Schen­kungsteu­er auf Lebens­ver­si­che­rungs­prä­mi­en

Die lau­fen­de Zah­lung der Ver­si­che­rungs­prä­mi­en für eine vom Ver­si­che­rungs­neh­mer abge­schlos­se­ne Lebens­ver­si­che­rung durch einen Drit­ten kann nicht als mit­tel­ba­re Schen­kung eines Lebens- bzw. Ren­ten­ver­si­che­rungs­an­spruchs beur­teilt wer­den. Die aus der jewei­li­gen Zah­lung der Ver­si­che­rungs­prä­mie fol­gen­de Wert­erhö­hung des Ver­si­che­rungs­an­spruchs ist kein Zuwen­dungs­ge­gen­stand i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

Schen­kungsteu­er auf Lebens­ver­si­che­rungs­prä­mi­en

Der Schen­kungsteu­er unter­liegt als Schen­kung unter Leben­den (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG) jede frei­ge­bi­ge Zuwen­dung, soweit der Bedach­te durch sie auf Kos­ten des Zuwen­den­den berei­chert wird (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG; vgl. § 516 Abs. 1 des Bür­ger­li­chen Gesetz­buchs).

Der Gegen­stand der Schen­kung rich­tet sich nach bür­ger­li­chem Recht [1]. Dabei ist vom Wil­len des Zuwen­den­den aus­zu­ge­hen, d.h. davon, was dem Bedach­ten nach dem Wil­len des Schen­kers geschenkt sein soll [2].

Eine frei­ge­bi­ge Zuwen­dung i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG erfor­dert eine Ver­mö­gens­ver­schie­bung, d.h. eine Ver­mö­gens­min­de­rung auf der Sei­te des Schen­kers und eine Ver­mö­gens­meh­rung auf der Sei­te des Bedach­ten [3]. Die Ver­mö­gens­ver­schie­bung zwi­schen dem Schen­ker und dem Bedach­ten muss sich auf die Ver­mö­gens­sub­stanz bezie­hen.

Die Ver­mö­gens­sub­stanz des Bedach­ten kann dabei durch den Zugang akti­ver Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de, den Weg­fall nega­ti­ver Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de (ins­be­son­de­re Schul­den und ande­re geld­wer­te Ver­pflich­tun­gen) und das Erhal­ten von Gebrauchs- oder ande­ren Nut­zungs­mög­lich­kei­ten ver­mehrt wer­den [4]. Dage­gen füh­ren blo­ße Wert­erhö­hun­gen des Ver­mö­gens des Bedach­ten, die nicht auf einer Ver­meh­rung der Ver­mö­gens­sub­stanz beru­hen, nicht zu einer frei­ge­bi­gen Zuwen­dung i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG [5].

In der Hin­ga­be von Ver­mö­gens­ge­gen­stän­den kann mit­tel­bar die Schen­kung eines ande­ren Ver­mö­gens­ge­gen­stan­des gese­hen wer­den; „Ent­rei­che­rungs­ge­gen­stand“ und „Berei­che­rungs­ge­gen­stand“ brau­chen nicht iden­tisch zu sein [6]. Eine mit­tel­ba­re Schen­kung setzt vor­aus, dass der Beschenk­te im Ver­hält­nis zum Schen­ker nicht über das ihm unmit­tel­bar Zuge­wen­de­te, son­dern (erst) über das Sur­ro­gat des­sel­ben, z.B. über den Ver­kaufs­er­lös, ver­fü­gen kann; der Beschenk­te ist nicht um das unmit­tel­bar Hin­ge­ge­be­ne, son­dern erst um den Ver­kaufs­er­lös berei­chert. Das gilt nicht nur für die Fäl­le der mit­tel­ba­ren Grund­stücks­schen­kung, son­dern gene­rell bei mit­tel­ba­rer Schen­kung aller als Zuwen­dungs­ob­jek­te in Betracht kom­men­den Gegen­stän­de oder Rech­te [7].

Von einer mit­tel­ba­ren Schen­kung kann danach nur aus­ge­gan­gen wer­den, wenn der mit­tel­bar zuge­wen­de­te Ver­mö­gens­ge­gen­stand Zuwen­dungs­ob­jekt i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG sein kann. Wird durch die unmit­tel­ba­re Hin­ga­be eines Ver­mö­gens­ge­gen­stan­des beim Bedach­ten mit­tel­bar eine blo­ße Wert­erhö­hung sei­nes Ver­mö­gens bewirkt, ver­bleibt es bei der Besteue­rung der unmit­tel­ba­ren Zuwen­dung. Die Anwen­dung der Grund­sät­ze zur mit­tel­ba­ren Schen­kung schei­det aus.

