Bezugs­fer­tig­keit eines zur Ver­mie­tung vor­ge­se­he­nen Büro­ge­bäu­des

Ein neu errich­te­tes Büro­ge­bäu­de, das nach sei­ner Funk­ti­on zur Ver­mie­tung ein­zel­ner, ent­spre­chend den indi­vi­du­el­len Bedürf­nis­sen der Mie­ter gestal­te­ter Büros die­nen soll, ist bezugs­fer­tig i.S. von § 146 Abs. 4 Satz 1 i.V.m. § 145 Abs. 1 Satz 3 BewG, wenn die für das Gebäu­de wesent­li­chen Bestand­tei­le (z.B. Außen­wän­de, Fens­ter, tra­gen­de Innen­wän­de, Est­rich­bö­den, Dach, Trep­pen­haus) fer­tig­ge­stellt sind und zumin­dest eine Büro­ein­heit benutz­bar ist.
Nach § 138 Abs. 1 Satz 2, Abs. 3 Satz 1 BewG i.V.m. § 146 BewG sind bebau­te Grund­stü­cke für erb­schaft­steu­er­li­che Zwe­cke in einem ver­ein­fach­ten Ertrags­wert­ver­fah­ren zu bewer­ten. Dabei ist die Wert­min­de­rung wegen Alters des Gebäu­des für jedes Jahr, das seit Bezugs­fer­tig­keit des Gebäu­des bis zum Besteue­rungs­zeit­punkt voll­endet wor­den ist, mit 0,5 %, höchs­tens jedoch mit 25 % des Werts nach § 146 Abs. 2 und 3 BewG (Aus­gangs­wert) zu berück­sich­ti­gen (§ 146 Abs. 4 Satz 1 BewG).

Bezugs­fer­tig­keit eines zur Ver­mie­tung vor­ge­se­he­nen Büro­ge­bäu­des

Gebäu­de sind als bezugs­fer­tig anzu­se­hen, wenn den zukünf­ti­gen Bewoh­nern oder sons­ti­gen Benut­zern zuge­mu­tet wer­den kann, sie zu benut­zen; die Abnah­me durch die Bau­auf­sichts­be­hör­de ist nicht ent­schei­dend (§ 145 Abs. 1 Satz 3 BewG). Im Zeit­punkt der Bezugs­fer­tig­keit beginnt die Benutz­bar­keit der Gebäu­de (§ 145 Abs. 1 Satz 2 BewG), mit der Fol­ge, dass das Grund­stück als bebau­tes Grund­stück anzu­se­hen ist (§ 146 Abs. 1 BewG).

Die Fra­ge der Bezugs­fer­tig­keit ist nach objek­ti­ven Kri­te­ri­en unter Berück­sich­ti­gung der Ver­kehrs­auf­fas­sung zu ent­schei­den1. Ein Gebäu­de ist bezugs­fer­tig, wenn die wesent­li­chen Bau­ar­bei­ten aus­ge­führt sind und nur noch unwe­sent­li­che Rest­ar­bei­ten ver­blei­ben2. Die Bezugs­fer­tig­keit setzt grund­sätz­lich vor­aus, dass Fens­ter und Türen ein­ge­baut, Anschlüs­se für Strom- und Was­ser­ver­sor­gung, Hei­zung sowie sani­tä­re Ein­rich­tun­gen vor­han­den sind3. Bei einem betrieb­lich genutz­ten Gebäu­de ist von einer Bezugs­fer­tig­keit aus­zu­ge­hen, wenn das Gebäu­de in sei­nen wesent­li­chen Berei­chen bestim­mungs­ge­mäß für den vor­ge­se­he­nen Betrieb nutz­bar ist4.

Ein neu errich­te­tes Büro­ge­bäu­de, das nach sei­ner Funk­ti­on zur Ver­mie­tung ein­zel­ner, ent­spre­chend den indi­vi­du­el­len Bedürf­nis­sen der Mie­ter gestal­te­ter Büros die­nen soll, ist bezugs­fer­tig i.S. von § 146 Abs. 4 Satz 1 i.V.m. § 145 Abs. 1 Satz 3 BewG, wenn es poten­ti­el­len Mie­tern mög­lich ist, Büro­räu­me zu nut­zen. Dies setzt neben der Fer­tig­stel­lung der für das Gebäu­de wesent­li­chen Bestand­tei­le (z.B. Außen­wän­de, Fens­ter, tra­gen­de Innen­wän­de, Est­rich­bö­den, Dach, Trep­pen­haus) vor­aus, dass zumin­dest eine Büro­ein­heit benutz­bar ist. Eine Benutz­bar­keit liegt vor, wenn die Büro­ein­heit durch Wän­de bzw. ein­ge­bau­te Türen gegen­über dem noch nicht ver­mie­te­ten Bereich abge­grenzt ist, die Innen­wän­de ein­ge­baut und Hei­zung, Sani­tär­ein­rich­tun­gen sowie alle not­wen­di­gen Grund­lei­tun­gen für Was­ser, Strom, Be- und Ent­lüf­tung, Kom­mu­ni­ka­ti­ons­an­la­gen usw. instal­liert sind.

