Steu­er­be­rech­nung beim Zusam­men­tref­fen von Tarifer­mä­ßi­gung und Pro­gres­si­ons­vor­be­halt

Immer wie­der strit­tig ist, in wel­cher Wei­se die Ein­kom­men­steu­er zu berech­nen ist, wenn bei den im kon­kre­ten Fall anzu­wen­den­den Ein­kom­men­steu­er-Tarif­vor­schrif­ten der Pro­gres­si­ons­vor­be­halt des § 32b EStG und die Tarifer­mä­ßi­gung des § 34 Abs. 1 EStG zusam­men­tref­fen, wie dies z.B. bei Erhalt einer ermä­ßigt besteu­er­ten Abfin­dung und nach­fol­gen­dem Bezug von steu­er­frei­em, aber pro­gres­si­ons­er­hö­hend wir­ken­den Arbeits­lo­sen­geld der Fall. Das Ein­kom­men­steu­er­recht sieht für die­sen Fall kei­ne ein­deu­ti­ge Berech­nungs­me­tho­de vor. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat sich hier in zwei Urtei­len für eine Berech­nungs­rei­hen­fol­ge ent­schie­den, nach der sich die Wir­kung der pro­gres­si­ons­er­hö­hen­den Ein­künf­te nicht durch die Metho­de durch Berech­nung der Tarifer­mä­ßi­gung ver­schärft.

Steu­er­be­rech­nung beim Zusam­men­tref­fen von Tarifer­mä­ßi­gung und Pro­gres­si­ons­vor­be­halt

Dem ers­ten BFH-Urteil vom 15. Novem­ber 2007 zum nega­ti­ven Pro­gres­si­ons­vor­be­halt lag ein Fall zugrun­de, in dem dem Klä­ger nach einem Arbeits­rechts­streit Lohn für meh­re­re Jah­re nach­ge­zahlt wur­de, der der ermä­ßig­ten Besteue­rung nach § 34 Abs. 1 EStG unter­lag. Hier­von wur­de ein Teil­be­trag unmit­tel­bar an das Arbeits­amt aus­ge­zahlt, da der Klä­ger wäh­rend des Arbeits­rechts­streits zunächst Arbeits­lo­sen­geld erhal­ten hat­te und der Lohn­an­spruch inso­weit auf das Arbeits­amt über­ge­gan­gen war.

Der BFH nahm ent­ge­gen der Vor­in­stanz auch in Höhe des an das Arbeits­amt gezahl­ten Teil­be­trags einen ermä­ßigt zu besteu­ern­den Lohn­zu­fluss beim Klä­ger an. Gleich­zei­tig sah er in die­ser Zah­lung die Rück­zah­lung des Arbeits­lo­sen­gel­des durch den Klä­ger, auf die der nega­ti­ve Pro­gres­si­ons­vor­be­halt anzu­wen­den war. Die vom Finanz­amt unter Anwen­dung bei­der Ermä­ßi­gungs­vor­schrif­ten vorgenom¬mene Steu­er­be­rech­nung wur­de vom BFH ver­wor­fen, da sie –ent­ge­gen dem Begüns­ti­gungs­zweck der Ermä­ßi­gungs­vor­schrif­ten– zu einer höhe­ren Steu­er­be­las­tung führ­te als die allei­ni­ge Anwen­dung des nega­ti­ven Pro­gres­si­ons­vor­be­halts. Nach der vom BFH ange­wand­ten Berech­nungs­me­tho­de, bei der die Tarifer­mä­ßi­gung –in umge­kehr­ter Rei­hen­fol­ge zur Steu­er­be­rech­nung der Finanz­ver­wal­tung– zur Ermitt­lung des beson­de­ren Steu­er­sat­zes nach § 32b Abs. 2 EStG berück­sich­tigt wur­de, ergab sich dage­gen eine gerin­ge­re Steu­er­be­las­tung.

Das zwei­te BFH-Urteil vom 17. Janu­ar 2008 betraf einen Fall, in dem bei der Steu­er­be­rech­nung neben der Ermä­ßi­gungs­vor­schrift des § 34 Abs. 1 EStG der (posi­ti­ve) Pro­gres­si­ons­vor­be­halt –gegen­läu­fi­ge– steu­er­er­hö­hen­de Wir­kung ent­fal­te­te. Im Streit­fall erhielt die Klä­ge­rin ermä­ßigt zu besteu­ern­den Arbeits­lohn für meh­re­re Jah­re und bezog zugleich Arbeits­lo­sen­geld, das dem Pro­gres­si­ons­vor­be­halt unter­lag. Da das zu ver­steu­ern­de Ein­kom­men (zvE) der Klä­ge­rin gerin­ger war als der ermä­ßigt zu besteu­ern­de Arbeits­lohn, war die Tarifer­mä­ßi­gung nach der Son­der­vor­schrift des § 34 Abs. 1 Satz 3 EStG zu berech­nen.

Der BFH bestä­tig­te die von der Vor­in­stanz ange­wand­te Berech­nungs­me­tho­de, nach der die Pro­gres­si­ons­ein­künf­te –im Streit­fall das Arbeits­lo­sen­geld– bei der Steu­er­be­rech­nung im Rah­men der Tarifer­mä­ßi­gung nach § 34 Abs. 1 Satz 3 EStG nur inso­weit steu­er­er­hö­hend zu berück­sich­ti­gen sind, als sich nach einer Ver­rech­nung mit dem nega­ti­ven ver­blei­ben­den zvE ein posi­ti­ver Dif­fe­renz­be­trag ergibt. Auf die­se Wei­se wird –im Gegen­satz zu einer vol­len Berück­sich­ti­gung der Pro­gres­si­ons­ein­künf­te– ver­hin­dert, dass sich bei Anwen­dung des Pro­gres­si­ons­vor­be­halts eine höhe­re Steu­er­be­las­tung ergibt als bei Bezug steu­er­pflich­ti­ger Ein­künf­te in Höhe der Pro­gres­si­ons­ein­künf­te.

Die Finanz­ver­wal­tung hat sich der vom BFH bestä­tig­ten Berech­nungs­me­tho­de bereits im Jah­re 2006 ange­schlos­sen. Anlass hier­für war das Revi­si­ons­ver­fah­ren XI R 15/​02, in dem wie in dem zwei­ten Streit­fall über die Steu­er­be­rech­nung beim Zusam­men­tref­fen des § 34 Abs. 1 Satz 3 EStG mit § 32b EStG gestrit­ten wur­de. In die­sem Ver­fah­ren trat jedoch –eben­so wie in zwei wei­te­ren gleich­ge­la­ger­ten Revi­si­ons­ver­fah­ren XI R 48/​04 und XI R 12/​07– eine Erle­di­gung des Rechts­streits in der Haupt­sa­che ein, so dass es nicht zu einer Sach­ent­schei­dung kam.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 15. Novem­ber 2007 – VI R 66/​03
Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 17. Janu­ar 2008 – VI R 44/​07