Ver­zin­sung eines erstat­te­ten Lohn­steu­er­haf­tungs­be­tra­ges

Ein Arbeit­ge­ber hat kei­nen Anspruch auf Ver­zin­sung eines erstat­te­ten Lohn­steu­er­haf­tungs­be­tra­ges.

Ver­zin­sung eines erstat­te­ten Lohn­steu­er­haf­tungs­be­tra­ges

Wird eine "fest­ge­setz­te Steu­er" durch rechts­kräf­ti­ges Urteil her­ab­ge­setzt, so ist der zu erstat­ten­de Betrag vom Tag der Rechts­hän­gig­keit an bis zum Aus­zah­lungs­tag zu ver­zin­sen (§ 236 Abs. 1 Satz 1 AO). Nach § 236 Abs. 2 Nr. 1 AO ist Absatz 1 ent­spre­chend anzu­wen­den, wenn sich der Rechts­streit durch Auf­he­bung des ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­akts erle­digt. Nach § 233a Abs. 5 Satz 4 i.V.m. Abs. 3 Satz 3 AO sind bei Auf­he­bung einer "Steu­er­fest­set­zung" der tat­säch­lich gezahl­te Erstat­tungs­be­trag zuguns­ten des Steu­er­pflich­ti­gen zu ver­zin­sen. Die­se Zin­sen sind nach § 236 Abs. 4 AO bei der Berech­nung der Zin­sen nach § 236 AO für den Zeit­raum nach dem Tag der Rechts­hän­gig­keit anzu­rech­nen. § 233a AO wie auch § 236 AO sol­len dazu die­nen, Zins­vor­tei­le und Zins­nach­tei­le zwi­schen dem Fis­kus und dem Steu­er­pflich­ti­gen aus­zu­glei­chen 1.

Nach der Recht­spre­chung 2 und der herr­schen­den Ansicht in der Lite­ra­tur 3 ist § 233a AO wie auch § 236 AO indes auf Haf­tungs­an­sprü­che nicht anwend­bar. Das Nie­der­säch­si­sche Finanz­ge­richt schließt sich die­ser Ansicht an.

Die §§ 233a und 236 AO erfas­sen von ihrem Wort­laut her nur Steu­er­fest­set­zun­gen oder Steu­er­ver­gü­tungs­be­schei­de. Nicht auf­ge­führt sind Haf­tungs­be­schei­de, so dass eine Ver­zin­sung in letz­te­rem Fall nicht in Betracht kommt 4. Es liegt auch kein Fall einer Geset­zes­lü­cke vor, der durch eine ana­lo­ge bzw. erwei­tern­de Anwen­dung geschlos­sen wer­den könn­te 5.

Nach Ansicht des Nie­der­säch­si­schen Finanz­ge­richts ver­mö­gen hier­an auch die von der Klä­ge­rin her­an­ge­zo­ge­nen Beson­der­hei­ten des Lohn­steu­er­an­mel­dungs­ver­fah­rens nichts zu ändern. Die mit der Rück­nah­me des Haf­tungs­be­schei­des inzi­den­ter erfolg­te Her­ab­set­zung der ihr zugrun­de­lie­gen­den Lohn­steu­er­schuld führt nicht zu einer Ver­zin­sung. Zwar hat der Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­den, dass mit einem Lohn­steu­er­haf­tungs­be­scheid inzi­den­ter auch die in den betref­fen­den Lohn­steu­er­an­mel­dun­gen lie­gen­den Steu­er­be­schei­de abge­än­dert wer­den (BFH, Urteil vom 15.05.1992 – VI R 106/​88, BSt­Bl. II 1993, 840, 842); jedoch führt die­se Sicht­wei­se nicht zu einer Ver­zin­sung 6.

