Kei­ne Beru­fung auf Voll­zugs­de­fi­zit bei Wahl der Steu­er­klas­sen-Kom­bi­na­ti­on III/​V

Nach einer Ent­schei­dung des Finanz­ge­richts Düs­sel­dorf kön­nen sich Ehe­gat­ten nicht mit Erfolg dar­auf beru­fen, dass es bei der Steu­er­klas­sen-Kom­bi­na­ti­on III/​V bekann­ter­ma­ßen zur Steu­er­nach­zah­lung kom­me, ein Groß­teil der Steu­er­pflich­ti­gen den­noch kei­ne Steu­er­erklä­rung abge­be und dies von der Finanz­ver­wal­tung nicht unter­bun­den wer­de.

Kei­ne Beru­fung auf Voll­zugs­de­fi­zit bei Wahl der Steu­er­klas­sen-Kom­bi­na­ti­on III/​V

Das Finanz­ge­richt Düsdsel­dorf woll­te gleich­wohl kein ver­fas­sungs­recht­lich bedeut­sa­mes Voll­zugs­de­fi­zit fest­stel­len. Selbst wenn „wesent­li­che Erhe­bungs­de­fi­zi­te“ vor­lä­gen, füh­re dies allein nicht zur Ver­fas­sungs­wid­rig­keit. Außer­dem sei den Finanz­äm­tern eine voll­stän­di­ge Aus­wer­tung des Kon­troll­ma­te­ri­als weder mög­lich noch sei dies aus Rechts­grün­den gebo­ten.

Der Gleich­heits­satz des Art. 3 Abs. 1 GG ver­langt für das Steu­er­recht, dass die Steu­er­pflich­ti­gen durch ein Steu­er­ge­setz recht­lich und tat­säch­lich gleich belas­tet wer­den. Wird die Gleich­heit im Belas­tungs­er­folg durch die recht­li­che Gestal­tung des Erhe­bungs­ver­fah­rens prin­zi­pi­ell ver­fehlt, kann dies die Ver­fas­sungs­wid­rig­keit der gesetz­li­chen Besteue­rungs­grund­la­ge nach sich zie­hen. Nach dem Gebot tat­säch­lich glei­cher Steu­er­be­las­tung durch glei­chen Geset­zes­voll­zug begrün­det die in den Ver­ant­wor­tungs­be­reich des Gesetz­ge­bers fal­len­de struk­tu­rell gegen­läu­fi­ge Erhe­bungs­re­gel im Zusam­men­wir­ken mit der zu voll­zie­hen­den mate­ri­el­len Steu­er­norm deren Ver­fas­sungs­wid­rig­keit. Struk­tu­rell gegen­läu­fig wir­ken sich Erhe­bungs­re­ge­lun­gen gegen­über einem Besteue­rungs­tat­be­stand aus, wenn sie dazu füh­ren, dass der Besteue­rungs­an­spruch weit­ge­hend nicht durch­ge­setzt wer­den kann. In sei­nem Urteil zur Zins­be­steue­rung hat das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt die­se Vor­aus­set­zung für den Fall bejaht, dass "jeden­falls die Hälf­te" der betrof­fe­nen steu­er­ba­ren Erträ­ge nicht erfasst wer­de [1]. In sei­nem Urteil zu pri­va­ten Spe­ku­la­ti­ons­zwe­cken stellt das BVerfG auf "wesent­li­che" Erhe­bungs­de­fi­zi­te bzw. auf "gra­vie­ren­de" Erhe­bungs­män­gel ab [2]. Für die Prü­fung, ob nor­ma­ti­ve Defi­zi­te einen gleich­mä­ßi­gen Belas­tungs­er­folg ver­hin­dern, ist maß­geb­lich auf den Regel­fall des Besteue­rungs­ver­fah­rens abzu­stel­len [3].

