Das geerb­te Erb­bau­grund­stück – und die Erb­schaft­steu­er

Wird ein bebau­tes Erb­bau­grund­stück, das der Erb­bau­be­rech­tig­te zu Wohn­zwe­cken ver­mie­tet, von Todes wegen erwor­ben, ist bei der Ermitt­lung des steu­er­pflich­ti­gen Erwerbs des (neu­en) Grund­stücks­ei­gen­tü­mers ein ver­min­der­ter Wert­an­satz nach § 13c Abs. 1 ErbStG nicht zu gewäh­ren.

Das geerb­te Erb­bau­grund­stück – und die Erb­schaft­steu­er

Bei der Ermitt­lung des steu­er­pflich­ti­gen Erwerbs sind nach § 13c Abs. 1 und 3 ErbStG bebau­te Grund­stü­cke oder Grund­stücks­tei­le mit 90 % ihres Werts anzu­set­zen, wenn sie

  1. zu Wohn­zwe­cken ver­mie­tet wer­den,
  2. im Inland, in einem Mit­glied­staat der Euro­päi­schen Uni­on oder in einem Staat des Euro­päi­schen Wirt­schafts­raums bele­gen sind und
  3. nicht zum begüns­tig­ten Betriebs­ver­mö­gen oder begüns­tig­ten Ver­mö­gen eines Betriebs der Land- und Forst­wirt­schaft i.S. des § 13a ErbStG gehö­ren.

Die Steu­er­be­güns­ti­gung setzt nach § 13c Abs. 3 Nr. 1 ErbStG vor­aus, dass sich der Erwerb auf ein bebau­tes Grund­stück bezieht, das zu Wohn­zwe­cken ver­mie­tet wird. Die­se Vor­aus­set­zun­gen sind beim Erwerb eines Erb­bau­grund­stücks nicht erfüllt.

Ein erb­bau­rechts­be­las­te­tes Grund­stück ist trotz tat­säch­lich vor­han­de­ner Bebau­ung kein bebau­tes Grund­stück i.S. des § 13c Abs. 3 ErbStG. Die Steu­er­be­güns­ti­gung nach § 13c ErbStG erfasst nicht sol­che Grund­stü­cke, deren Bebau­ung zivil­recht­lich nicht dem Grund­stücks­ei­gen­tü­mer, son­dern einem Drit­ten zuzu­rech­nen ist.

Die auf dem Erb­bau­grund­stück befind­li­chen Gebäu­de sind zivil­recht­lich Bestand­teil des Erb­bau­rechts 1. Sie gehö­ren nach § 95 Abs. 1 Satz 2 BGB nicht zu den Bestand­tei­len des Grund­stücks, mit der Fol­ge, dass der Eigen­tü­mer des Erb­bau­grund­stücks nicht zugleich Eigen­tü­mer der vor­han­de­nen Bebau­ung ist. Eigen­tü­mer der Gebäu­de ist viel­mehr der Erb­bau­be­rech­tig­te; die­sem ist die tat­säch­li­che Bebau­ung auch recht­lich zuzu­rech­nen.

Das Erb­bau­grund­stück wird auch nicht durch den Grund­stücks­ei­gen­tü­mer (Erb­las­ser) zu Wohn­zwe­cken ver­mie­tet.

Der Grund­stücks­ei­gen­tü­mer hat mit dem Erb­bau­be­rech­tig­ten kei­nen Miet­ver­trag nach § 535 BGB, son­dern einen Erb­bau­rechts­ver­trag i.S. der §§ 1 ff. des Erb­bau­rechts­ge­set­zes (Erb­bau­RG) geschlos­sen. Der Erb­bau­rechts­ver­trag ist dar­auf gerich­tet, das Grund­stück in der Wei­se zu belas­ten, dass dem Erb­bau­be­rech­tig­ten das ver­äu­ßer­li­che und ver­erb­li­che Recht zusteht, auf oder unter der Ober­flä­che des Grund­stücks ein Bau­werk zu haben (vgl. § 1 Abs. 1 Erb­bau­RG). Zum Inhalt des Erb­bau­rechts gehö­ren auch die in § 2 Erb­bau­RG genann­ten Ver­ein­ba­run­gen. Zwi­schen dem Grund­stücks­ei­gen­tü­mer und dem Erb­bau­be­rech­tig­ten wird jedoch kei­ne ent­gelt­li­che Nut­zungs­über­las­sung des Grund­stücks zu Wohn­zwe­cken ver­ein­bart.