Eine Ver­zin­sung der Lohn­steu­er kommt schon im Hin­blick auf den Wort­laut des § 233a AO bzw. § 236 Abs. 2 Nr. 1 AO nicht in Betracht. Es han­delt sich bei der Lohn­steu­er um einen Steu­er­ab­zugs­be­trag, der nicht ohne wei­te­res von § 233a AO bzw. von § 236 AO erfasst wird. Bezüg­lich § 233a AO ergibt sich dies bereits aus dem Gesetz (§ 233a Abs. 1 Satz 2 AO) 7. Im Hin­blick auf § 236 AO ergibt sich dies aus dem Wort­laut des § 236 AO ("fest­ge­setz­te Steu­er"), der kei­ne nicht ange­mel­de­ten Lohn­steu­er­ab­zugs­be­trä­ge erfasst 8. Denn nicht ange­mel­de­te Lohn­steu­er­ab­zugs­be­trä­ge sind nicht fest­ge­setzt wor­den. (Nur) Steu­er­an­mel­dun­gen ste­hen einer Steu­er­fest­set­zung unter dem Vor­be­halt der Nach­prü­fung gleich (§ 168 Satz 1 AO).

Die gegen­tei­li­ge Ansicht miss­ver­steht die Kom­men­tie­rung von Koenig 9. Aus dem Zusam­men­hang mit Rz. 26 ergibt sich, dass nicht jede Haupts­sa­cheer­le­di­gung die Zins­pflicht nach § 236 Abs. 2 AO aus­löst. Viel­mehr muss das Ver­fah­ren zu einer Steu­er­her­ab­set­zung geführt haben.

Zudem ergibt sich dies aus dem Grund­satz des § 233 Satz 1 AO, wonach (nur) Ansprü­che aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis im Sin­ne des § 37 AO ver­zinst wer­den, soweit dies gesetz­lich vor­ge­schrie­ben ist. Ansprü­che aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis sind nach § 37 Abs. 1 AO der Steu­er­an­spruch, der Steu­er­ver­gü­tungs­an­spruch, der Haf­tungs­an­spruch, der Anspruch auf eine steu­er­li­che Neben­leis­tung, der Erstat­tungs­an­spruch nach § 37 Abs. 2 AO sowie die in Ein­zel­steu­er­ge­set­zen gere­gel­ten Steu­er­erstat­tungs­an­sprü­che. Nicht von der abschlie­ßen­den Auf­zäh­lung der Ansprü­che aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis nach § 37 Abs. 1 AO erfasst wird indes die Ent­rich­tungs­schuld 10. Im Hin­blick auf die mit dem Erlass eines Lohn­steu­er­haf­tungs­be­scheids zugleich inzi­den­ter geän­der­ten Lohn­steu­er-Anmel­dun­gen (Lohn­steu­er­fest­set­zun­gen) hat das Finanz­amt gegen­über dem Arbeit­ge­ber aus­schließ­lich einen Anspruch auf Ent­rich­tung der ein­be­hal­te­nen Lohn­steu­er (Ent­rich­tungs­schuld). Zwi­schen dem Arbeit­ge­ber als Ent­rich­tungs­schuld­ner und dem Finanz­amt als Gläu­bi­ger des Lohn­steu­er­an­spruchs besteht gera­de kein Steu­er­schuld­ver­hält­nis. Den Arbeit­ge­ber trifft nach § 41a Abs. 1 Satz 1 EStG zwar die Ver­pflich­tung zur Abga­be der Steu­er­erklä­rung und zur Abfüh­rung der Lohn­steu­er, er ist jedoch nicht Schuld­ner der Lohn­steu­er. Dies ist und bleibt der Arbeit­neh­mer, (§ 38 Abs. 2 Satz 1 EStG).

