus der Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung an den Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer bzw. an sei­nen Rechts­nach­fol­ger ver­schafft die­sem einen unmit­tel­ba­ren Anspruch gegen die Ver­si­che­rungs­ge­sell­schaft. Dies beinhal­tet einen den Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer bzw. sei­nen Rechts­nach­fol­ger berei­chern­den Lohn­zu­fluss 2. Der Vor­gang stellt sich somit nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs als Zuwen­dung des Arbeit­ge­bers, der GmbH, an ihren Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer bzw. an eine drit­te Per­son im Rah­men einer Lohn­ver­wen­dungs­ab­re­de dar. Mit der Über­tra­gung kommt es somit zum Zufluss eines steu­er­pflich­ti­gen Sach­be­zugs. Ähn­lich wie im Fal­le einer Direkt­ver­si­che­rung kann der Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer näm­lich über einen Anspruch gegen­über einem Drit­ten ver­fü­gen 5.

Der Zufluss erstreckt sich nicht auf die Höhe der von der Gesell­schaft an das Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­men abge­führ­ten Ver­si­che­rungs­prä­mi­en, son­dern auf das geschäfts­plan­mä­ßi­ge Deckungs­ka­pi­tal zuzüg­lich einer bis zu die­sem Zeit­punkt zuge­teil­ten Über­schuss­be­tei­li­gung bzw. auf den Zeit­wert der Ansprü­che aus der abge­tre­te­nen Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung 6.

Nach die­sen Grund­sät­zen ist durch die erein­bar­te Abtre­tung der Zah­lungs­an­sprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen der GmbH gegen­über der Lebens­ver­si­che­rungs­ge­sell­schaft Arbeits­lohn zuge­flos­sen, und zwar in Höhe des Wer­tes der Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung ein­schließ­lich der Leis­tun­gen aus der Gewinn­be­tei­li­gung.

Für den Lohn­zu­fluss ist auch nicht ent­schei­dend, dass die GmbH die Rück­de­ckungs­ver­si­che­rungs­ver­trä­ge nicht voll­um­fäng­lich, son­dern ledig­lich ihre Zah­lungs­an­sprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen über­tra­gen hat.

Die Abtre­tung von Ansprü­chen aus einem Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis bewirkt im All­ge­mei­nen, dass der Neugläu­bi­ger hin­sicht­lich der For­de­rung aus dem Ver­si­che­rungs­ver­trag in die Gläu­bi­ger­stel­lung des Ver­si­che­rungs­neh­mers ein­rückt und mit­hin mate­ri­ell zum Inha­ber des Rechts­an­spruchs gegen­über dem Ver­si­che­rer wird. Im Übri­gen bleibt das Ver­si­che­rungs­ver­hält­nis jedoch unver­än­dert, so dass der Ver­si­che­rungs­neh­mer wei­ter­hin Ver­trags­par­tei bleibt 7. Ein Lohn­zu­fluss setzt jedoch, wie oben bereits dar­ge­legt, nicht die voll­stän­di­ge Über­tra­gung des Rück­de­ckungs­ver­si­che­rungs­ver­trags vor­aus. Viel­mehr genügt auch die Abtre­tung der Zah­lungs­an­sprü­che aus der Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung 8. In bei­den Fäl­len bil­det der in Form der Ver­si­che­rung auf den Arbeit­neh­mer über­ge­hen­de Ver­mö­gens­wert Arbeits­lohn 9.

Zudem ist dem Arbeit­neh­mer (bzw. hier sei­ner Erbin) der Arbeits­lohn aus der Abtre­tung der Zah­lungs­an­sprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen der GmbH gegen­über der Fa. Ger­ling Lebens­ver­si­che­rungs-AG auch im Streit­jahr zuge­flos­sen. Arbeits­lohn, der, wie im Streit­fall, nicht als lau­fen­der Arbeits­lohn gezahlt wird, wird in dem Kalen­der­jahr bezo­gen, in dem er dem Arbeit­neh­mer zufließt, § 11 Abs. 1 Satz 4 EStG i.V.m. § 38a Abs. 1 Satz 3 EStG. Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs sind Ein­nah­men dem Steu­er­pflich­ti­gen zuge­flos­sen, sobald er über sie wirt­schaft­lich ver­fü­gen kann und infol­ge­des­sen bei ihm eine Ver­mö­gens­meh­rung ein­ge­tre­ten ist 10.

Die blo­ße Ein­räu­mung von Ansprü­chen durch den Arbeit­ge­ber an den Arbeit­neh­mer führt bei die­sem regel­mä­ßig noch nicht zum Zufluss von Ein­nah­men. Erst der Ein­tritt des Leis­tungs­er­folgs durch die Erfül­lung der Ansprü­che bewirkt den Zufluss beim Arbeit­neh­mer 11.

