Das geerbte Erbbaugrundstück – und die Erbschaftsteuer

Wird ein bebautes Erbbaugrundstück, das der Erbbauberechtigte zu Wohnzwecken vermietet, von Todes wegen erworben, ist bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs des (neuen) Grundstückseigentümers ein verminderter Wertansatz nach § 13c Abs. 1 ErbStG nicht zu gewähren.

Das geerbte Erbbaugrundstück – und die Erbschaftsteuer

Bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs sind nach § 13c Abs. 1 und 3 ErbStG bebaute Grundstücke oder Grundstücksteile mit 90 % ihres Werts anzusetzen, wenn sie

  1. zu Wohnzwecken vermietet werden,
  2. im Inland, in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums belegen sind und
  3. nicht zum begünstigten Betriebsvermögen oder begünstigten Vermögen eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft i.S. des § 13a ErbStG gehören.

Die Steuerbegünstigung setzt nach § 13c Abs. 3 Nr. 1 ErbStG voraus, dass sich der Erwerb auf ein bebautes Grundstück bezieht, das zu Wohnzwecken vermietet wird. Diese Voraussetzungen sind beim Erwerb eines Erbbaugrundstücks nicht erfüllt.

Ein erbbaurechtsbelastetes Grundstück ist trotz tatsächlich vorhandener Bebauung kein bebautes Grundstück i.S. des § 13c Abs. 3 ErbStG. Die Steuerbegünstigung nach § 13c ErbStG erfasst nicht solche Grundstücke, deren Bebauung zivilrechtlich nicht dem Grundstückseigentümer, sondern einem Dritten zuzurechnen ist.

Die auf dem Erbbaugrundstück befindlichen Gebäude sind zivilrechtlich Bestandteil des Erbbaurechts1. Sie gehören nach § 95 Abs. 1 Satz 2 BGB nicht zu den Bestandteilen des Grundstücks, mit der Folge, dass der Eigentümer des Erbbaugrundstücks nicht zugleich Eigentümer der vorhandenen Bebauung ist. Eigentümer der Gebäude ist vielmehr der Erbbauberechtigte; diesem ist die tatsächliche Bebauung auch rechtlich zuzurechnen.

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Das Erbbaugrundstück wird auch nicht durch den Grundstückseigentümer (Erblasser) zu Wohnzwecken vermietet.

Der Grundstückseigentümer hat mit dem Erbbauberechtigten keinen Mietvertrag nach § 535 BGB, sondern einen Erbbaurechtsvertrag i.S. der §§ 1 ff. des Erbbaurechtsgesetzes (ErbbauRG) geschlossen. Der Erbbaurechtsvertrag ist darauf gerichtet, das Grundstück in der Weise zu belasten, dass dem Erbbauberechtigten das veräußerliche und vererbliche Recht zusteht, auf oder unter der Oberfläche des Grundstücks ein Bauwerk zu haben (vgl. § 1 Abs. 1 ErbbauRG). Zum Inhalt des Erbbaurechts gehören auch die in § 2 ErbbauRG genannten Vereinbarungen. Zwischen dem Grundstückseigentümer und dem Erbbauberechtigten wird jedoch keine entgeltliche Nutzungsüberlassung des Grundstücks zu Wohnzwecken vereinbart.

Die Vermietung des Erbbaugrundstücks durch den Erbbauberechtigten ist dem Grundstückseigentümer nicht zuzurechnen. Das gilt auch, wenn das vereinbarte Erbbaurecht nach § 2 Nr. 1 ErbbauRG nur eine Bebauung zu Wohnzwecken vorsieht.

Wird ein tatsächlich bebautes Erbbaugrundstück, das der Erbbauberechtigte zu Wohnzwecken vermietet, von Todes wegen erworben, ist bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs des (neuen) Grundstückseigentümers somit ein verminderter Wertansatz nach § 13c Abs. 1 ErbStG nicht zu gewähren2.

Die Versagung des verminderten Wertansatzes nach § 13c Abs. 1 ErbStG für ein Erbbaugrundstück verstößt nicht deshalb gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG, weil ein unbelastetes Grundstück, das der Grundstückseigentümer zu Wohnzwecken vermietet, als begünstigtes Grundstück i.S. von § 13c Abs. 3 Nr. 1 ErbStG einzustufen ist.

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Abs. 1 GG gebietet, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln. Er gilt für ungleiche Belastungen und ungleiche Begünstigungen3. Die unterschiedliche Behandlung eines Erbbaugrundstücks und eines unbelasteten Grundstücks im Rahmen des § 13c Abs. 3 Nr. 1 ErbStG beruht darauf, dass der Eigentümer des Erbbaugrundstücks weder Eigentümer der auf dem Erbbaugrundstück befindlichen Gebäude ist noch das Grundstück in eigener Person zu Wohnzwecken vermietet, während der Eigentümer des unbelasteten Grundstücks auch Eigentümer der Gebäude ist und die Vermietung selbst vornimmt. Dies sind hinreichende Differenzierungsgründe. Im Übrigen wäre auch beim Erwerb eines unbelasteten Grundstücks, das der Eigentümer einem Dritten unentgeltlich zur Nutzung überlassen hat und das vom Dritten zu Wohnzwecken vermietet wird, eine Steuerbegünstigung nach § 13c ErbStG ausgeschlossen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 11. Dezember 2014 – II R 25/14

  1. vgl. BGH, Urteil vom 16.12 2011 – V ZR 244/10, NJW-RR 2012, 651, unter II. 1.b[]
  2. vgl. Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher, ErbStG, § 13c Rz 7; Ramb, NWB 2009, 2352, 2358; Billig, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht 2014, 208, unter Tz II. 1.[]
  3. BVerfG, Urteil vom 17.12 2014 – 1 BvL 21/12, DStR 2015, 31, Rz 121, m.w.N.[]