Schließ­lich gibt es auch weder eine Pflicht noch einen Anspruch, Ansprü­che aus einem gesetz­li­chen Schuld­ver­hält­nis zu ver­zin­sen. Eine sol­che Pflicht bzw. ein sol­cher Anspruch besteht viel­mehr nur, soweit dies im Gesetz bestimmt ist. Inso­weit ist § 233 Satz 1 AO Aus­druck eines all­ge­mei­nen Rechts­ge­dan­kens. Im öffent­li­chen Recht gibt es gera­de kei­nen all­ge­mei­nen Grund­satz des Inhalts, dass Geld­schul­den zu ver­zin­sen sind, es bedarf viel­mehr stets einer aus­drück­li­chen gesetz­li­chen Rege­lung 11. Bei den Ver­zin­sungs­tat­be­stän­den der AO han­delt es sich durch­weg um Spe­zi­al­re­ge­lun­gen, die der Gesetz­ge­ber bewusst eng gefasst hat, und aus denen kein all­ge­mei­ner Rechts­grund­satz für ande­re öffent­lich-recht­li­che Geld­for­de­run­gen abge­lei­tet wer­den kann 4.

Da eine sol­che gesetz­li­che Grund­la­ge im Streit­fall nicht gege­ben ist – der Haf­tungs­an­spruch ist zwar ein Anspruch aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis i.S. des § 37 Abs. 1 AO, wird aber von den Zins­vor­schrif­ten § 233a AO und § 236 AO nicht erfasst, ein Anspruch auf die inzi­den­ter zu redu­zie­ren­de Lohn­steu­er­ent­rich­tungs­schuld ist bereits kein Anspruch aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis, §§ 233 Satz 1, 37 Abs. 1 AO – war die Kla­ge abzu­wei­sen.

Nie­der­säch­si­sches Finanz­ge­richt, Urteil vom 10. März 2011 – 11 K 103/​10

  1. zu § 233a AO sie­he: BFH, Urteil vom 19.04.2005 – VIII R 12/​04, BSt­Bl. II 2005, 683, 685; zu § 236 sie­he: BFH, Urteil vom 13.07.1994 – I R 38/​93, BSt­Bl. II 1995, 37, 38[]
  2. zu § 233a AO: FG Mün­chen, Urteil vom 01.02.1995 – 1 K 2252/​93, EFG 1995, 601; zu § 236 AO: BFH, Urteil vom 25.07.1989 – VII R 39/​86, BSt­Bl II 1989, 821[]
  3. zu § 233a AO: Loo­se in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung – Finanz­ge­richts­ord­nung (Lose­blatt), § 233a AO Rz. 11; Koenig in Pahlke/​Koenig, Abga­ben­ord­nung, 02. Aufl. 2009, § 233a Rz. 14; Rüs­ken in Klein, Abga­ben­ord­nung, 10. Aufl. 2010, § 233a Rz. 7; zu § 236 AO: Koenig in Pahlke/​Koenig, a.a.O., § 236 Rz. 11; Rüs­ken in Klein, a.a.O., § 236 Rz. 3; Loo­se in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 236 AO Rz. 4[]
  4. BFH, Urteil vom 25.07.1989 – VII R 39/​86, BSt­Bl II 1989, 821[][]
  5. BFH, Urteil vom 25.07.1989 VII – R 39/​86, BSt­Bl II 1989, 821 zu § 236 AO[]
  6. vgl. hier­zu auch Nds. FG, Urteil vom 30.09.2010 11 K 279/​09, StEd 2010, 810[]
  7. vgl. auch BFH, Urteil vom 17.11.2010 I R 68/​10[]
  8. sie­he Loo­se in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 236 Rz. 10; Koenig in Pahlke/​Koenig, a.a.O., § 236 Rz. 14; Rüs­ken in Klein, a.a.O., § 236 Rz. 7[]
  9. in Pahlke/​Koenig, a. a. O. § 236 Rz. 27[]
  10. BFH, Urteil vom 24.03.1998 – I R 120/​97, BSt­Bl II 1999, 3; Brockmeyer/​Ratschow in Klein, a.a.O., § 37 Rz. 2; Koenig in Pahlke/​Koenig, a.a.O., § 37 Rz. 5 u. 6; Drüen in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 37 AO Rz. 4 u. § 33 AO Rz. 8[]
  11. Loo­se in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 233 AO Rz. 1[]
  12. BFH, Urteil vom 15.06.2010 – VIII R 33/​07[]