Im Fall einer Abtre­tung von Ansprü­chen gilt für den Zufluss von Arbeits­lohn fol­gen­des: In der Regel wer­den For­de­run­gen, die ein Arbeit­ge­ber an sei­nen Arbeit­neh­mer zur Abgel­tung von Lohn- und Gehalts­an­sprü­chen abtritt, nicht an Zah­lungs Statt, son­dern nur zah­lungs­hal­ber abge­tre­ten. Dann emp­fängt der Arbeit­neh­mer Zah­lun­gen, die ihm auf Grund der abge­tre­te­nen For­de­rung geleis­tet wur­den, für Rech­nung des Arbeit­ge­bers. Die Zuflüs­se in einem spä­te­ren Jahr sind dann beim Arbeit­neh­mer als Abtre­tungs­emp­fän­ger im Sin­ne des § 11 EStG erst mit der tat­säch­li­chen Zah­lung als nach­träg­li­cher Arbeits­lohn zu erfas­sen. In der Abtre­tung einer For­de­rung liegt ein Zufluss von Arbeits­lohn im Sin­ne des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG nur, wenn dem Arbeit­neh­mer eine bereits fäl­li­ge, unbe­strit­te­ne und ein­zieh­ba­re For­de­rung abge­tre­ten wird. Zieht dann der Arbeit­neh­mer die For­de­rung beim Abtre­tungs­schuld­ner nicht sofort ein, son­dern lässt er sie, z.B. wegen einer guten Ver­zin­sung ste­hen, so ist trotz­dem die For­de­rungs­ab­tre­tung eben­so ein Zufluss im Sin­ne des § 11 Abs. 1 EStG wie eine Bar­zah­lung des Arbeits­lohns 12.

Die Abtre­tung einer For­de­rung an Zah­lungs Statt zur Til­gung einer Gehalts­for­de­rung wird der Arbeit­neh­mer nur unter beson­de­ren Umstän­den anzu­neh­men bereit sein, weil er damit das Gläu­bi­ger­ri­si­ko über­nimmt und sei­ne Ansprü­che gegen den Arbeit­ge­ber auf­gibt. Eine der­ar­ti­ge Abtre­tung kann z.B. in Betracht kom­men, wenn der Arbeit­ge­ber zah­lungs­un­fä­hig ist. Die Abtre­tung einer For­de­rung an Zah­lungs Statt führt zum Zufluss von Arbeits­lohn zur Zeit der Abtre­tung 12.

Im Streit­fall hat die GmbH der Erbin des Geschäfts­füh­rers kei­ne Ansprü­che ein­ge­räumt, son­dern ihre bereits bestehen­de Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen gegen die Fa. Ger­ling Lebens­ver­si­che­rungs-AG abge­tre­ten. Hier­durch sind der Erbin des Geschäfts­füh­rers im Streit­jahr Ein­nah­men zuge­flos­sen, da die GmbH ihr mit der Abtre­tung ihrer Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen einen unmit­tel­ba­ren Anspruch gegen die Fa. Ger­ling Lebens­ver­si­che­rungs-AG ver­schafft hat. Über die­se Ansprü­che kann sie wirt­schaft­lich ver­fü­gen. Infol­ge­des­sen ist bei ihr eine Ver­mö­gens­meh­rung ein­ge­tre­ten.

Der Vor­gang stellt sich, wie oben bereits dar­ge­legt, als Zuwen­dung der GmbH an die Erbin des Geschäfts­füh­rers im Rah­men einer Lohn­ver­wen­dungs­ab­re­de dar. Mit der Abtre­tung der Zah­lungs­an­sprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen an die Erbin des Geschäfts­füh­rers hat die GmbH wirt­schaft­lich den Anspruch der Erbin des Geschäfts­füh­rers aus der Pen­si­ons­zu­sa­ge vor­zei­tig erfüllt. Die Abtre­tung der Zah­lungs­an­sprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen der GmbH ist auch an Zah­lungs Statt zur (vor­zei­ti­gen) Til­gung der Ansprü­che der Erbin des Geschäfts­füh­rers aus der Pen­si­ons­zu­sa­ge erfolgt, weil die Erbin des Geschäfts­füh­rers ihre Ansprü­che gegen die GmbH aus der Pen­si­ons­zu­sa­ge auf­ge­ge­ben und damit auch das Gläu­bi­ger­ri­si­ko über­nom­men hat.

Fer­ner ist es für die Fra­ge, ob der Erbin des Geschäfts­füh­rers im Streit­jahr durch die Abtre­tung der Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen Arbeits­lohn zuge­flos­sen ist, ohne Bedeu­tung, ob es sich bei der Ver­si­che­rung, die die GmbH bei der Fa. Ger­ling Lebens­ver­si­che­rungs-AG abge­schlos­sen hat, um eine Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung in Form einer Lebens­ver­si­che­rung bzw. einer Lebens­ver­si­che­rung mit einem Wahl­recht zwi­schen zu erbrin­gen­der Kapi­tal­zah­lun­gen bzw. Ren­ten­zah­lun­gen, um eine Ren­ten­ver­si­che­rung mit auf­ge­scho­be­ner Ren­ten­zah­lung oder um eine Ren­ten­ver­si­che­rung mit sofort begin­nen­der Ren­ten­zah­lung han­delt, die nicht künd­bar ist.

