Nied­ri­ge­re Steu­er­fest­set­zung aus Bil­lig­keits­grün­den

Gemäß § 163 Satz 1 AO in der bis zum 31.12 2016 gel­ten­den Fas­sung (AO) kön­nen Steu­ern nied­ri­ger fest­ge­setzt und ein­zel­ne Besteue­rungs­grund­la­gen, die die Steu­ern erhö­hen, bei der Fest­set­zung unbe­rück­sich­tigt blei­ben, wenn die Erhe­bung der Steu­er nach Lage des Ein­zel­falls unbil­lig wäre.

Nied­ri­ge­re Steu­er­fest­set­zung aus Bil­lig­keits­grün­den

Sach­lich unbil­lig ist die Fest­set­zung einer Steu­er, wenn sie zwar äußer­lich dem Gesetz ent­spricht, aber den Wer­tun­gen des Gesetz­ge­bers im kon­kre­ten Fall der­art zuwi­der­läuft, dass die Erhe­bung der Steu­er als unbil­lig erscheint 1. So ver­hält es sich, wenn nach dem erklär­ten oder mut­maß­li­chen Wil­len des Gesetz­ge­bers ange­nom­men wer­den kann, dass der Gesetz­ge­ber die im Bil­lig­keits­we­ge zu ent­schei­den­de Fra­ge ‑wenn er sie als rege­lungs­be­dürf­tig erkannt hät­te- i.S. der beab­sich­tig­ten Bil­lig­keits­maß­nah­me ent­schie­den hät­te 2. Eine für den Steu­er­pflich­ti­gen ungüns­ti­ge Rechts­fol­ge, die der Gesetz­ge­ber bewusst ange­ord­net oder in Kauf genom­men hat, recht­fer­tigt dage­gen kei­ne Bil­lig­keits­maß­nah­me 3. Bil­lig­keits­maß­nah­men sol­len mit­hin ein vom Gesetz gedeck­tes, aber vom Gesetz­ge­ber nicht gewoll­tes Ergeb­nis ver­mei­den 4 und einem Über­hang des gesetz­li­chen Tat­be­stan­des über die mit Sinn und Zweck des Steu­er­ge­set­zes zu ver­ein­ba­ren­de Rege­lung Rech­nung tra­gen und die steu­er­li­che Belas­tung auf das vom Gesetz­ge­ber gewoll­te Maß zurück­füh­ren 5.

Die Ent­schei­dung über eine Bil­lig­keits­maß­nah­me ist eine Ermes­sens­ent­schei­dung, die von den Gerich­ten nur in den von § 102 FGO gezo­ge­nen Gren­zen über­prüft wer­den kann 6. Nach die­ser Vor­schrift ist die gericht­li­che Prü­fung dar­auf beschränkt, ob die Behör­de bei ihrer Ent­schei­dung die gesetz­li­chen Gren­zen des Ermes­sens über­schrit­ten oder von dem ihr ein­ge­räum­ten Ermes­sen in einer dem Zweck der Ermäch­ti­gung nicht ent­spre­chen­den Wei­se Gebrauch gemacht hat. Nur aus­nahms­wei­se kann das Gericht eine Ver­pflich­tung zum Erlass aus­spre­chen (§ 101 Satz 1 i.V.m. § 121 FGO), wenn der Ermes­sens­spiel­raum der­art ein­ge­schränkt ist, dass nur eine ein­zi­ge Ent­schei­dung als ermes­sens­ge­recht in Betracht kommt (Ermes­sens­re­du­zie­rung auf Null) 7.

Aus den Aus­füh­run­gen in dem BFH, Urteil in BFHE 225, 15, BSt­Bl II 2010, 664 ergibt sich nichts Abwei­chen­des. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat dort in einem obiter dic­tum die Auf­fas­sung ver­tre­ten, im Fal­le einer mit­tel­ba­ren Grund­stücks­schen­kung sei ange­sichts der Beson­der­hei­ten des dama­li­gen Streit­falls eine abwei­chen­de Fest­set­zung der Ein­kom­men­steu­er aus sach­li­chen Bil­lig­keits­grün­den gebo­ten. Der Bun­des­fi­nanz­hof kann dahin­ste­hen las­sen, ob er sich den Aus­füh­run­gen in dem vor­ge­nann­ten obiter dic­tum anschlie­ßen könn­te. Denn der vor­lie­gen­de Fall ist mit dem Sach­ver­halt, der dem BFH, Urteil in BFHE 225, 15, BSt­Bl II 2010, 664 zugrun­de lag, nicht ver­gleich­bar.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 22. Novem­ber 2018 – VI R 50/​16

  1. BFH, Urteil vom 20.09.2012 – IV R 29/​10, BFHE 238, 518, BSt­Bl II 2013, 505[]
  2. stän­di­ge Recht­spre­chung, z.B. BFH, Urteil vom 26.05.1994 – IV R 51/​93, BFHE 174, 482, BSt­Bl II 1994, 833, unter 2., m.w.N.; BFH, Beschluss vom 12.09.2007 – X B 18/​03, BFH/​NV 2008, 102, unter II. 5.b, m.w.N.[]
  3. BFH, Urtei­le vom 07.10.2010 – V R 17/​09, BFH/​NV 2011, 865, Rz 13; und vom 04.02.2010 – II R 25/​08, BFHE 228, 130, BSt­Bl II 2010, 663, Rz 11, jeweils m.w.N.[]
  4. BFH, Urtei­le vom 21.11.1958 – VI 48/​57 S, BFHE 68, 176, BSt­Bl III 1959, 69; und vom 09.02.1972 – II R 99/​70, BFHE 105, 172, BSt­Bl II 1972, 503[]
  5. BVerfG, Beschluss vom 05.04.1978 – 1 BvR 117/​73, BVerfGE 48, 102, BSt­Bl II 1978, 441; BFH, Urtei­le vom 02.07.1997 – I R 25/​96, BFHE 183, 33, BSt­Bl II 1997, 714; vom 20.12 1995 – I R 166/​94, BFHE 180, 46, BSt­Bl II 1996, 308; und vom 26.04.1995 – XI R 81/​93, BFHE 178, 4, BSt­Bl II 1995, 754; Klein/​Rüsken, AO, 14. Aufl., § 163 Rz 35[]
  6. GmS-OBG, Beschluss vom 19.10.1971 – GmS-OGB 3/​70, BFHE 105, 101, BSt­Bl II 1972, 603[]
  7. stän­di­ge Recht­spre­chung, z.B. BFH, Urtei­le vom 26.10.1994 – X R 104/​92, BFHE 176, 3, BSt­Bl II 1995, 297; und vom 14.07.2010 – X R 34/​08, BFHE 229, 502, BSt­Bl II 2010, 916, Rz 27[]