Die Berück­sich­ti­gung einer Alters­wert­min­de­rung i.S. des § 146 Abs. 4 Satz 1 BewG erfor­dert nicht, dass in einem neu errich­te­ten, zur Ver­mie­tung vor­ge­se­he­nen Büro­ge­bäu­de bereits alle Büro­ein­hei­ten mie­ter­ge­recht aus­ge­baut und benutz­bar sind5. Durch den pau­scha­len Abzug von 0,5 % des Aus­gangs­werts für jedes seit der Bezugs­fer­tig­keit voll­ende­te Jahr soll der Wert­min­de­rung des Grund­stücks durch die alters­be­ding­ten Abnut­zungs­er­schei­nun­gen des Gebäu­des Rech­nung getra­gen wer­den6. Bei einem Büro­ge­bäu­de, bei dem der Innen­aus­bau der jewei­li­gen Büro­ein­hei­ten wegen der Anpas­sung an die Wün­sche der zukünf­ti­gen Mie­ter zurück­ge­stellt wird, setzt die Wert­min­de­rung schon mit der Abnut­zung der bereits fer­tig­ge­stell­ten wesent­li­chen Gebäu­de­be­stand­tei­le ein. Auch das Alter des Büro­ge­bäu­des bestimmt sich maß­geb­lich danach, wann die Fer­tig­stel­lung der wesent­li­chen Bau­tei­le erfolgt ist. Ist in einem sol­cher­ma­ßen fer­tig­ge­stell­ten und für den Innen­aus­bau vor­be­rei­te­ten Büro­ge­bäu­de zumin­dest eine Büro­ein­heit benutz­bar, steht damit zugleich fest, dass auch das Büro­ge­bäu­de als sol­ches genutzt wer­den kann. Des­halb ist mit der Fer­tig­stel­lung einer Büro­ein­heit die Bezugs­fer­tig­keit des Büro­ge­bäu­des i.S. des § 146 Abs. 4 BewG gege­ben.

Auch die Finanz­ver­wal­tung geht für die Bewer­tung von Grund­stü­cken für die Erb­schaft­steu­er für die Zeit ab 1.01.2009 davon aus, dass ein Büro­ge­bäu­de ins­ge­samt als bezugs­fer­tig i.S. des § 178 Abs. 1 Satz 3 BewG 2009 anzu­se­hen ist, wenn es nur zum Teil fer­tig­ge­stellt und der Innen­aus­bau nach den Wün­schen der künf­ti­gen Nut­zer zurück­ge­stellt wird7. Die Rege­lung zur Bezugs­fer­tig­keit eines Gebäu­des in § 178 Abs. 1 Satz 3 BewG 2009 ent­spricht der Rege­lung in § 145 Abs. 1 Satz 3 BewG. Es sind des­halb kei­ne Grün­de ersicht­lich, die hin­sicht­lich der Bezugs­fer­tig­keit eine unter­schied­li­che Beur­tei­lung recht­fer­ti­gen könn­ten.

Der Bun­des­fi­nanz­hof weicht mit die­ser Ent­schei­dung nicht von sei­nem Urteil in BFHE 155, 450, BSt­Bl II 1989, 203 ab. Danach reich­te zwar für die Gewäh­rung der sog. Kon­junk­tur­zu­la­ge nach § 4b des Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­ge­set­zes 1975 die Fer­tig­stel­lung nur eines Teils des Gebäu­des nicht aus; es blieb aber aus­drück­lich offen, ob bewer­tungs­recht­lich ein bezugs­fer­ti­ges Gebäu­de vor­lag8.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. April 2012 – II R 58/​10

  1. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Urtei­le vom 25.07.1980 – III R 46/​78, BFHE 132, 99, BSt­Bl II 1981, 152; und vom 02.08.1989 – II R 148/​86, BFH/​NV 1990, 523; BFH, Beschluss vom 15.11.1989 – II R 138/​86, BFH/​NV 1990, 622 []
  2. BFH, Urtei­le in BFHE 132, 99, BSt­Bl II 1981, 152, und vom 29.04.1987 – II R 262/​83, BFHE 150, 67, BSt­Bl II 1987, 594; BFH, Beschluss vom 09.12.1997 – X B 213/​96, BFH/​NV 1998, 698 []
  3. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 132, 99, BSt­Bl II 1981, 152, und in BFHE 150, 67, BSt­Bl II 1987, 594, betr. Wohn­ge­bäu­de []
  4. vgl. BFH, Urteil vom 16.12.1988 – III R 186/​83, BFHE 155, 450, BSt­Bl II 1989, 203 []
  5. vgl. auch BFH, Urteil vom 09.08.1989 – X R 77/​87, BFHE 158, 51, BSt­Bl II 1991, 132, betr. Abset­zung für Abnut­zung nach § 7 Abs. 5 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes für ein Wohn- und Geschäfts­haus []
  6. BT-Drucks 13/​5952, 41 []
  7. vgl. R B 178 Abs. 3 Satz 5 der Erb­schaft­steu­er-Richt­li­ni­en 2011 []
  8. BFH, Urteil in BFHE 155, 450, BSt­Bl II 1989, 203, unter 4. []