Zwar ist in dem Fall, über den der Bun­des­fi­nanz­hof mit Urteil vom 09.10.2002 – VI R 112/​99, BSt­Bl II 2002, 884 ent­schie­den hat, anders als im vor­lie­gen­den Streit­fall, nach der Abtre­tung der Ansprü­che aus der Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung gegen Ver­zicht aus der Ver­sor­gungs­zu­sa­ge von der Ver­si­che­rungs­ge­sell­schaft das ange­sam­mel­te Kapi­tal an die Ehe­frau des ehe­ma­li­gen Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rers der GmbH aus­ge­zahlt wor­den. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat in sei­ner Ent­schei­dung jedoch für den Lohn­zu­fluss nicht auf die Aus­zah­lung des ange­sam­mel­ten Kapi­tals abge­stellt, son­dern den Zufluss aus­schließ­lich damit begrün­det, dass die Abtre­tung der Ansprü­che aus der Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung an die Ehe­frau des Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rers die­ser einen unmit­tel­ba­ren Anspruch gegen die Ver­si­che­rungs­ge­sell­schaft ver­schafft und dass dies einen den ehe­ma­li­gen Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer berei­chern­den Lohn­zu­fluss beinhal­tet 2. Für den Lohn­zu­fluss ist damit nicht ent­schei­dend, in wel­cher Form die Ver­si­che­rungs­ge­sell­schaft das ange­sam­mel­te Kapi­tal an den Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer bzw. an sei­ne Ehe­frau aus­zahlt. Ohne Bedeu­tung ist auch, ob das ange­sam­mel­te Kapi­tal dem Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer der GmbH bzw. sei­nem Rechts­nach­fol­ger im Jahr der Abtre­tung oder erst zu einem spä­te­ren Zeit­punkt aus­ge­zahlt wird.

Schließ­lich hat das Finanz­amt auch nicht, wie von der Erbin des Geschäfts­füh­rers gel­tend gemacht, den Rege­lungs­ge­halt des nota­ri­el­len Ver­trags vom … ver­kannt. Zwar regelt der nota­ri­el­le Ver­trag vom …, wor­auf die Erbin des Geschäfts­füh­rers zutref­fend hin­weist, nicht aus­schließ­lich die Über­tra­gung eines Geschäfts­an­teils an der GmbH, son­dern eine Viel­zahl wei­te­rer Punk­te. Gleich­wohl hat das Finanz­amt die Abtre­tung der Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen zu Recht als eigen­stän­di­gen steu­er­ba­ren Tat­be­stand iso­liert betrach­tet. Die Abtre­tung der Zah­lungs­an­sprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen kann, ent­ge­gen der Ansicht der Erbin des Geschäfts­füh­rers, nicht als ent­gelt­li­cher Vor­gang ange­se­hen wer­den. Soweit die Erbin des Geschäfts­füh­rers gel­tend macht, sie habe im Gegen­zug zur Abtre­tung der Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen auf ihre gegen­über der GmbH bestehen­den wei­ter­ge­hen­den Ansprü­che aus der Pen­si­ons­zu­sa­ge ver­zich­tet, ent­spricht die­se Sicht­wei­se nicht der oben dar­ge­leg­ten Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs. Mit Urteil vom 09.10.2002 – VI R 112/​99, BSt­Bl II 2002, 884 hat der Bun­des­fi­nanz­hof aus­drück­lich fest­ge­stellt, ver­zich­tet der frü­he­re Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer einer GmbH auf sei­ne Rech­te aus einer Ver­sor­gungs­zu­sa­ge der GmbH und tritt im Gegen­zug die GmbH ihre sämt­li­chen Rech­te aus der zur Absi­che­rung der Ver­sor­gungs­zu­sa­ge abge­schlos­se­nen Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung an die von ihm nun­mehr getrennt leben­de Ehe­frau ab, so beinhal­tet die Abtre­tung einen den frü­he­ren Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer berei­chern­den Lohn­zu­fluss in Höhe des geschäfts­plan­mä­ßi­gen Deckungs­ka­pi­tals zuzüg­lich einer bis zu die­sem Zeit­punkt zuge­teil­ten Über­schuss­be­tei­li­gung bzw. in Höhe des Zeit­werts der Ansprü­che aus der abge­tre­te­nen Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung. Damit hat der Bun­des­fi­nanz­hof die Auf­ga­be des Pen­si­ons­an­spruchs aus der Ver­sor­gungs­zu­sa­ge und die Über­tra­gung der Ansprü­che aus der Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung in zwei getrennt von­ein­an­der zu behan­deln­de Geschäfts­vor­fäl­le auf­ge­teilt 13. Im Streit­fall kann daher der Ver­zicht der Erbin des Geschäfts­füh­rers auf ihre Pen­si­ons­an­sprü­che gegen­über der GmbH nicht als Gegen­leis­tung für die Abtre­tung der Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen ange­se­hen wer­den.

Im Streit­fall spricht zudem, unab­hän­gig von den oben genann­ten Ent­schei­dun­gen des Bun­des­fi­nanz­hofs, gegen eine Sal­die­rung der über­tra­ge­nen Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen mit dem Wert der Pen­si­ons­zu­sa­ge, auf die die Erbin des Geschäfts­füh­rers eben­falls im nota­ri­el­len Ver­trag vom … gegen­über der GmbH ver­zich­tet hat, dass der Pen­si­ons­an­spruch im Zeit­punkt des Ver­zichts nach den unwi­der­spro­che­nen Fest­stel­lun­gen der Außen­prü­fung bei der GmbH nicht mehr wert­hal­tig gewe­sen ist, da die GmbH mit Blick auf ihre bilan­zi­el­le Über­schul­dung und ihre begrenz­ten liqui­den Mit­tel nicht in der Lage gewe­sen sei, die Pen­si­on in der zuge­sag­ten Höhe dau­er­haft wei­ter zu zah­len.

