Gebäu­de­be­wer­tung per Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­ten – und die Berück­sich­ti­gung von Sanie­rungs­kos­ten

Berück­sich­ti­gung von Sanie­rungs­kos­ten in einem Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­ten­Nach § 138 Abs. 1 Satz 1 BewG wer­den Grund­be­sitz­wer­te unter Berück­sich­ti­gung der tat­säch­li­chen Ver­hält­nis­se und der Wert­ver­hält­nis­se zum Besteue­rungs­zeit­punkt fest­ge­stellt. Für die wirt­schaft­li­chen Ein­hei­ten des Grund­ver­mö­gens sind die Grund­be­sitz­wer­te unter Anwen­dung der §§ 139 und 145 bis 150 BewG zu ermit­teln (§ 138 Abs. 3 Satz 1 BewG).

Gebäu­de­be­wer­tung per Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­ten – und die Berück­sich­ti­gung von Sanie­rungs­kos­ten

Weist der Steu­er­pflich­ti­ge nach, dass der gemei­ne Wert der wirt­schaft­li­chen Ein­heit im Besteue­rungs­zeit­punkt nied­ri­ger ist als der nach den §§ 145 bis 149 BewG ermit­tel­te Wert, ist gemäß § 138 Abs. 4 Satz 1 BewG der gemei­ne Wert als Grund­be­sitz­wert fest­zu­stel­len. Der Steu­er­pflich­ti­ge trägt inso­weit die Nach­weis­last 1.

Ob ein Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­ten den gefor­der­ten Nach­weis erbringt, unter­liegt der frei­en Beweis­wür­di­gung des Finanz­ge­richts. Der Nach­weis ist erbracht, wenn dem Gut­ach­ten ohne Ein­schal­tung bzw. Bestel­lung wei­te­rer Sach­ver­stän­di­ger gefolgt wer­den kann. Ent­spricht das Gut­ach­ten nicht in jeder Hin­sicht den zu stel­len­den Anfor­de­run­gen, berech­tigt dies nicht ohne wei­te­res dazu, das Gut­ach­ten ins­ge­samt unbe­rück­sich­tigt zu las­sen. Etwai­ge Lücken im Gut­ach­ten kön­nen vom Finanz­ge­richt selbst geschlos­sen wer­den, wenn und soweit dies ohne Sach­ver­stän­di­ge im übli­chen Rah­men einer Beweis­wür­di­gung mög­lich ist 2.

Ein Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­ten ist regel­mä­ßig zum Nach­weis eines nied­ri­ge­ren gemei­nen Werts eines Grund­stücks geeig­net, wenn es unter Beach­tung der maß­ge­ben­den Vor­schrif­ten ord­nungs­ge­mäß erstellt wur­de. Zur Ord­nungs­mä­ßig­keit des Gut­ach­tens gehö­ren sowohl des­sen metho­di­sche Qua­li­tät als auch eine zutref­fen­de Erhe­bung und Doku­men­ta­ti­on der Begut­ach­tungs­grund­la­gen 3.

Die Anfor­de­run­gen an die metho­di­sche Qua­li­tät des Wert­gut­ach­tens erge­ben sich im Wesent­li­chen aus den §§ 194 ff. des Bau­ge­setz­bu­ches (Bau­GB) i.d.F. der Bekannt­ma­chung der Neu­fas­sung vom 23.09.2004 4. Dane­ben sind ‑für Bewer­tungs­stich­ta­ge bis 30.06.2010- die Wert­ermitt­lungs­ver­ord­nung (WertV) vom 06.12 1988 5 i.V.m. den Wert­ermitt­lungs­richt­li­ni­en (WertR 2006) i.d.F. der Bekannt­ma­chung vom 01.03.2006 6 und ‑für Bewer­tungs­stich­ta­ge ab 1.07.2010- die Immo­bi­li­en­wert­ermitt­lungs­ver­ord­nung vom 19.05.2010 7 zu beach­ten. Einem Gut­ach­ten, das ‑bei Feh­len bewer­tungs­recht­li­cher Son­der­re­ge­lun­gen- die­sen Vor­ga­ben ent­spricht, wird regel­mä­ßig zu fol­gen sein 8.

