Das form­un­wirk­sa­me Schen­kungs­ver­spre­chens eines Erb­las­sers

Hat ein Erb­las­ser einem Bedach­ten eine Leis­tung schenk­wei­se ver­spro­chen, ohne die hier­für erfor­der­li­che Form nach § 518 Abs. 1 Satz 1 BGB ein­zu­hal­ten, und wird das form­nich­ti­ge Schen­kungs­ver­spre­chen nach sei­nem Able­ben durch Bewir­kung der ver­spro­che­nen Leis­tung aus sei­nem Ver­mö­gen voll­zo­gen, ist der Erb­las­ser Zuwen­den­der i.S. von § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

Das form­un­wirk­sa­me Schen­kungs­ver­spre­chens eines Erb­las­sers

Gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schen­kung unter Leben­den jede frei­ge­bi­ge Zuwen­dung unter Leben­den, soweit der Bedach­te durch sie auf Kos­ten des Zuwen­den­den berei­chert wird. Eine frei­ge­bi­ge Zuwen­dung setzt in objek­ti­ver Sicht vor­aus, dass die Leis­tung zu einer Berei­che­rung des Bedach­ten auf Kos­ten des Zuwen­den­den führt und die Zuwen­dung objek­tiv unent­gelt­lich ist, und in sub­jek­ti­ver Hin­sicht den Wil­len des Zuwen­den­den zur Frei­ge­big­keit 1. Erfor­der­lich ist eine Ver­mö­gens­ver­schie­bung, d.h. eine Ver­mö­gens­min­de­rung auf der Sei­te des Zuwen­den­den und eine Ver­mö­gens­meh­rung auf der Sei­te des Bedach­ten 2.

Wel­che Per­so­nen als Zuwen­den­der und als Bedach­ter an einer frei­ge­bi­gen Zuwen­dung betei­ligt sind, bestimmt sich aus­schließ­lich nach der Zivil­rechts­la­ge 3. Grund­sätz­lich ist Zuwen­den­der der­je­ni­ge, der Ver­mö­gen zuguns­ten eines ande­ren hin­gibt, also die steu­er­ba­re Zuwen­dung aus sei­nem Ver­mö­gen erbringt 4.

So ist eine Schen­kung des ver­stor­be­nen Schen­kers anzu­neh­men, wenn er vor sei­nem Tod ein Schen­kungs­ver­spre­chen form­wirk­sam erteilt hat und die Schen­kung erst nach sei­nem Tode aus­ge­führt wird; der Erbe als Gesamt­rechts­nach­fol­ger muss die Zuwen­dung auf­grund der auf ihn über­ge­gan­ge­nen Ver­pflich­tung erfül­len 5. Der Ver­mö­gens­über­gang auf den Erben führt nicht zu einer Ände­rung der Per­son des Zuwen­den­den, obwohl zum Zeit­punkt der Aus­füh­rung der Schen­kung, zu dem auch die Schen­kungsteu­er ent­steht (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG), das Ver­mö­gen dem Erben und nicht mehr dem ver­stor­be­nen Schen­ker gehört.

Hat ein Erb­las­ser einem Bedach­ten eine Leis­tung schenk­wei­se ver­spro­chen, ohne die hier­für erfor­der­li­che Form nach § 518 Abs. 1 Satz 1 BGB inzu­hal­ten, und wird das form­nich­ti­ge Schen­kungs­ver­spre­chen nach sei­nem Able­ben durch Bewir­kung der ver­spro­che­nen Leis­tung aus sei­nem Ver­mö­gen voll­zo­gen, ist der Erb­las­ser Zuwen­den­der i.S. von § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

Nach § 518 Abs. 1 Satz 1 BGB ist zur Gül­tig­keit eines Ver­trags, durch den eine Leis­tung schenk­wei­se ver­spro­chen wird, die nota­ri­el­le Beur­kun­dung des Ver­spre­chens erfor­der­lich. Der Man­gel der Form wird durch die Bewir­kung der ver­spro­che­nen Leis­tung geheilt (§ 518 Abs. 2 BGB). Dabei steht es der Hei­lung eines form­nich­ti­gen Schen­kungs­ver­spre­chens nicht ent­ge­gen, wenn die Leis­tung erst nach dem Tode des Schen­kers aus des­sen Ver­mö­gen bewirkt wird 6. Mit der Bewir­kung der Leis­tung wird die Schen­kung des ver­stor­be­nen Schen­kers wirk­sam 7. Der BGH geht inso­weit von einer Zuwen­dung des ver­stor­be­nen Schen­kers (Erb­las­ser) aus 8.