Fer­ner ist für die steu­er­recht­li­che Beur­tei­lung des nota­ri­el­len Ver­trags vom … nicht ent­schei­dend, dass die Erbin des Geschäfts­füh­rers und ihre Kin­der den Ver­trag auf Druck des Steu­er­be­ra­ters BB abge­schlos­sen haben, da, so die Erbin des Geschäfts­füh­rers, zum dama­li­gen Zeit­punkt weder sie noch ihre Kin­der als Mit­glie­der der Erben­ge­mein­schaft nach ihrem ver­stor­be­nen Ehe­mann als Steu­er­be­ra­ter tätig gewe­sen sei­en und sei­tens der Steu­er­be­ra­ter­kam­mer immenser Druck auf die GmbH aus­ge­übt wor­den sei, dafür Sor­ge zu tra­gen, dass die Geschäfts­an­tei­le aus­schließ­lich von Steu­er­be­ra­tern gehal­ten wür­den.

Die steu­er­recht­li­che Ein­ord­nung der im nota­ri­el­len Ver­trag vom … ver­ein­bar­ten Abtre­tung der Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen der GmbH gegen­über der Fa. Ger­ling Lebens­ver­si­che­rungs-AG hängt nicht davon ab, ob die ver­ein­bar­te Abtre­tung auf Druck des Abtre­ten­den zu Stan­de gekom­men ist. Dar­über hin­aus hat die Steu­er­be­ra­ter­kam­mer auch nach dem eige­nen Vor­trag der Erbin des Geschäfts­füh­rers die GmbH ledig­lich auf­ge­for­dert, dafür Sor­ge zu tra­gen, dass die Geschäfts­an­tei­le der GmbH aus­schließ­lich von Steu­er­be­ra­tern gehal­ten wür­den. Die Steu­er­be­ra­ter­kam­mer hat jedoch nicht gefor­dert, dass die GmbH gegen Ver­zicht auf die Pen­si­ons­zu­sa­ge ihre Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen an die Erbin des Geschäfts­füh­rers abtritt.

Aller­dings hät­te das Finanz­amt im Rah­men des § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO auch berück­sich­ti­gen müs­sen, dass die Abtre­tung der Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen an die Erbin des Geschäfts­füh­rers nicht nur zu einer höhe­ren Steu­er führt, son­dern auch in gerin­gem Umfang eine gegen­läu­fi­ge Aus­wir­kung hat, da die lau­fen­den Zah­lun­gen in Höhe von ins­ge­samt 1.416 €, die die Erbin des Geschäfts­füh­rers im Streit­jahr von der Fa. Ger­ling Lebens­ver­si­che­rungs-AG erhal­ten hat, bei der Fest­set­zung der Ein­kom­men­steu­er 2006 zu Unrecht in vol­ler Höhe als (wei­te­rer) Arbeits­lohn erfasst wor­den sind. Das Finanz­amt hät­te die­se Zah­lun­gen ledig­lich als Leib­ren­te aus einer pri­va­ten Ren­ten­ver­si­che­rung mit einem Ertrags­an­teil von 31 % besteu­ern dür­fen.

Bezieht der Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer nach Ein­tritt des Ver­si­che­rungs­fal­les Ren­ten­leis­tun­gen aus der über­nom­me­nen Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung bzw. auf­grund der abge­tre­te­nen Ansprü­che aus der Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung, han­delt es sich nicht um Ein­künf­te aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit, son­dern um sons­ti­ge Ein­künf­te im Sin­ne des § 22 Nr. 1 Buch­sta­be a Dop­pel­buch­sta­be bb EStG 5.

Sons­ti­ge Ein­künf­te sind nach § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG Ein­künf­te aus wie­der­keh­ren­den Bezü­gen, soweit sie nicht zu den in § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 6 EStG bezeich­ne­ten Ein­kunfts­ar­ten gehö­ren. Zu den in § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG bezeich­ne­ten Ein­künf­ten gehö­ren nach § 22 Nr. 1 Buch­sta­be a Dop­pel­buch­sta­be aa EStG auch Leib­ren­ten und ande­re Leis­tun­gen, die aus den gesetz­li­chen Ren­ten­ver­si­che­run­gen, den land­wirt­schaft­li­chen Alters­kas­sen, den berufs­stän­di­schen Ver­sor­gungs­ein­rich­tun­gen und aus Ren­ten­ver­si­che­run­gen im Sin­ne des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buch­sta­be b EStG erbracht wer­den, soweit sie jeweils der Besteue­rung unter­lie­gen sowie nach § 22 Nr. 1 Buch­sta­be a Dop­pel­buch­sta­be bb EStG Leib­ren­ten und ande­re Ein­künf­te, die nicht sol­che im Sin­ne des § 22 Nr. 1 Buch­sta­be a Dop­pel­buch­sta­be aa EStG sind und bei denen in den ein­zel­nen Bezü­gen Ein­künf­te aus Erträ­gen des Ren­ten­rechts ent­hal­ten sind. Als Ertrag des Ren­ten­rechts gilt nach § 22 Nr. 1 Buch­sta­be a Dop­pel­buch­sta­be bb Satz 3 EStG für die gesam­te Dau­er des Ren­ten­be­zugs der Unter­schieds­be­trag zwi­schen dem Jah­res­be­trag der Ren­te und dem Betrag, der sich bei gleich­mä­ßi­ger Ver­tei­lung des Kapi­tal­werts der Ren­te auf ihre vor­aus­sicht­li­che Lauf­zeit ergibt; dabei ist der Kapi­tal­wert nach die­ser Lauf­zeit zu berech­nen. Der Ertrag des Ren­ten­rechts (Ertrags­an­teil) ist aus der in § 22 Nr. 1 Buch­sta­be a Dop­pel­buch­sta­be bb Satz 4 EStG ent­hal­te­nen Tabel­le zu ent­neh­men. Nach die­ser Tabel­le beträgt der Ertrags­an­teil der Ren­te 31 %, wenn der Ren­ten­be­rech­tig­te bei Beginn der Ren­te das 49. Lebens­jahr voll­endet hat­te.