Nach § 7 Abs. 1 Satz 1 WertV sind zur Ermitt­lung des Ver­kehrs­werts das Ver­gleichs­wert­ver­fah­ren, das Ertrags­wert­ver­fah­ren, das Sach­wert­ver­fah­ren oder meh­re­re die­ser Ver­fah­ren her­an­zu­zie­hen. Bebau­te Grund­stü­cke für Pro­duk­ti­ons- und Dienst­leis­tungs­zwe­cke sind regel­mä­ßig im Ertrags­wert­ver­fah­ren sach­ge­recht zu bewer­ten 9. Dies gilt ins­be­son­de­re für Grund­stü­cke, die im gewöhn­li­chen Geschäfts­ver­kehr im Hin­blick auf ihre Ren­tier­lich­keit gehan­delt wer­den (z.B. Miet­wohn­grund­stü­cke, vgl. Nr. 1.5.5 WertR 2006).

Bau­schä­den sind im Ertrags­wert­ver­fah­ren nur inso­weit zu berück­sich­ti­gen, als sie sich auf den Ver­kehrs­wert des bebau­ten Grund­stücks aus­wir­ken.

Hat ein bebau­tes Grund­stück trotz hohen Alters eine not­wen­di­ge durch­grei­fen­de Sanie­rung oder Moder­ni­sie­rung nicht erfah­ren (Instand­hal­tungs­rück­stau), liegt eine objekt­be­zo­ge­ne Beein­träch­ti­gung des Bau­werks und damit ein Bau­scha­den vor 10.

Weist ein Objekt Bau­schä­den auf, sind der Wert­ermitt­lung ent­spre­chend dem geplan­ten Bau­zu­stand eines man­gel­frei­en Objekts die nach­hal­tig erziel­ba­ren Erträ­ge (§ 17 WertV), die nach­hal­tig anfal­len­den Bewirt­schaf­tungs­kos­ten (§ 18 WertV) ein­schließ­lich der lau­fen­den Instand­hal­tungs­kos­ten nach § 18 Abs. 4 WertV sowie die ggf. auf der Grund­la­ge einer Moder­ni­sie­rung ver­län­ger­te Rest­nut­zungs­dau­er (§ 16 Abs. 4 WertV) zu Grun­de zu legen und das Ergeb­nis der Wert­ermitt­lung um die auf­zu­wen­den­den Kos­ten zu ver­min­dern (vgl. Nr. 3.5.8 Satz 1 WertR 2006).

Ist dem schlech­ten Zustand eines Gebäu­des bei den nach­hal­tig erziel­ba­ren Erträ­gen, den nach­hal­tig anfal­len­den Bewirt­schaf­tungs­kos­ten und der Rest­nut­zungs­dau­er nicht Rech­nung getra­gen wor­den, kön­nen Instand­set­zungs­kos­ten nach § 19 Satz 1 WertV durch Abschlä­ge oder in ande­rer Wei­se zu berück­sich­ti­gen sein. Ein Abzug von Sanie­rungs­kos­ten in vol­ler Höhe kann z.B. bei zwin­gend erfor­der­li­chen Maß­nah­men gerecht­fer­tigt sein (vgl. Nr. 3.5.8 Satz 2 WertR 2006). Aus dem Gut­ach­ten muss sich aber erge­ben, wie sich die Män­gel und Schä­den ‑ins­be­son­de­re unter Berück­sich­ti­gung des Alters des Gebäu­des- auf den Ver­kehrs­wert aus­wir­ken.

Ein Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­ten ist zudem nur ord­nungs­ge­mäß, wenn die tat­säch­li­chen Grund­la­gen der Wert­ermitt­lung schlüs­sig nach­voll­zieh­bar sind 11. Dazu gehört eine hin­rei­chen­de Erhe­bung und Doku­men­ta­ti­on der Begut­ach­tungs­grund­la­gen.

Der Gut­ach­ter muss aus den fest­ge­stell­ten Fak­ten sei­ne Schluss­fol­ge­run­gen zie­hen und die­se zusam­men mit den von ihm für rich­tig erkann­ten Annah­men im Gut­ach­ten doku­men­tie­ren. All­ge­mei­ne Ver­wei­se, wie z.B. auf eine sach­ver­stän­di­ge Fest­stel­lung oder auf eine jah­re­lan­ge Erfah­rung, sind nicht aus­rei­chend 12. Der Sach­ver­stän­di­ge darf daher von einer bestimm­ten Vor­aus­set­zung nur aus­ge­hen, wenn er die­se durch fest­ge­stell­te Tat­sa­chen bele­gen kann.