Dem­entspre­chend ist auch der ver­stor­be­ne Schen­ker (Erb­las­ser) schen­kungsteu­er­recht­lich Zuwen­den­der i.S. von § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, wenn er vor sei­nem Able­ben ein form­nich­ti­ges Schen­kungs­ver­spre­chen gegen­über dem Bedach­ten abge­ge­ben hat und die­ses nach sei­nem Able­ben durch Bewir­ken der Leis­tung aus dem von ihm stam­men­den Ver­mö­gen geheilt wird. Die Hei­lung betrifft das vom Erb­las­ser abge­ge­be­ne Schen­kungs­ver­spre­chen, das mit dem Bewir­ken der ver­spro­che­nen Leis­tung wirk­sam wird. Reicht das Ver­mö­gen des Erb­las­sers zum Voll­zug sei­nes zu Leb­zei­ten erklär­ten Schen­kungs­ver­spre­chens aus, ist mit der Bewir­kung der Leis­tung kei­ne Schen­kung des Gesamt­rechts­nach­fol­gers ver­bun­den. Uner­heb­lich ist, dass bis zum Voll­zug des form­nich­ti­gen Schen­kungs­ver­spre­chens kei­ne Ver­pflich­tung des Erb­las­sers bzw. sei­ner Erben bestan­den hat.

Macht ein Bedach­ter gel­tend, die Zuwen­dung stam­me von dem Erb­las­ser, der die Leis­tung münd­lich ver­spro­chen habe, und nicht von dem Erben, der die Leis­tung bewirkt hat, trägt der Bedach­te die Fest­stel­lungs­last dafür, dass die zu sei­nen Guns­ten erfolg­te Ver­mö­gens­meh­rung auf einem Schen­kungs­ver­spre­chen des Erb­las­sers und einer den Form­man­gel hei­len­den Leis­tungs­er­brin­gung des Erben gemäß § 518 Abs. 2 BGB beruht.

Kann der ent­schei­dungs­er­heb­li­che Sach­ver­halt trotz Aus­schöp­fung aller zugäng­li­chen und zumut­ba­ren Ermitt­lungs­mög­lich­kei­ten nicht oder nicht voll­stän­dig auf­ge­klärt wer­den, ist unter Anwen­dung der Beweis­last­re­geln zu ent­schei­den, zu wes­sen Las­ten die Uner­weis­lich­keit von maß­geb­li­chen Tat­sa­chen geht. Nach stän­di­ger Recht­spre­chung liegt die Fest­stel­lungs­last (objek­ti­ve Beweis­last) für steu­er­be­grün­den­de Tat­sa­chen beim Steu­er­gläu­bi­ger und für steu­er­min­dern­de Tat­sa­chen beim Steu­er­pflich­ti­gen 9.

Das Finanz­amt trägt die Fest­stel­lungs­last für die Tat­sa­chen, die zur Annah­me einer frei­ge­bi­gen Zuwen­dung erfor­der­lich sind. Dem­ge­gen­über trägt der Bedach­te die Fest­stel­lungs­last für die Tat­sa­chen, die der Annah­me einer frei­ge­bi­gen Zuwen­dung ent­ge­gen­ste­hen, also auch für sol­che Tat­sa­chen, die bele­gen sol­len, dass Zuwen­den­der nicht die vom Finanz­amt ange­nom­me­ne Per­son ist.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 23. Juni 2015 – II R 52/​13

  1. BFH, Urteil vom 27.08.2014 – II R 43/​12, BFHE 246, 506, BSt­Bl II 2015, 241, Rz 37, m.w.N.
  2. BFH, Urteil vom 18.09.2013 – II R 29/​11, BFHE 243, 385, BSt­Bl II 2014, 261, Rz 11
  3. BFH, Urteil in BFHE 246, 506, BSt­Bl II 2015, 241, Rz 37, m.w.N.
  4. vgl. BFH, Urteil vom 28.10.2009 – II R 32/​08, BFH/​NV 2010, 893, m.w.N.
  5. vgl. BFH, Urteil vom 14.07.1982 – II R 16/​81, BFHE 136, 501, BSt­Bl II 1983, 19
  6. vgl. BGH, Urtei­le vom 05.03.1986 – IVa ZR 141/​84, NJW 1986, 2107; vom 18.05.1988 – IVa ZR 36/​87, NJW 1988, 2731
  7. vgl. BGH, Urteil in NJW 1986, 2107, unter II.
  8. vgl. BGH, Beschluss vom 10.06.2010 – Xa ZR 110/​09, NJW-Recht­spre­chungs-Report Zivil­recht 2011, 211, Rz 21
  9. vgl. BFH, Urteil vom 23.11.2011 – II R 33/​10, BFHE 237, 179, BSt­Bl II 2012, 473, Rz 26, m.w.N.