§ 22 Nr. 1 Satz 1 EStG ist im Streit­fall auch anzu­wen­den, obwohl die Erbin des Geschäfts­füh­rers bereits seit dem 10.01.2000 eine Wit­wen­ren­te auf­grund der Pen­si­ons­zu­sa­ge der GmbH erhal­ten hat und die in der Tabel­le des § 22 Nr. 1 Buch­sta­be a Dop­pel­buch­sta­be bb Satz 4 EStG nor­mier­ten Ertrags­an­tei­le durch Art. 1 Nr. 13 des Alters­ein­künf­te­ge­set­zes vom 05.07.2004, Bun­des­ge­setz­blatt – I 2004, 1427 (Alt­Ein­kG) abge­senkt wor­den sind. Nach § 52 Abs. 1 EStG in der Fas­sung des Alt­Ein­kG ist die durch das Alt­Ein­kG neu­ge­fass­te Tabel­le des § 22 Nr. 1 Buch­sta­be a Dop­pel­buch­sta­be bb Satz 4 EStG jedoch ab dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2005 und somit auch im Streit­fall anzu­wen­den.

"Beginn der Ren­te" ist im Sin­ne der Ertrags­wert­ta­bel­le des § 22 Nr. 1 Buch­sta­be a Dop­pel­buch­sta­be bb EStG der Ein­tritt des jewei­li­gen Ver­si­che­rungs­fal­les. Ver­si­cher­tes Risi­ko ist im Fall der Hin­ter­blie­be­nen­ren­te der Tod des Ver­si­cher­ten 14.

Nach die­sen Grund­sät­zen hat die Erbin des Geschäfts­füh­rers die lau­fen­den Zah­lun­gen in Höhe von ins­ge­samt 1.416 €, die sie im Streit­jahr von der Fa. Ger­ling Lebens­ver­si­che­rungs-AG erhal­ten hat, ledig­lich mit dem Ertrags­an­teil als Leib­ren­te aus einer pri­va­ten Ren­ten­ver­si­che­rung zu ver­steu­ern. Der Ertrags­an­teil beträgt im Streit­fall 31 % der Zah­lun­gen, da die Erbin des Geschäfts­füh­rers bei Beginn der Ren­te am … bereits ihr 49. Lebens­jahr voll­endet hat.

Zu Recht hat das Finanz­amt aller­dings davon abge­se­hen, die Abtre­tung der Ansprü­che der GmbH aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen in vol­lem Umfang oder in Höhe eines Teil­be­trags als ver­deck­te Gewinn­aus­schüt­tung der GmbH ein­zu­ord­nen und die­se bei der Erbin des Geschäfts­füh­rers gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG als Ein­künf­te aus Kapi­tal­ver­mö­gen zu erfas­sen.

Zu den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen gehö­ren nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG Ein­künf­te aus Gewinn­an­tei­len (Divi­den­den), Aus­beu­ten und sons­ti­ge Bezü­ge aus Akti­en, Genuss­rech­ten, mit denen das Recht an Gewinn und Liqui­da­ti­ons­er­lös einer Kapi­tal­ge­sell­schaft ver­bun­den ist, aus Antei­len an Gesell­schaf­ten mit beschränk­ter Haf­tung, an Erwerbs- und Wirt­schafts­ge­nos­sen­schaf­ten sowie an berg­bau­trei­ben­den Ver­ei­ni­gun­gen, die die Rech­te einer juris­ti­schen Per­son haben. Nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG gehö­ren zu den sons­ti­gen Bezü­gen im Sin­ne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG auch ver­deck­te Gewinn­aus­schüt­tun­gen.

Eine ver­deck­te Gewinn­aus­schüt­tung im Sin­ne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG ver­langt die Zuwen­dung eines Ver­mö­gens­vor­teils durch eine Kapi­tal­ge­sell­schaft an einen Gesell­schaf­ter außer­halb der gesell­schafts­recht­li­chen Gewinn­ver­tei­lung, die durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis ver­an­lasst ist. Für den größ­ten Teil der ent­schie­de­nen Fäl­le hat der Bun­des­fi­nanz­hof die Ver­an­las­sung durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis ange­nom­men, wenn die Kapi­tal­ge­sell­schaft ihrem Gesell­schaf­ter einen Ver­mö­gens­vor­teil zuwen­det, den sie bei Anwen­dung der Sorg­falt eines ordent­li­chen und gewis­sen­haf­ten Geschäfts­lei­ters einem Nicht­ge­sell­schaf­ter nicht gewährt hät­te 15. Gesell­schaft­lich ver­an­lasst ist somit ein Vor­teil, den ein ordent­li­cher und gewis­sen­haf­ter Geschäfts­füh­rer unter sonst glei­chen Umstän­den einem Nicht­ge­sell­schaf­ter nicht zuge­wandt hät­te, also sol­che Zuflüs­se beim Gesell­schaf­ter, die einem betrieb­li­chen Fremd­ver­gleich nicht stand­hal­ten, also über­höht oder sonst nicht gerecht­fer­tigt sind 16.