Die Fra­ge, ob der Gesetz­ge­ber von ihm erstreb­te Zie­le – im Steu­er­recht die Erzie­lung von Ein­nah­men, ggf. auch Len­kung – fak­tisch erreicht, ist danach rechts­staat­lich allein noch nicht ent­schei­dend. Voll­zugs­män­gel, wie sie immer wie­der vor­kom­men kön­nen und sich tat­säch­lich ereig­nen, füh­ren noch nicht zur Ver­fas­sungs­wid­rig­keit der mate­ri­el­len Steu­er­norm [4]. So kommt es auch nicht dar­auf an, ob und in wel­chem Umfang die Finanz­be­hör­den von gesetz­lich ein­ge­rich­te­ten Kon­troll­ver­fah­ren tat­säch­lich Gebrauch machen und ob die­ser Gebrauch feh­ler­los funk­tio­niert; erfor­der­lich ist ein nor­ma­ti­ves Erhe­bungs­de­fi­zit [5].

Jen­seits eines nor­ma­ti­ven Erhe­bungs­de­fi­zits ist ein ver­fas­sungs­recht­lich bedeut­sa­mes struk­tu­rel­les Voll­zugs­de­fi­zit aus­nahms­wei­se nur dann denk­bar, wenn die – eine effek­ti­ve Erhe­bung ermög­li­chen­de – recht­li­chen Struk­tur aus poli­ti­schen Grün­den nicht voll­zo­gen wird oder in einer Anlauf­pha­se erkenn­ba­re Umset­zungs­pro­ble­me nicht gelöst wer­den [6].

Nach die­sen Grund­sät­zen ver­mag der Senat hin­sicht­lich der Pflicht­ver­an­la­gung gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 3a EStG kein ver­fas­sungs­recht­lich bedeut­sa­mes Voll­zugs­de­fi­zit fest­zu­stel­len.

Die Klä­ger haben, so das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf, kei­ne Erhe­bungs­re­gel benannt, die der Besteue­rung in den Fäl­len der Steu­er­klas­sen­kom­bi­na­ti­on III/​V ent­ge­gen­ste­hen könn­te. Sie sind sogar sel­ber der Auf­fas­sung, der Finanz­ver­wal­tung lie­ge aus­rei­chen­des Zah­len­ma­te­ri­al zur Sicher­stel­lung der Besteue­rung vor. Dem Finanz­ge­richt sind in nor­ma­ti­ver Hin­sicht eben­falls kei­ne der Besteue­rung ent­ge­gen­ste­hen­den Erhe­bungs­re­geln bekannt. Viel­mehr stellt der Gesetz­ge­ber durch § 41b EStG (elek­tro­ni­sche Lohn­steu­er­kar­te) gera­de im Gegen­teil sicher, dass der Finanz­ver­wal­tung die zur Besteue­rung not­wen­di­gen Daten bekannt wer­den. Denn bei Been­di­gung eines Dienst­ver­hält­nis­ses oder am Ende des jewei­li­gen Kalen­der­jah­res muss der Arbeit­ge­ber die Lohn­kon­ten sei­ner Arbeit­neh­mer abschlie­ßen und bis zum 28. Febru­ar des Fol­ge­jah­res den Betriebs­stät­ten-Finanz­äm­ter für jeden Beschäf­tig­ten eine elek­tro­ni­sche Lohn­steu­er­be­schei­ni­gun­gen über­mit­teln, aus der sich u.a. die auf der Lohn­steu­er­kar­te ein­ge­tra­ge­nen Besteue­rungs­merk­ma­le (ein­schließ­lich der Lohn­steu­er­klas­se), die Art und die Höhe des gezahl­ten Arbeits­lohns und die dar­auf ein­be­hal­te­ne Lohn­steu­er erge­ben. Ein struk­tu­rel­les nor­ma­ti­ves Voll­zugs­de­fi­zit liegt danach nicht vor.

