Der über­wie­gend nicht qua­li­fi­zier­tem Betrieb eines Han­dels­schif­fes – und die Kür­zung der ein­be­hal­te­nen Lohn­steu­er

Eine Kür­zung der ein­be­hal­te­nen Lohn­steu­er nach § 41a Abs. 4 Sät­ze 1 und 2 EStG kommt nicht in Betracht, wenn das Schiff im maß­ge­ben­den Lohn­zah­lungs­zeit­raum nicht im inter­na­tio­na­len Ver­kehr betrie­ben wird. Ein qua­li­fi­zier­ter Betrieb an weni­gen Tagen im Jahr reicht daher nicht aus, um die ein­be­hal­te­ne Lohn­steu­er für das gesam­te Wirt­schafts­jahr zu kür­zen.

Der über­wie­gend nicht qua­li­fi­zier­tem Betrieb eines Han­dels­schif­fes – und die Kür­zung der ein­be­hal­te­nen Lohn­steu­er

Nach § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG haf­tet der Arbeit­ge­ber für die Lohn­steu­er, die er nach § 38 Abs. 1 Sät­ze 1 und 3, Abs. 3 Satz 1 EStG bei jeder Lohn­zah­lung vom Arbeits­lohn für Rech­nung des Arbeit­neh­mers ein­zu­be­hal­ten und nach § 41a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG abzu­füh­ren hat.

Gemäß § 41a Abs. 4 Satz 1 EStG dür­fen Arbeit­ge­ber, die eige­ne oder gechar­ter­te Han­dels­schif­fe betrei­ben; vom Gesamt­be­trag der anzu­mel­den­den und abzu­füh­ren­den Lohn­steu­er einen Betrag von 40 % der Lohn­steu­er der auf sol­chen Schif­fen in einem zusam­men­hän­gen­den Arbeits­ver­hält­nis von mehr als 183 Tagen beschäf­tig­ten Besat­zungs­mit­glie­der abzie­hen und ein­be­hal­ten. Die Han­dels­schif­fe müs­sen in einem inlän­di­schen See­schiffs­re­gis­ter ein­ge­tra­gen sein, die deut­sche Flag­ge füh­ren und zur Beför­de­rung von Per­so­nen oder Gütern im Ver­kehr mit oder zwi­schen aus­län­di­schen Häfen, inner­halb eines aus­län­di­schen Hafens oder zwi­schen einem aus­län­di­schen Hafen und der Hohen See betrie­ben wer­den (§ 41a Abs. 4 Satz 2 EStG).

Dem Wort­laut nach setzt § 41a Abs. 4 Satz 2 EStG daher u.a. vor­aus, dass das Schiff zur Beför­de­rung von Per­so­nen oder Gütern im Ver­kehr mit oder zwi­schen aus­län­di­schen Häfen, inner­halb eines aus­län­di­schen Hafens oder zwi­schen einem aus­län­di­schen Hafen und der Hohen See (tat­säch­lich) betrie­ben wird. Damit ist das Betrei­ben eines kom­mer­zi­el­len Schif­fes zur Beför­de­rung von Per­so­nen oder Gütern im inter­na­tio­na­len Ver­kehr unter deut­scher Flag­ge gemeint [1]. Sub­ven­ti­ons­ge­gen­stand sind folg­lich nur sol­che Schif­fe, die dem Inland zuzu­rech­nen sind und die den Ver­kehr zum Aus­land sicher­stel­len [2]. Ein Han­dels­schiff, das nur aus­nahms­wei­se im inter­na­tio­na­len Ver­kehr und ansons­ten nicht qua­li­fi­ziert i.S. von § 41a Abs. 4 Satz 2 EStG betrie­ben wird, erfüllt für die Zei­ten des nicht qua­li­fi­zier­ten Betriebs daher nicht die Vor­aus­set­zun­gen für eine Kür­zung der ein­be­hal­te­nen Lohn­steu­er.

