Fina­ler aus­län­di­scher Ver­mie­tungs­ver­lust

Die Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on und des Bun­des­fi­nanz­hofs defi­niert die Vor­aus­set­zun­gen, unter denen der Ansäs­sig­keits­staat Ver­lus­te einer in einem ande­ren Mit­glied­staat der Euro­päi­schen Uni­on bele­ge­nen Betriebs­stät­te des Steu­er­pflich­ti­gen auf­grund des prin­zi­pi­el­len Anwen­dungs­vor­rangs uni­ons­recht­li­chen Pri­mär­rechts (und damit der uni­ons­recht­li­chen Grund­frei­hei­ten) berück­sich­ti­gen muss, obwohl die betref­fen­den Ver­lus­te nach der bestehen­den Abkom­mens­la­ge eben­so von der Besteue­rung im Ansäs­sig­keits­staat frei­zu­stel­len wären, wie Betriebs­stät­ten­ge­win­ne (sog. Sym­me­trie­the­se).

Fina­ler aus­län­di­scher Ver­mie­tungs­ver­lust

Die Recht­spre­chung besagt, dass die abkom­mens­recht­li­che Frei­stel­lung der Ver­lus­te dann nicht gegen die gemein­schaft­li­chen Grund­frei­hei­ten ver­stößt, wenn die Ver­lus­te der Betriebs­stät­te bei der Besteue­rung der Ein­künf­te die­ser Betriebs­stät­te in jenem Mit­glied­staat für künf­ti­ge Steu­er­zeit­räu­me berück­sich­tigt wer­den kön­nen 1, also nicht "final" sind.

Trotz einer der­ar­ti­gen Fina­li­tät müs­sen die Ver­lus­te im Ansäs­sig­keits­staat aber wie­der­um dann nicht berück­sich­tigt wer­den, wenn die Fina­li­tät dar­auf beruht, dass nach dem Recht des Betriebs­stät­ten­staats kei­ne oder nur eine ein­ge­schränk­te Ver­lust­ab­zugs­mög­lich­keit besteht. Denn selbst wenn man unter­stellt, dass das Zusam­men­wir­ken der Besteue­rung im Ansäs­sig­keits­staat mit der Besteue­rung im Betriebs­stät­ten­staat zu einer Beschrän­kung der Nie­der­las­sungs­frei­heit füh­ren kann, ist eine sol­che Beschrän­kung aus­schließ­lich dem letzt­ge­nann­ten Staat zuzu­rech­nen 2.

Letz­te­res ist hier der Fall. Hier konn­te der im Streit­jahr ent­stan­de­ne Ver­mie­tungs­ver­lust des Flug­be­glei­ters in Öster­reich des­halb nicht auf die nach­fol­gen­den Ver­an­la­gungs­zeit­räu­me vor­ge­tra­gen wer­den, weil nach der dor­ti­gen Rechts­la­ge im Streit­jahr der Ver­lust­ab­zug auf die betrieb­li­chen Ein­kunfts­ar­ten (Gewer­be­be­trieb, Land- und Forst­wirt­schaft und selb­stän­di­ge Arbeit) beschränkt war und nega­ti­ve Über­schus­s­ein­künf­te wie jene aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung, denen im glei­chen Jahr kei­ne Gewin­ne oder Über­schüs­se gegen­über­ge­stan­den haben, folg­lich nicht vor­trags­fä­hig gewe­sen sind. Die "Fina­li­tät" des im Streit­jahr erlit­te­nen Ver­mie­tungs­ver­lusts ist dem­nach auf eine recht­li­che Ein­schrän­kung der Ver­lust­ab­zugs­mög­lich­kei­ten durch den öster­rei­chi­schen Staat zurück­zu­füh­ren.

Selbst wenn die zu Unter­neh­mens­ge­win­nen i.S. von Art. 7 des Mus­ter­ab­kom­mens der Orga­ni­sa­ti­on for Eco­no­mic Coope­ra­ti­on and Deve­lop­ment (OECD-Mus­tAbk) ergan­ge­ne Recht­spre­chung zu den fina­len Betriebs­stät­ten­ver­lus­ten auf die hier streit­ge­gen­ständ­li­chen Ein­künf­te aus unbe­weg­li­chem Ver­mö­gen (Art. 6 des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der Repu­blik Öster­reich zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung auf dem Gebiet der Steu­ern vom Ein­kom­men; und vom Ver­mö­gen vom 24.08.2000 3 bzw. Art. 6 OECD-Mus­tAbk) über­trag­bar wäre, wäre der vom Flug­be­glei­ter in Öster­reich erlit­te­ne Ver­lust daher nicht mit des­sen inlän­di­schen Ein­künf­ten ver­re­chen­bar.