Dass hier aus­nahms­wei­se ein ver­fas­sungs­recht­lich bedeut­sa­mes struk­tu­rel­les Erhe­bungs­de­fi­zits jen­seits eines nor­ma­ti­ven Erhe­bungs­de­fi­zits vor­liegt, ver­mag das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf eben­falls nicht fest­zu­stel­len. Ob eine gro­ße Anzahl Steu­er­pflich­ti­ger von der Mög­lich­keit der Nicht­ab­ga­be der Steu­er­erklä­rung Gebrauch macht, oder ob die Besteue­rung durch das ihr zur Ver­fü­gung ste­hen­de Kon­troll­ma­te­ri­al in aus­rei­chen­dem Maße sicher­ge­stellt wird, kann für die Ent­schei­dung dahin­ste­hen. Abge­se­hen davon, dass das Finanz­ge­richt kei­nen Anlass hat, anzu­neh­men, dass die­ses Maß der Nicht­er­klä­rung bereits "wesent­li­che" Erhe­bungs­de­fi­zi­te bzw. "gra­vie­ren­de" Erhe­bungs­män­gel im Sin­ne der Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts zur Fol­ge hat, führt das allein nicht zur Ver­fas­sungs­wid­rig­keit, denn die dar­über hin­aus gehen­den Erfor­der­nis­se, etwa dass die Finanz­ver­wal­tung einen sol­cher­ma­ßen gra­vie­ren­den Erhe­bungs­man­gel aus poli­ti­schen Grün­den in Kauf neh­me, erschei­nen dem Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf fern­lie­gend. Eben­so wie in den ande­ren Fäl­len der Pflicht­ver­an­la­gung des Kata­logs in § 46 Abs. 2 EStG und den all­ge­mei­nen Ver­an­la­gungs­fäl­len i.S. des § 25 EStG hat das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf allen­falls Anlass, Voll­zugs­män­gel zu ver­mu­ten, wie sie immer wie­der vor­kom­men kön­nen und sich tat­säch­lich ereig­nen. Eine voll­stän­di­ge Aus­wer­tung des Kon­troll­ma­te­ri­als – wie sie offen­bar den Klä­gern vor­schwebt – ist den Finanz­äm­tern weder mög­lich, noch ist sie aus Rechts­grün­den gebo­ten [7]. Die Finanz­äm­ter sind jeden­falls solan­ge berech­tigt, ihre Kon­trol­len auf Stich­pro­ben zu beschrän­ken, solan­ge sie kei­ne Hin­wei­se auf struk­tu­rel­le Erhe­bungs­de­fi­zi­te haben.

Finanz­ge­richts Düs­sel­dorf, Urteil vom 17. März 2010 – 15 K 2978/​08 E

  1. BVerfG, Urteil vom 27.06.1991 – 2 BvR 1493/​89, BVerfGE 84, 239, BStBl II 1991, 654[]
  2. BVerfG, Urteil vom 09.03.2004 – 2 BvL 17/​02, BVerfGE 110, 94, BStBl II 2005, 56[]
  3. BVerfG, Urtei­le vom 27.06.1991 – 2 BvR 1493/​89, BVerfGE 84, 239, BStBl II 1991, 654; und vom 09.03.2004 – 2 BvL 17/​02, BVerfGE 110, 94, BStBl II 2005, 56[]
  4. BVerfG, Urteil vom 09.03.2004 – 2 BvL 17/​02, BVerfGE 110, 94, BStBl II 2005, 56; BFH, Beschluss vom 19.12.2007 – IX B 219/​07, BFHE 219, 353, BStBl II 2008, 382; BFH, Urteil vom 12.05.2009 – IX R 45/​08, BFHE 225, 299, BStBl II 2009, 891; und zum beson­de­ren Kirch­geld: BFH, Urteil vom 19.10.2005 – I R 76/​04, BFHE 211, 90, BStBl II 2006, 274[]
  5. BFH, Beschluss vom 19.12.2007 – IX B 219/​07, BFHE 219, 353, BStBl II 2008, 382 zum Kon­ten­ab­ruf­ver­fah­ren[]
  6. BFH, Urteil vom 29.11.2005 – IX R 49/​04, BFHE 211, 330, BStBl II 2006, 178; BFH, Beschluss vom 19.12.2007 – IX B 219/​07, BFHE 219, 353, BStBl II 2008, 382[]
  7. vgl. Seer in Tipke/​Kruse, AO/​FGO, § 85 AO, Rn. 21 ff., 24[]