Auf­he­bung einer Anru­fungs­aus­kunft

Die Auf­he­bung – also die Rück­nah­me oder der Wider­ruf – einer dem Arbeit­ge­ber erteil­ten Anru­fungs­aus­kunft (§ 42e EStG) ist ein Ver­wal­tungs­akt im Sin­ne von § 118 Satz 1 AO 1. Die Finanz­be­hör­de kann eine Anru­fungs­aus­kunft ana­log § 207 Abs. 2 AO mit Wir­kung für die Zukunft auf­he­ben oder ändern.

Auf­he­bung einer Anru­fungs­aus­kunft

Sowohl die Anru­fungs­aus­kunft (§ 42e EStG) als auch deren Auf­he­bung stel­len Ver­wal­tungs­ak­te im Sin­ne des § 118 Satz 1 AO dar. Zwar hat der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­ner frü­he­ren Recht­spre­chung der Anru­fungs­aus­kunft nach § 42e EStG ledig­lich den Cha­rak­ter einer blo­ßen Wis­sens­er­klä­rung zuer­kannt. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat die­se Recht­spre­chung jedoch im April 2009 auf­ge­ge­ben 2 auf­ge­ge­ben und die Anru­fungs­aus­kunft als fest­stel­len­den Ver­wal­tungs­akt qua­li­fi­ziert. Dabei ist nach Ansicht des Bun­des­fi­nanz­hofs auch unbe­acht­lich, dass das Finanz­amt die Anru­fungs­aus­kunft ledig­lich "grund­sätz­lich" erklärt hat. Ange­sichts des Wort­lauts von § 42e EStG ("hat auf Anfra­ge … Aus­kunft zu geben, ob und inwie­weit im ein­zel­nen Fall die Vor­schrif­ten über die Lohn­steu­er anzu­wen­den sind") ist eine Beschrän­kung der Rege­lungs­wir­kung nicht mög­lich.

§ 42e EStG ent­hält für die Auf­he­bung bzw. Ände­rung einer Anru­fungs­aus­kunft kei­ne eige­ne Kor­rek­tur­be­stim­mung. Dem­ge­gen­über eröff­net der die Außen­prü­fung betref­fen­de § 207 Abs. 2 AO die Mög­lich­keit, eine ver­bind­li­che Zusa­ge mit Wir­kung für die Zukunft auf­zu­he­ben oder zu ändern. Eine Ein­schrän­kung ergibt sich ledig­lich aus dem Umstand, dass die Maß­nah­me in das Ermes­sen des Finanz­amts gestellt ist 3. Ver­gleich­ba­res gilt gemäß § 89 Abs. 2 AO in Ver­bin­dung mit § 2 Abs. 3 der Steu­er-Aus­kunfts­ver­ord­nung für nach dem 12. Sep­tem­ber 2006 erteil­te ver­bind­li­che Aus­künf­te. Der Bun­des­fi­nanz­hof sieht in dem Feh­len einer Kor­rek­tur­vor­schrift für die Lohn­steu­er­an­ru­fungs­aus­kunft eine Geset­zes­lü­cke, die durch ent­spre­chen­de Anwen­dung des § 207 Abs. 2 AO zu schlie­ßen ist 4.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat 5 sei­ne Recht­spre­chung zur Rechts­na­tur der Anru­fungs­aus­kunft mit der Rechts­ent­wick­lung im Bereich der ver­bind­li­chen Zusa­ge (und ver­bind­li­chen Aus­kunft) und der Ver­mei­dung von ansons­ten auf­tre­ten­den Wer­tungs­wi­der­sprü­chen zwi­schen die­sem Insti­tut und der Anru­fungs­aus­kunft begrün­det. Wenn der Gesetz­ge­ber Steu­er­pflich­ti­gen aus Grün­den der Pla­nungs- und Ent­schei­dungs­si­cher­heit Rechts­schutz in Form von Zusa­gen bereits vor der eigent­li­chen Steu­er­fest­set­zung gewährt, so darf der Rechts­schutz im Bereich des § 42e EStG für den Arbeit­ge­ber, der zudem Ent­rich­tungs­emp­fän­ger ist und für Lohn­steu­er­zwe­cke vom Fis­kus in Anspruch genom­men wird, nicht schwä­cher aus­fal­len. Die vom Senat damit ange­spro­che­ne Wer­tungs­gleich­heit zwi­schen der Zusa­ge und der Anru­fungs­aus­kunft ist nicht auf die Fra­ge des Rechts­schut­zes beschränkt, son­dern erfor­dert auch einen Gleich­klang im Bereich der Kor­rek­tur­mög­lich­kei­ten. Denn die Grün­de, die den Gesetz­ge­ber ver­an­lasst haben, im Fall einer ver­bind­li­chen Zusa­ge wegen der Vor­ver­la­ge­rung des Ver­wal­tungs­han­delns von einer min­de­ren Ver­bind­lich­keit aus­zu­ge­hen und des­halb die Kor­rek­tur­mög­lich­kei­ten zu erleich­tern, gel­ten auch für die Anru­fungs­aus­kunft. Da die ver­bind­li­che Zusa­ge in die Zukunft wirkt, sind das Dis­po­si­ti­ons­in­ter­es­se des Steu­er­pflich­ti­gen und die Fun­da­men­tal­prin­zi­pi­en der Gesetz- und Gleich­mä­ßig­keit der Besteue­rung in ange­mes­se­ner Wei­se sach­ge­recht aus­zu­glei­chen. Dabei hat es der Gesetz­ge­ber für rich­tig erach­tet, der Finanz­be­hör­de zu ermög­li­chen, sich von einer ein­ge­gan­ge­nen Selbst­ver­pflich­tung ex nunc wie­der lösen zu kön­nen. Dies gilt wegen des Gebots der Gesetz­mä­ßig­keit des Ver­wal­tungs­han­delns ins­be­son­de­re dann, wenn die ver­bind­li­che Zusa­ge ohne Rechts­grund­la­ge oder unter Ver­stoß gegen mate­ri­el­les Recht erteilt wur­de. Die Kor­rek­tur­vor­schrif­ten des § 130 und § 131 AO wer­den dem Erfor­der­nis, im Fall eines vor­ver­la­ger­ten Ver­wal­tungs­han­delns eine erleich­ter­te Kor­rek­tur­mög­lich­keit zu eröff­nen, nicht gerecht.