Die Zuwen­den­de hat mit ihrer monat­li­chen Zah­lung auf das Kon­to des Ver­si­che­rers die vom Ver­si­che­rungs­neh­mer geschul­de­te Ver­si­che­rungs­prä­mie getilgt. Die­se Til­gungs­leis­tung erfüllt alle Merk­ma­le einer frei­ge­bi­gen Zuwen­dung i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

Die Zah­lung der Ver­si­che­rungs­prä­mie für eine Lebens­ver­si­che­rung durch einen Drit­ten kann nicht als mit­tel­ba­re Schen­kung eines Lebens- bzw. Ren­ten­ver­si­che­rungs­an­spruchs beur­teilt wer­den. Die sich aus der Zah­lung der Ver­si­che­rungs­prä­mie erge­ben­de Wert­erhö­hung des Ver­si­che­rungs­an­spruchs ist kein Zuwen­dungs­ge­gen­stand und erfüllt damit nicht die Merk­ma­le einer Zuwen­dung i.S. des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

Nach Abschluss eines Lebens­ver­si­che­rungs­ver­trags hat der Ver­si­che­rungs­neh­mer bis zum Ein­tritt des Ver­si­che­rungs­falls ledig­lich ein Anwart­schafts­recht. Die Höhe die­ses Anwart­schafts­rechts stellt den jewei­li­gen Wert des Ver­si­che­rungs­ver­trags dar und ist Ver­mö­gen des Ver­si­che­rungs­neh­mers [8]. Die Zah­lung der vom Ver­si­che­rungs­neh­mer dem Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­men geschul­de­ten Ver­si­che­rungs­prä­mi­en durch einen Drit­ten begüns­tigt den Ver­si­che­rungs­neh­mer in ers­ter Linie durch die dadurch ein­tre­ten­de Befrei­ung von der Ver­pflich­tung zur Prä­mi­en­zah­lung. Soweit dadurch auch eine Wert­erhö­hung sei­nes Anwart­schafts­rechts ein­tritt, erfüllt dies nicht den objek­ti­ven Tat­be­stand des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

Gegen­stand der Zuwen­dung an den Ver­si­che­rungs­neh­mer war die Zah­lung der vom Ver­si­che­rungs­neh­mer der Ver­si­che­rungs­ge­sell­schaft geschul­de­ten Ver­si­che­rungs­prä­mie. Die­se Geld­zu­wen­dung ist nicht als Anspruch aus einer Lebens­ver­si­che­rung i.S. des § 12 Abs. 4 BewG, son­dern gemäß § 12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. § 12 Abs. 1 BewG mit dem Nenn­wert zu bewer­ten.

Die Geld­zu­wen­dung an den Ver­si­che­rungs­neh­mer ist als selb­stän­di­ge Zuwen­dung getrennt zu besteu­ern. Die­se Zuwen­dung beruh­te nicht auf einem ein­heit­li­chen Schen­kungs­ver­spre­chen. Auch lag der Zuwen­dung kein obli­ga­to­ri­sches For­de­rungs­recht zugrun­de, das ein Stamm­recht des Ver­si­che­rungs­neh­mers auf die ein­zel­nen Zuwen­dun­gen begrün­de­te [9].

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 22. Okto­ber 2014 – II R 26/​13

  1. z.B. BFH, Urtei­le vom 10.11.2004 – II R 44/​02, BFHE 207, 360, BStBl II 2005, 188; und vom 18.09.2013 – II R 63/​11, BFH/​NV 2014, 349, jeweils m.w.N.[]
  2. z.B. BFH, Urteil vom 30.11.2009 – II R 70/​06, BFH/​NV 2010, 900, m.w.N.[]
  3. BFH, Urtei­le vom 07.11.2007 – II R 28/​06, BFHE 218, 414, BStBl II 2008, 258; und vom 18.09.2013 – II R 29/​11, BFHE 243, 385, BStBl II 2014, 261, jeweils m.w.N.[]
  4. BFH, Urteil vom 30.01.2013 – II R 38/​11, BFHE 240, 287[]
  5. vgl. BFH, Urteil in BFHE 240, 287[]
  6. BFH, Urtei­le in BFHE 207, 360, BStBl II 2005, 188; und vom 22.06.2010 – II R 40/​08, BFHE 230, 182, BStBl II 2010, 843[]
  7. vgl. BFH, Urteil vom 28.03.2012 – II R 39/​10, BFHE 238, 208, BStBl II 2012, 712, Rz 25, m.w.N.[]
  8. Ger­rit Win­ter in Bruck/​Möller, Ver­si­che­rungs­ver­trags­ge­setz, Kom­men­tar, 9. Aufl., § 169 Rz 34[]
  9. dazu BFH, Urtei­le vom 22.09.2004 – II R 50/​03, BFH/​NV 2005, 993; und vom 20.11.2013 – II R 64/​11, BFH/​NV 2014, 716[]