Die Ver­mie­tung des Erb­bau­grund­stücks durch den Erb­bau­be­rech­tig­ten ist dem Grund­stücks­ei­gen­tü­mer nicht zuzu­rech­nen. Das gilt auch, wenn das ver­ein­bar­te Erb­bau­recht nach § 2 Nr. 1 Erb­bau­RG nur eine Bebau­ung zu Wohn­zwe­cken vor­sieht.

Wird ein tat­säch­lich bebau­tes Erb­bau­grund­stück, das der Erb­bau­be­rech­tig­te zu Wohn­zwe­cken ver­mie­tet, von Todes wegen erwor­ben, ist bei der Ermitt­lung des steu­er­pflich­ti­gen Erwerbs des (neu­en) Grund­stücks­ei­gen­tü­mers somit ein ver­min­der­ter Wert­an­satz nach § 13c Abs. 1 ErbStG nicht zu gewäh­ren 2.

Die Ver­sa­gung des ver­min­der­ten Wert­an­sat­zes nach § 13c Abs. 1 ErbStG für ein Erb­bau­grund­stück ver­stößt nicht des­halb gegen den all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz des Art. 3 Abs. 1 GG, weil ein unbe­las­te­tes Grund­stück, das der Grund­stücks­ei­gen­tü­mer zu Wohn­zwe­cken ver­mie­tet, als begüns­tig­tes Grund­stück i.S. von § 13c Abs. 3 Nr. 1 ErbStG ein­zu­stu­fen ist.

Abs. 1 GG gebie­tet, wesent­lich Glei­ches gleich und wesent­lich Unglei­ches ungleich zu behan­deln. Er gilt für unglei­che Belas­tun­gen und unglei­che Begüns­ti­gun­gen 3. Die unter­schied­li­che Behand­lung eines Erb­bau­grund­stücks und eines unbe­las­te­ten Grund­stücks im Rah­men des § 13c Abs. 3 Nr. 1 ErbStG beruht dar­auf, dass der Eigen­tü­mer des Erb­bau­grund­stücks weder Eigen­tü­mer der auf dem Erb­bau­grund­stück befind­li­chen Gebäu­de ist noch das Grund­stück in eige­ner Per­son zu Wohn­zwe­cken ver­mie­tet, wäh­rend der Eigen­tü­mer des unbe­las­te­ten Grund­stücks auch Eigen­tü­mer der Gebäu­de ist und die Ver­mie­tung selbst vor­nimmt. Dies sind hin­rei­chen­de Dif­fe­ren­zie­rungs­grün­de. Im Übri­gen wäre auch beim Erwerb eines unbe­las­te­ten Grund­stücks, das der Eigen­tü­mer einem Drit­ten unent­gelt­lich zur Nut­zung über­las­sen hat und das vom Drit­ten zu Wohn­zwe­cken ver­mie­tet wird, eine Steu­er­be­güns­ti­gung nach § 13c ErbStG aus­ge­schlos­sen.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 11. Dezem­ber 2014 – II R 25/​14

  1. vgl. BGH, Urteil vom 16.12 2011 – V ZR 244/​10, NJW-RR 2012, 651, unter II. 1.b[]
  2. vgl. Jüli­cher in Troll/​Gebel/​Jülicher, ErbStG, § 13c Rz 7; Ramb, NWB 2009, 2352, 2358; Bil­lig, Umsatz­steu­er- und Ver­kehr­steu­er-Recht 2014, 208, unter Tz II. 1.[]
  3. BVerfG, Urteil vom 17.12 2014 – 1 BvL 21/​12, DStR 2015, 31, Rz 121, m.w.N.[]