Die­ser Befund kann nicht n ein Feh­len von Ver­lust­ab­zugs­mög­lich­kei­ten aus tat­säch­li­chen Grün­den umge­deu­tet wer­den, sodass die Ver­lus­te aus­nahms­wei­se ent­ge­gen der Sym­me­trie­the­se im Inland zu berück­sich­ti­gen wären 4. Er macht mit der zur Klä­rung gestell­ten Fra­ge gel­tend, er habe den Ver­lust in Öster­reich letzt­lich des­halb nicht nut­zen kön­nen, weil er dort im Streit­jahr kei­ne posi­ti­ven Ein­künf­te aus ande­ren Ein­kunfts­ar­ten erzielt habe, die mit den Ver­mie­tungs­ver­lus­ten ver­re­chen­bar gewe­sen wären und sei des­halb aus tat­säch­li­chen Grün­den an der Ver­lust­nut­zung gehin­dert gewe­sen. Der Umstand, dass dem Flug­be­glei­ter die Ver­rech­nung des Ver­mie­tungs­ver­lusts mit posi­ti­ven ander­wei­ti­gen öster­rei­chi­schen Ein­künf­ten nach dor­ti­gem Recht mög­lich gewe­sen wäre, ändert indes nichts dar­an, dass die Ursa­che für die Fina­li­tät des Ver­lusts in der ein­ge­schränk­ten Ver­lust­nut­zungs­mög­lich­keit nach öster­rei­chi­schem Recht liegt. Deutsch­land als Ansäs­sig­keits­staat ist nicht aus uni­ons­recht­li­chen Grün­den gehal­ten, die­se Ein­schrän­kung des Bele­gen­heits­staats durch Schaf­fung von Ver­rech­nungs­mög­lich­kei­ten mit inlän­di­schen Ein­künf­ten zu kom­pen­sie­ren.

Sinn­haf­tig­keit und Prak­ti­ka­bi­li­tät der nach der EuGH-Recht­spre­chung gebo­te­nen Abgren­zung zwi­schen berück­sich­ti­gungs­pflich­ti­gen und nicht berück­sich­ti­gungs­fä­hi­gen "fina­len" aus­län­di­schen Betriebs­stät­ten­ver­lus­ten sind in Ver­fah­ren vor dem EuGH schon mehr­fach und fun­da­men­tal in Zwei­fel gezo­gen wor­den. Der EuGH hat sich dadurch jedoch nicht von sei­ner Spruch­pra­xis abbrin­gen las­sen, son­dern die­se kon­ti­nu­ier­lich immer wie­der bekräf­tigt 5.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 22. Sep­tem­ber 2015 – I B 83/​14

  1. z.B. EuGH, Urteil Lidl Bel­gi­um vom 15.05.2008 – C‑414/​06, EU:C:2008:278, BSt­Bl II 2009, 692[]
  2. EuGH, Urteil Kran­ken­heim Ruhe­sitz am Wann­see-Senio­ren­heim­statt vom 23.10.2008 – C‑157/​07, EU:C:2008:588, BSt­Bl II 2009, 566; BFH, Urtei­le vom 09.06.2010 – I R 100/​09, BFHE 230, 30, BSt­Bl II 2010, 1065; vom 09.06.2010 – I R 107/​09, BFHE 230, 35[]
  3. BGBl II 2002, 735, BSt­Bl I 2002, 584[]
  4. s. dazu z.B. BFH, Urteil vom 05.02.2014 – I R 48/​11, BFHE 244, 371, m.w.N.[]
  5. BFHE 244, 371; s. dar­über hin­aus das danach ergan­ge­ne EuGH, Urteil Kom­mis­si­on/​Vereinigtes König­reich vom 03.02.2015 – C‑172/​13, EU:C:2015:50, Inter­na­tio­na­les Steu­er­recht 2015, 137[]