Das Bedürf­nis nach einer eigen­stän­di­gen Kor­rek­tur­mög­lich­keit für die Lohn­steu­er­an­ru­fungs­aus­kunft gemäß § 42e EStG ist zwar erst durch die genann­te Ände­rung der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs 6 ent­stan­den. Nach Über­zeu­gung des Bun­des­fi­nanz­hofs hät­te der Gesetz­ge­ber jedoch die dadurch offen­bar gewor­de­ne Rege­lungs­lü­cke sach­ge­recht durch eine am Inhalt des § 207 Abs. 2 AO ori­en­tier­te Norm geschlos­sen 7.

Kann danach ent­spre­chend § 207 Abs. 2 AO auch eine Anru­fungs­aus­kunft unter erleich­ter­ten Bedin­gun­gen für die Zukunft auf­ge­ho­ben oder geän­dert wer­den, so bedeu­tet dies nicht, dass die Behör­de grund­sätz­lich ohne jede wei­te­re Vor­aus­set­zung zur Auf­he­bung oder Ände­rung befugt ist. § 207 Abs. 2 AO stellt die Auf­he­bung oder Ände­rung der ver­bind­li­chen Zusa­ge in das Ermes­sen der Behör­de ("kann"). Die Vor­schrift stellt also die Auf­he­bung oder Ände­rung des Ver­wal­tungs­akts für die Zukunft nicht gene­rell frei; sie macht die Ent­schei­dung viel­mehr von sach­ge­rech­ten Erwä­gun­gen der Behör­de abhän­gig. Abzu­wä­gen ist ins­be­son­de­re, ob das Ver­trau­en des Steu­er­pflich­ti­gen in die Ein­hal­tung der ver­bind­li­chen Zusa­ge grö­ße­res Gewicht hat als der Grund­satz der Gesetz­mä­ßig­keit der Ver­wal­tung, der die Durch­set­zung des "rich­ti­gen Rechts" ver­langt 8.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 2. Sep­tem­ber 2010 – VI R 3/​09

  1. Anschluss an BFH, Urteil vom 30.04.2009 – VI R 54/​07, BFHE 225, 50[]
  2. BFH, Urteil vom 30.04.2009 – VI R 54/​07, BFHE 225, 50[]
  3. Seer in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, § 207 AO Rz 10[]
  4. glei­che Ansicht: Schul­ze Grott­hoff, BB 2009, 2123; a.A. Heu­er­mann, Die steu­er­li­che Betriebs­prü­fung 2009, 275[]
  5. vgl. BFH, Urteil in BFHE 225, 50[]
  6. in BFH, Urteil in BFHE 225, 50[]
  7. sie­he dazu Drüen in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 4 AO Rz 351[]
  8. Schick in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, § 207 AO Rz 21, 26 ff.; Seer in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 207 AO Rz 10 ff.[]