Die Rege­lung der Lohn­steu­er­kür­zung inner­halb des § 41a EStG zeigt, wie das Finanz­ge­richt zu Recht aus­ge­führt hat, dass die Ermitt­lung des Kür­zungs­be­trags nicht unab­hän­gig von der im Lohn­steu­er-Anmel­dungs­zeit­raum nach § 38 Abs. 3 Satz 1 EStG vom Arbeit­ge­ber ein­zu­be­hal­ten­den Lohn­steu­er erfol­gen kann. Denn die Lohn­steu­er-Anmel­dung hat nach § 41a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG alle lohn­steu­er­pflich­ti­gen Sach­ver­hal­te zeit­raum­be­zo­gen zu erfas­sen [3]; der Anmel­dungs­zeit­raum bestimmt sich dabei nach § 41a Abs. 2 EStG und ist grund­sätz­lich der Kalen­der­mo­nat. In der Lohn­steu­er-Anmel­dung hat der Arbeit­ge­ber nicht nur die Sum­me der ein­zu­be­hal­ten­den Lohn­steu­er, son­dern auch den Kür­zungs­be­trag nach § 41a Abs. 4 EStG ein­zu­tra­gen. Die maß­geb­li­che Pflicht zur Ein­be­hal­tung der Lohn­steu­er knüpft wie­der­um an die Ver­hält­nis­se des jewei­li­gen Lohn­zah­lungs­zeit­raums an [4]. Inso­weit besteht zwi­schen der nach § 38 Abs. 3 Satz 1 EStG für einen Lohn­zah­lungs­zeit­raum vom Arbeit­ge­ber ein­zu­be­hal­ten­den Lohn­steu­er und der von ihm im Anschluss im Rah­men der Lohn­steu­er-Anmel­dung gemäß § 41a Abs. 4 EStG erfol­gen­den Kür­zung ein Zusam­men­hang. Das Schiff muss des­halb im jewei­li­gen Lohn­zah­lungs­zeit­raum tat­säch­lich zu den im Gesetz genann­ten Zwe­cken ein­ge­setzt wor­den sein, um die Kür­zung vor­neh­men zu kön­nen [5].

Dem­ge­gen­über lässt die 183-Tage-Rege­lung des § 41a Abs. 4 Satz 1 EStG nicht dar­auf schlie­ßen, "Abrech­nungs­pe­ri­ode" für die vom Arbeit­ge­ber vor­zu­neh­men­de Kür­zung der ein­be­hal­te­nen Lohn­steu­er sei das gesam­te Wirt­schafts­jahr. So unter­schei­det § 41a Abs. 4 EStG ‑wie vom Finanz­ge­richt zu Recht ange­merkt- zwi­schen per­so­nen­be­zo­ge­nen Vor­aus­set­zun­gen in Satz 1 (qua­li­fi­zier­te Arbeit­neh­mer, qua­li­fi­zier­te Beschäf­ti­gungs­ver­hält­nis­se) und schiffs­be­zo­ge­nen Vor­aus­set­zun­gen in Satz 2 (qua­li­fi­zier­tes Betrei­ben). Hier­aus ergibt sich allen­falls, dass die Lohn­steu­er­ver­güns­ti­gung zwar auch für die Zei­ten mög­lich ist, in denen der (qua­li­fi­zier­te) Betrieb des Schif­fes durch Be- und Ent­la­de­zei­ten oder durch Zei­ten not­wen­di­ger Repa­ra­tu­ren oder Leer­fahr­ten unter­bro­chen ist, das Beschäf­ti­gungs­ver­hält­nis aber andau­ert [6].

Dem Ver­ständ­nis, dass ein nur ver­ein­zel­tes, spo­ra­di­sches und kurz­fris­ti­ges Betrei­ben im inter­na­tio­na­len Ver­kehr die vom Gesetz vor­ge­se­he­ne Kür­zung der ein­be­hal­te­nen Lohn­steu­er gleich­wohl für ein kom­plet­tes Wirt­schafts­jahr erlaubt, wider­spre­chen auch Sinn und Zweck der Rege­lung.