Sind dem Sach­ver­stän­di­gen die für die Beur­tei­lung maß­geb­li­chen Umstän­de nicht bekannt, muss er sie ermit­teln oder beim Auf­trag­ge­ber erfra­gen. Bleibt dies erfolg­los, so darf der Sach­ver­stän­di­ge zwar sein Gut­ach­ten auf Unter­stel­lun­gen auf­bau­en; er muss dies jedoch in dem Gut­ach­ten kennt­lich machen 13. Aller­dings kann die Über­nah­me von unge­prüf­ten Anga­ben des Auf­trag­ge­bers dazu füh­ren, dass die Plau­si­bi­li­tät des gesam­ten Gut­ach­tens in Fra­ge zu stel­len ist. Ein Gut­ach­ten, das nur auf der Dar­stel­lung eines Betei­lig­ten beruht und ohne eige­ne Ermitt­lun­gen des Sach­ver­stän­di­gen abge­ge­ben wird, ist von vorn­her­ein nicht zum Nach­weis eines nied­ri­ge­ren gemei­nen Werts des Grund­stücks geeig­net 14.

Die Anfor­de­run­gen an Erhe­bung und Doku­men­ta­ti­on der Begut­ach­tungs­grund­la­gen rich­ten sich nach den Umstän­den des Ein­zel­fal­les. Je weni­ger unmit­tel­ba­re tat­säch­li­che Erkennt­nis­se des Sach­ver­stän­di­gen vor­lie­gen, umso gerin­ger ist der Nach­weis­wert des Gut­ach­tens.

Im hier ent­schie­de­nen Fall war damit nach Ansicht des Bun­des­fi­nanz­hofs das vom Beschenk­ten vor­ge­leg­te Gut­ach­ten ist zum Nach­weis eines höhe­ren Abzugs von Instand­set­zungs­kos­ten und damit eines nied­ri­ge­ren Werts des Grund­stücks nicht geeig­net.

Die Wahl des Ertrags­wert­ver­fah­rens als Bewer­tungs­me­tho­de ist zwar nicht zu bean­stan­den. Dem Gut­ach­ten ist jedoch nach den inso­weit für das Revi­si­ons­ge­richt bin­den­den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt (§ 118 Abs. 2 FGO) nicht zu ent­neh­men, inwie­weit sich der Ver­kehrs­wert des Grund­stücks auf­grund des Repa­ra­tur­staus min­dert. Nähe­re Erläu­te­run­gen zur Min­de­rung des Ver­kehrs­werts wären vor allem des­halb erfor­der­lich gewe­sen, weil im Gut­ach­ten der vor­läu­fi­ge Ertrags­wert nach den am Stich­tag erziel­ten Mie­ten und hin­sicht­lich der leer ste­hen­den Woh­nung nach der erziel­ba­ren Mie­te ermit­telt und der Ver­kehrs­wert durch Abzug der geschätz­ten Reno­vie­rungs­kos­ten von 170.000 EUR vom vor­läu­fi­gen Ertrags­wert von 800.000 EUR berech­net wur­de. Im Gut­ach­ten ist zwar aus­ge­führt, dass die zügi­ge Besei­ti­gung des auf­ge­zeig­ten Repa­ra­tur- und Instand­hal­tungs­rück­staus an den 16 Wohn­ein­hei­ten zur lang­fris­ti­gen Siche­rung der Miet­ein­nah­men unab­ding­bar sei. Gleich­zei­tig weist der Sach­ver­stän­di­ge aber dar­auf hin, dass je nach Art und Umfang die­ser Arbei­ten unter Umstän­den eine Erhö­hung der Miet­zin­sen im Rah­men der gesetz­li­chen Mög­lich­kei­ten denk­bar sei. Dies zeigt, dass auch der Sach­ver­stän­di­ge davon aus­geht, dass die nach­hal­tig erziel­ba­re Mie­te nach der Reno­vie­rung höher als vor der Reno­vie­rung ist. Damit ist der wegen des Instand­set­zungs­be­darfs vor­ge­nom­me­ne Abschlag vom Ertrags­wert jeden­falls der Höhe nach nicht gerecht­fer­tigt.