Im Streit­fall fehlt für die Annah­me einer ver­deck­ten Gewinn­aus­schüt­tung die Ver­an­las­sung durch das Gesell­schafts­ver­hält­nis. Für das Gericht sind kei­ne Anhalts­punk­te ersicht­lich, die die Annah­me recht­fer­ti­gen könn­ten, die GmbH hät­te bei Anwen­dung der Sorg­falt eines ordent­li­chen und gewis­sen­haf­ten Geschäfts­lei­ters einem Fremd­ge­schäfts­füh­rer bzw. sei­ner Wit­we, die sich in der glei­chen Lage wie die Erbin des Geschäfts­füh­rers befun­den hät­te, die Ansprü­che aus ihren Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen zur Abfin­dung einer Pen­si­ons­zu­sa­ge nicht abge­tre­ten. Hier­von gehen still­schwei­gend auch die Betei­lig­ten des vor­lie­gen­den Ver­fah­rens aus. Die Erbin des Geschäfts­füh­rers hat aus­drück­lich dar­auf ver­wie­sen, dass die Abtre­tung der Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen nicht gesell­schafts­recht­lich ver­an­lasst sei, da sie nicht als Gesell­schaf­te­rin der GmbH auf ihre Pen­si­ons­zu­sa­ge ver­zich­tet habe. Für die­se Sicht­wei­se spricht auch der Umstand, dass die Erbin des Geschäfts­füh­rers zum Zeit­punkt der Abtre­tung der Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen nicht Mehr­heits­ge­sell­schaf­te­rin der GmbH gewe­sen ist und zudem zeit­gleich ihre Betei­li­gung an der GmbH an den Steu­er­be­ra­ter BB ver­kauft hat. Zudem ist auch die Außen­prü­fung bei der GmbH, soweit aus den vor­lie­gen­den Kon­troll­mit­tei­lun­gen ersicht­lich, nicht von einer ver­deck­ten Gewinn­aus­schüt­tung aus­ge­gan­gen.

Ledig­lich ergän­zend ver­weist das Gericht dar­auf, dass der Bun­des­fi­nanz­hof mit Urteil vom 14.03.2006 – I R 38/​05, BFH/​NV 2006, 1515 aus­drück­lich ent­schie­den hat, die Über­tra­gung der Ansprü­che aus einer Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung für eine ver­trag­lich unver­fall­ba­re Pen­si­ons­zu­sa­ge an den Gesell­schaf­ter einer GmbH füh­re bei der GmbH auch dann zu einer Ver­mö­gens­min­de­rung als Vor­aus­set­zung einer ver­deck­ten Gewinn­aus­schüt­tung, wenn der Begüns­tig­te zeit­gleich auf sei­ne Anwart­schafts­rech­te auf die Ver­sor­gung ver­zich­te. Der Ver­zicht auf den Pen­si­ons­an­spruch füh­re zu einer ver­deck­ten Ein­la­ge 17.

Auch in die­ser Ent­schei­dung hat der Bun­des­fi­nanz­hof damit im Ergeb­nis die Auf­ga­be des Pen­si­ons­an­spruchs und die Über­tra­gung der Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung in zwei getrennt von­ein­an­der zu behan­deln­de Geschäfts­vor­fäl­le auf­ge­teilt.

Fer­ner sind im Streit­fall für das Gericht kei­ne Anhalts­punk­te ersicht­lich, dass das Finanz­amt bei der Fest­set­zung der Ein­kom­men­steu­er 2006 gegen­über der Erbin des Geschäfts­füh­rers wei­te­re steu­er­li­che Kon­se­quen­zen aus dem nota­ri­el­len Ver­trag vom … hät­te zie­hen müs­sen, weil die Erbin des Geschäfts­füh­rers in dem nota­ri­el­len Ver­trag vom … gegen­über der GmbH auch auf die zu ihren Guns­ten erteil­te Pen­si­ons­zu­sa­ge ver­zich­tet hat, obwohl die­ser Ver­zicht ggf. als ver­deck­te Ein­la­ge der Erbin des Geschäfts­füh­rers in die GmbH und als Zufluss wei­te­rer Ein­nah­men gewer­tet wer­den könn­te.

Die Gesell­schaf­ter einer Kapi­tal­ge­sell­schaft kön­nen eine ver­deck­te Ein­la­ge in die Gesell­schaft nicht nur durch die Zufüh­rung von Wirt­schafts­gü­tern, son­dern auch durch den Ver­zicht auf For­de­run­gen gegen­über der Gesell­schaft bewir­ken 18. Zudem kann auch der Ver­zicht auf eine erteil­te Pen­si­ons­zu­sa­ge, wie oben bereits dar­ge­legt, eine ver­deck­te Ein­la­ge sein 19, die ggf. zu nach­träg­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten der Betei­li­gung führt und somit bei der Ermitt­lung eines Ver­äu­ße­rungs­ge­winns gewinn­min­dernd zu berück­sich­ti­gen wäre 20.

