Einspruchsentscheidung – und der nachträglich aufgenommene Vorläufigkeitsvermerk

Die nachträgliche Aufnahme des Vorläufigkeitsvermerks „Der Bescheid ergeht weiterhin vorläufig gem. § 165 AO bzgl. der im angefochtenen Bescheid aufgeführten Punkte“ führt nicht zur Nichtigkeit der Einspruchsentscheidung.

Soweit ungewiss ist, ob die Voraussetzungen für die Entstehung einer Steuer eingetreten sind, kann sie gemäß § 165 Abs. 1 Satz 1 AO vorläufig festgesetzt werden; dies kann auch noch im Einspruchsverfahren erfolgen¹. Umfang und Grund der Vorläufigkeit sind anzugeben (§ 165 Abs. 1 Satz 3 AO). Enthält der Steuerbescheid keine Angaben zum Umfang der Vorläufigkeit und lässt sich dieser auch nicht durch Auslegung ermitteln, ist der Vorläufigkeitsvermerk inhaltlich nicht hinreichend bestimmt (§ 119 Abs. 1 AO) und daher nichtig und unwirksam². Diese Teil-Nichtigkeit führt nur ausnahmsweise zur Nichtigkeit des gesamten Verwaltungsaktes³, da die Teil-Nichtigkeit den Regelfall darstellt⁴. Der gesamte Verwaltungsakt ist nur dann nichtig, wenn der nichtige Teil so wesentlich ist, dass die Finanzbehörde den Verwaltungsakt ohne den nichtigen Teil nicht erlassen hätte.

Der Bundesfinanzhof kann offen lassen, ob die Aufnahme des Vorläufigkeitsvermerks wegen dessen Unbestimmtheit zur Nichtigkeit des gesamten Steuerbescheids führte. Denn das Finanzamt hat dem angefochtenen Umsatzsteuerbescheid 2006 vom 31.03.2011 im Einspruchsverfahren keinen derartigen (neuen) Vorbehalt beigefügt, sondern lediglich verfügt, dass der Bescheid „weiterhin vorläufig gem. § 165 AO bzgl. der im angefochtenen Bescheid aufgeführten Punkte“ ergeht. Der angefochtene Umsatzsteuerbescheid enthielt allerdings keinerlei Vorläufigkeitsvermerk, sodass das Finanzgericht zu Recht davon ausgegangen ist, der entsprechende Hinweis in der Einspruchsentscheidung gehe „offensichtlich ins Leere“.

Bundesgerichtshof, Urteil vom 22. Juni 2022 – IV ZR 253/20

1. BFH, Beschluss vom 10.11.1993 – X B 83/93, BFHE 172, 197, BStBl II 1994, 119; Seer in Tipke/Kruse, § 165 AO Rz 19[↩]
2. BFH, Urteil vom 12.07.2007 – X R 22/05, BFHE 218, 26, BStBl II 2008, 2; Seer in Tipke/Kruse, § 165 AO Rz 34[↩]
3. Klein/Ratschow, a.a.O., § 125 Rz 20[↩]
4. Seer in Tipke/Kruse, § 125 AO Rz 35[↩]