Die inso­weit im Gut­ach­ten ent­hal­te­ne Lücke konn­te das Finanz­ge­richt nicht im übli­chen Rah­men einer Beweis­wür­di­gung ohne Sach­ver­stän­di­ge schlie­ßen. Denn das Finanz­ge­richt konn­te dem Gut­ach­ten nicht die Wert­min­de­rung wegen Bau­schä­den ent­neh­men, so dass aus dem Gut­ach­ten der Ver­kehrs­wert des Grund­stücks nicht abzu­lei­ten war.

Das Gut­ach­ten genügt auch wegen unzu­rei­chen­der Erhe­bung und Doku­men­ta­ti­on der Begut­ach­tungs­grund­la­gen nicht den recht­li­chen Anfor­de­run­gen an ein ord­nungs­ge­mä­ßes Gut­ach­ten.

Der Sach­ver­stän­di­ge hat im Gut­ach­ten aus­ge­führt, das Objekt habe bei der Orts­be­sich­ti­gung im Außen­be­reich und exem­pla­risch im Innen­be­reich besich­tigt wer­den kön­nen. Das Finanz­ge­richt hat hier­aus für das Revi­si­ons­ge­richt bin­dend den Schluss gezo­gen, dass der Sach­ver­stän­di­ge nur die sei­ner­zeit leer ste­hen­de Woh­nung besich­tigt habe. Im Hin­blick auf die Bedeu­tung der Anzahl der reno­vie­rungs­be­dürf­ti­gen Woh­nun­gen sei aber gera­de deren Anga­be not­wen­dig gewe­sen, um die wei­te­ren Erwä­gun­gen des Gut­ach­ters nach­voll­zie­hen zu kön­nen. Den Inves­ti­ti­ons­be­darf für ins­ge­samt 16 Woh­nun­gen habe der Sach­ver­stän­di­ge letzt­lich aus den Anga­ben der M und nach über­schlä­gi­ger Schät­zung aus eige­ner lang­jäh­ri­ger Tätig­keit als Archi­tekt bestimmt.

Da der Auf­wand für die Reno­vie­rung von 16 Woh­nun­gen von ca. 116.000 € den größ­ten Teil des vom Gut­ach­ter ange­nom­me­nen Instand­set­zungs­be­darfs von 170.000 € aus­macht, lie­gen inso­weit kei­ne hin­rei­chen­den Tat­sa­chen­fest­stel­lun­gen durch den Gut­ach­ter vor. Die Kür­zung des Repa­ra­tur­auf­wands durch das Finanz­amt, das für sie­ben Woh­nun­gen Reno­vie­rungs­kos­ten berück­sich­tigt hat, ist für den Bun­des­fi­nanz­hof revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 24. Okto­ber 2017 – II R 40/​15

  1. BFH, Urteil vom 15.03.2017 – II R 10/​15, BFH/​NV 2017, 1153, Rz 15, m.w.N.[]
  2. BFH, Urteil in BFH/​NV 2017, 1153, Rz 16, m.w.N.[]
  3. vgl. Brusch­ke, Der Erb­schaft-Steu­er­be­ra­ter ‑ErbStB- 2016, 31 ff.[]
  4. BGBl I 2004, 2414[]
  5. BGBl I 1988, 2209[]
  6. Bun­des­an­zei­ger 2006 Nr. 108a, berich­tigt durch Nr. 121[]
  7. BGBl I 2010, 639[]
  8. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Urteil vom 11.09.2013 – II R 61/​11, BFHE 243, 376, BSt­Bl II 2014, 363, Rz 32, m.w.N.[]
  9. vgl. BFH, Urteil vom 03.12 2008 – II R 19/​08, BFHE 224, 268, BSt­Bl II 2009, 403, unter II. 2.a[]
  10. vgl. Aurn­ham­mer, Bau­recht 1978, 356, 361; zum Begriff vgl. Nr. 3.06.01.1.8 WertR 2006 [Sach­wert­ver­fah­ren][]
  11. vgl. Klei­ber, Ver­kehrs­wert­ermitt­lung von Grund­stü­cken, 8. Aufl.2017, Teil IV § 1 Immo­WertV Rz 11, S. 529[]
  12. vgl. Brusch­ke, ErbStB 2016, 34[]
  13. vgl. BGH, Urteil vom 02.11.1983 – IVa ZR 20/​82, NJW 1984, 355, unter II.[]
  14. vgl. Brusch­ke, a.a.O.2016, 33, 34[]