Dar­über hin­aus kann auch ein For­de­rungs­ver­zicht, soweit mit ihm eine ver­deck­te Ein­la­ge erbracht wird, zum Zufluss des For­de­rungs­werts füh­ren 18. Zwar erlangt der Gesell­schaf­ter hier­durch nicht zusätz­li­che Gesell­schaf­ter­rech­te. Er erreicht durch die ver­deck­te Ein­la­ge aber eben­falls eine Stär­kung sei­ner Gesell­schaf­ter­rech­te. Denn der For­de­rungs­ver­zicht führt zu einer Ver­meh­rung des Ver­mö­gens und der Ertrags­fä­hig­keit der Gesell­schaft und damit zur Erhö­hung der Aus­schüt­tungs­an­sprü­che des Gesell­schaf­ters sowie des auf ihn ent­fal­len­den Liqui­da­ti­ons­er­lö­ses. Ver­zich­tet der Gesell­schaf­ter also aus Grün­den des Gesell­schafts­ver­hält­nis­ses auf einen bestehen­den Anspruch aus einer Pen­si­ons­zu­sa­ge der Kapi­tal­ge­sell­schaft, so fließt ihm dadurch die Pen­si­ons­leis­tung zu 18.

Ist die erlas­se­ne For­de­rung nicht mehr voll­wer­tig, so beschrän­ken sich Zufluss und Ein­la­ge auf den wert­hal­ti­gen Teil 18.

Im Streit­fall ist die Pen­si­ons­zu­sa­ge, auf die die Erbin des Geschäfts­füh­rers mit nota­ri­el­len Ver­trag vom … gegen­über der GmbH ver­zich­tet hat, im Zeit­punkt des Ver­zichts nach den unwi­der­spro­che­nen Fest­stel­lun­gen der Außen­prü­fung bei der GmbH, wie oben bereits dar­ge­legt, nicht mehr wert­hal­tig gewe­sen, da die GmbH mit Blick auf ihre bilan­zi­el­le Über­schul­dung und ihre begrenz­ten liqui­den Mit­tel nicht in der Lage gewe­sen sei, die Pen­si­on in der zuge­sag­ten Höhe dau­er­haft wei­ter zu zah­len. In der Kon­troll­mit­tei­lung des Finanz­amts – X vom 20.11.2012 heißt es dem­entspre­chend auch, dass "somit kein (wei­te­rer) Zufluss und auch kei­ne ver­deck­te Ein­la­ge anzu­neh­men ist", da für die "gegen­tei­li­ge Annah­me einer Wert­hal­tig­keit kei­ne trag­kräf­ti­gen Anhalts­punk­te" vor­lä­gen.

Im Übri­gen liegt im Streit­fall auch kein Ermitt­lungs­feh­ler des Finanz­amt vor, der einer Ände­rung des ursprüng­li­chen Ein­kom­men­steu­er­be­scheids 2006 vom … nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ent­ge­gen­ste­hen könn­te.

Nach dem Grund­satz von Treu und Glau­ben kann das Finanz­amt, auch wenn es von einer rechts­er­heb­li­chen Tat­sa­che oder einem rechts­er­heb­li­chen Beweis­mit­tel nach­träg­lich Kennt­nis erhält, dar­an gehin­dert sein, einen Steu­er­be­scheid nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zu Unguns­ten des Steu­er­pflich­ti­gen zu ändern 21. Hat der Steu­er­pflich­ti­ge die ihm oblie­gen­den Mit­wir­kungs­pflich­ten in zumut­ba­rer Wei­se erfüllt, kommt eine Ände­rung nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO nicht in Betracht, wenn die spä­te­re Kennt­nis der Tat­sa­che oder des Beweis­mit­tels auf einer Ver­let­zung der dem Finanz­amt oblie­gen­den Ermitt­lungs­pflicht beruht. Das Finanz­amt braucht den Steu­er­erklä­run­gen nicht mit Miss­trau­en zu begeg­nen, son­dern darf regel­mä­ßig von deren Rich­tig­keit und Voll­stän­dig­keit aus­ge­hen. Ver­an­lagt es aber trotz bekann­ter Zwei­fel an der Rich­tig­keit der Besteue­rungs­grund­la­gen end­gül­tig, so ist eine spä­te­re Ände­rung der Steu­er­fest­set­zung nach dem Grund­satz von Treu und Glau­ben aus­ge­schlos­sen 22. Sind sowohl das Finanz­amt sei­ner Ermitt­lungs­pflicht als auch der Steu­er­pflich­ti­ge sei­ner Mit­wir­kungs­pflicht nicht in vol­lem Umfang nach­ge­kom­men, so fällt das nach­träg­li­che Bekannt­wer­den einer rechts­er­heb­li­chen Tat­sa­che oder eines rechts­er­heb­li­chen Beweis­mit­tels in der Regel in den Ver­ant­wor­tungs­be­reich des Steu­er­pflich­ti­gen mit der Fol­ge, dass eine Ände­rung des Steu­er­be­scheids nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zuläs­sig ist 23. Eine ent­spre­chen­de Ände­rung schei­det ledig­lich dann aus, wenn der Ver­stoß des Finanz­amts deut­lich über­wiegt 24.

Im Streit­fall hat die Erbin des Geschäfts­füh­rers im Rah­men ihrer Steu­er­erklä­rung die Abtre­tung der Ansprü­che aus den Rück­de­ckungs­ver­si­che­run­gen, die die GmbH bei der Fa. Ger­ling Lebens­ver­si­che­rungs-AG abge­schlos­sen hat, nicht offen­ge­legt. Die Erbin des Geschäfts­füh­rers hat ledig­lich, ohne nähe­re Anga­ben, erklärt, dass ab dem 1.08.2006 "die Ver­sor­gungs­be­zü­ge der Wit­wen­ver­sor­gung direkt durch den Rück­ver­si­che­rer, Ger­ling Kon­zern, an" sie aus­ge­zahlt wor­den sei­en. Damit hat sie die ihr oblie­gen­den Mit­wir­kungs­pflich­ten nicht voll­stän­dig erfüllt.