Die Vor­schrift wur­de zum 01.01.1999 mit dem See­schiff­fahrts­an­pas­sungs­ge­setz vom 09.09.1998 [7] nach nie­der­län­di­schem Vor­bild ein­ge­führt, um die inter­na­tio­na­le Wett­be­werbs­fä­hig­keit der Arbeits­plät­ze der deut­schen See­leu­te durch geziel­te Ver­rin­ge­rung der Per­so­nal­kos­ten­be­las­tung zu stär­ken und so den Schiff­fahrts­stand­ort Deutsch­land zu sichern und zu stär­ken [8]. Inso­weit han­delt es sich um eine fest umris­se­ne Len­kungs­maß­nah­me, die restrik­tiv aus­zu­le­gen ist [9]. Wie auch die zeit­gleich ein­ge­führ­te pau­scha­le Gewinn­ermitt­lung nach der Ton­na­ge (§ 5a EStG) bewirkt die pau­scha­le Lohn­steu­er­ermä­ßi­gung eine effek­ti­ve Steu­er­ent­las­tung der Unter­neh­mer bzw. Arbeit­ge­ber [10]. Im Hin­blick auf die ver­fas­sungs­recht­li­che Recht­fer­ti­gung der Sub­ven­ti­ons­norm ist auch bei der Lohn­steu­er­ermä­ßi­gung erfor­der­lich, dass zwi­schen der Kür­zung der ein­be­hal­te­nen Lohn­steu­er und dem qua­li­fi­zier­ten Betrieb des Han­dels­schif­fes im inter­na­tio­na­len Ver­kehr ein unmit­tel­ba­rer Zusam­men­hang besteht. Dem ent­spricht, dass nach der Legal­de­fi­ni­ti­on in § 5a Abs. 2 Satz 1 EStG Han­dels­schif­fe dann im inter­na­tio­na­len Ver­kehr betrie­ben wer­den, wenn eige­ne oder gechar­ter­te See­schif­fe, die im Wirt­schafts­jahr über­wie­gend in einem inlän­di­schen See­schiffs­re­gis­ter ein­ge­tra­gen sind, in die­sem Wirt­schafts­jahr über­wie­gend zur Beför­de­rung von Per­so­nen oder Gütern im Ver­kehr mit oder zwi­schen aus­län­di­schen Häfen, inner­halb eines aus­län­di­schen Hafens oder zwi­schen einem aus­län­di­schen Hafen und der Hohen See ein­ge­setzt wer­den.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. Dezem­ber 2019 – VI R 30/​17

  1. Urbahns, NWB 2016, 1578, 1581[]
  2. Reuss in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 41a EStG Rz 20[]
  3. Schmidt/​Krüger, EStG, 38. Aufl., § 41a Rz 4[]
  4. Blümich/​Thürmer, § 38 EStG Rz 121[]
  5. eben­so Schmidt/​Krüger, a.a.O., § 41a Rz 8; Eis­gru­ber in Kirch­hof, EStG, 18. Aufl., § 41a Rz 10[]
  6. s. Blümich/​Heuermann, § 41a EStG Rz 45; Heuermann/​Wagner, LohnSt, G Rz 177[]
  7. BGBl I 1998, 2860[]
  8. s. BT-Drs. 13/​8023, S. 27 und BT-Drs. 13/​10271, S. 8 f.[]
  9. Blümich/​Heuermann, § 41a EStG Rz 41[]
  10. s. BFH, Urtei­le vom 26.09.2013 – IV R 46/​10, BFHE 243, 223, BStBl II 2014, 253, Rz 19 f.; und vom 22.01.2015 – IV R 10/​12, Rz 19[]