Im Streit­fall kann zudem offen blei­ben, ob das Finanz­amt auf­grund der Mit­tei­lung der Erbin des Geschäfts­füh­rers, dass ab dem 1.08.2008 "die Ver­sor­gungs­be­zü­ge der Wit­wen­ver­sor­gung direkt durch den Rück­ver­si­che­rer, Ger­ling Kon­zern, an" sie aus­ge­zahlt wor­den sei­en, wei­te­re Ermitt­lun­gen hät­te ein­lei­ten müs­sen. Selbst wenn man im vor­lie­gen­den Fall eine dem Finanz­amt oblie­gen­de Ermitt­lungs­pflicht beja­hen wür­de, so kann jedoch im Streit­fall nicht davon aus­ge­gan­gen wer­den, dass der Ver­stoß des Finanz­amt gegen­über der Mit­wir­kungs­pflicht­ver­let­zung der Erbin des Geschäfts­füh­rers deut­lich über­wiegt.

Nie­der­säch­si­sches Finanz­ge­richt, Urteil vom 10. März 2015 – 12 K 70/​14 25

  1. Krü­ger in Schmidt, EStG, 32. Auf­la­ge 2014, § 19 Rdz. 80[]
  2. BFH, Urteil vom 09.10.2002 – VI R 112/​99, BSt­Bl II 2002, 884[][][][]
  3. Pflü­ger in Hermann/​Heuer/​Raupach, EStG, § 19 Rdz. 407; Höfer in Höfer/​Veit/​Verhuven, Betriebs­ren­ten­recht (BetrAVG), Band II, Steu­er­recht/​Sozialabgaben/​HGB/​IFRS, 12. Auf­la­ge, Stand: Mai 2014, Kapi­tel 44 Rdz. 405[]
  4. BFH, Urteil vom 09.01.2002 – VI R 112/​99, BSt­Bl II 2002, 884[]
  5. Höfer in Höfer/​Veit/​Verhuven, BetrAVG, Band II, Steu­er­recht/​Sozialabgaben/​HGB/​IFRS, Kapi­tel 44 Rdz. 405[][]
  6. Pflü­ger in Hermann/​Heuer/​Raupach, EStG, § 19 Rdz. 407; Höfer in Höfer/​Veit/​Verhuven, BetrAVG, Band II, Steuerrecht/​Sozialabgaben/​HGB/​IFRS, Kapi­tel 44 Rdz. 405; vgl. auch R 40b.1 "Rück­de­ckungs­ver­si­che­rung" LStR 2015[]
  7. BFH, Urteil vom 05.07.2012 – VI R 11/​11, BSt­Bl II 2013, 190[]
  8. BFH, Urteil vom 09.10.2002 – VI R 112/​99, BSt­Bl II 2002, 884; Pflü­ger in Hermann/​Heuer/​Raupach, EStG, § 19 Rdz. 407; Höfer in Höfer/​Veit/​Verhuven, BetrAVG, Band II, Steuerrecht/​Sozialabgaben/​HGB/​IFRS, Kapi­tel 44 Rdz. 405[]
  9. Pflü­ger in Hermann/​Heuer/​Raupach, EStG, § 19 Rdz. 407[]
  10. vgl. BFH, Urteil vom 12.04.2007 – VI R 6/​02, BSt­Bl II 2007, 581[]
  11. BFH, Urteil vom 12.04.2007 – VI R 6/​02, BSt­Bl II 2007, 581[]
  12. BFH, Urteil vom 22.04.1966 – VI 137/​65, BSt­Bl II 1966, 394[][]
  13. vgl. Höfer in Höfer/​Veit/​Verhuven, BetrAVG, Band II, Steuerrecht/​Sozialabgaben/​HGB/​IFRS, Kapi­tel 44 Rdz. 404, 405[]
  14. BFH, Beschluss vom 15.05.1997 – X B 159/​96, BFH/​NV 1997, 658[]
  15. BFH, Urteil vom 14.03.2006 – I R 38/​05, BFH/​NV 2006, 1515[]
  16. vgl. nur Weber-Grel­let in Schmidt, EStG, § 20 Rdz. 42[]
  17. BFH, Urteil vom 14.03.2006 – I R 38/​05, BFH/​NV 2006, 1515; vgl. auch BFH, Beschluss vom 09.06.1997 – GrS 1/​94, BStB – II 1998, 307[]
  18. BFH, Beschluss vom 09.06.1997 – GrS 1/​94, BStB – II 1998, 307[][][][]
  19. BFH, Urteil vom 14.03.2006 – I R 38/​05, BFH/​NV 2006, 1515; BFH, Beschluss vom 09.06.1997 – GrS 1/​94, BStB – II 1998, 307[]
  20. Weber-Grel­let in Schmidt, EStG, 17 Rdz. 164[]
  21. BFH, Urteil vom 13.11.1985 – II R 208/​82, BSt­Bl II 1986, 241[]
  22. BFH, Urteil vom 27.10.1992 – VIII R 41/​89, BSt­Bl II 1993, 569[]
  23. BFH, Urteil vom 11.11.1987 – I R 108/​85, BSt­Bl II 1988, 115[]
  24. BFH, Urteil vom 20.12 1988 – VIII R 121/​83, BSt­Bl II 1989, 585[]
  25. nicht rechts­kräf­tig – Revi­si­on zum BFH – VI R 30/​15[]