Schen­kungsteu­er – und der Wohn­sitz des Beschenk­ten

Han­delt es sich bei Zah­lun­gen um frei­ge­bi­ge Zuwen­dun­gen, ist zu prü­fen, ob die Zuwen­dungs­emp­fän­ge­rin zum Zeit­punkt der jeweils strei­ti­gen Zah­lung unbe­schränkt steu­er­pflich­tig nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a oder b ErbStG war. Das wür­de vor­aus­set­zen, dass sie im Inland einen Wohn­sitz oder gewöhn­li­chen Auf­ent­halt hat­te (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a ErbStG) oder sich als deut­sche Staats­an­ge­hö­ri­ge noch nicht län­ger als fünf Jah­re dau­ernd im Aus­land auf­ge­hal­ten hat, ohne im Inland einen Wohn­sitz zu haben (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b ErbStG).

Schen­kungsteu­er – und der Wohn­sitz des Beschenk­ten

Die Fra­ge, ob eine natür­li­che Per­son im Inland einen Wohn­sitz hat, beur­teilt sich nach § 8 AO. Danach kommt es dar­auf an, ob die betrof­fe­ne Per­son im Inland eine Woh­nung unter Umstän­den inne hat, die dar­auf schlie­ßen las­sen, dass sie die Woh­nung bei­be­hal­ten und benut­zen wird.

Begibt sich ein Steu­er­pflich­ti­ger ins Aus­land, ist zu prü­fen, ob er sei­nen vor­her im Inland begrün­de­ten Wohn­sitz wäh­rend sei­nes Aus­lands­auf­ent­halts bei­be­hal­ten oder auf­ge­ge­ben hat. Der Wohn­sitz wird erst dann auf­ge­ge­ben, wenn die Vor­aus­set­zun­gen des § 8 AO nicht mehr erfüllt sind. Ob dies der Fall ist, rich­tet sich eben­falls nach objek­tiv erkenn­ba­ren Umstän­den 1.

Ein Steu­er­pflich­ti­ger kann gleich­zei­tig meh­re­re Wohn­sit­ze haben und die­se kön­nen im Inland und/​oder Aus­land bele­gen sein. Dem­ge­mäß ist es auch für das Vor­lie­gen eines Wohn­sit­zes im Inland ohne Bedeu­tung, ob die­ser den Mit­tel­punkt der Lebens­in­ter­es­sen der betref­fen­den Per­son bil­det 2.

Ein inlän­di­scher Wohn­sitz kann auch dann zur unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht eines Steu­er­pflich­ti­gen füh­ren, wenn der Mit­tel­punkt sei­ner Lebens­in­ter­es­sen sich im Aus­land befin­det 3.

Ein Wohn­sitz nach § 8 AO setzt neben zum dau­er­haf­ten Woh­nen geeig­ne­ten Räu­men das Inne­ha­ben der Woh­nung in dem Sinn vor­aus, dass der Steu­er­pflich­ti­ge tat­säch­lich über sie ver­fü­gen kann und sie als Blei­be ent­we­der stän­dig benutzt oder sie doch mit einer gewis­sen Regel­mä­ßig­keit ‑wenn auch in grö­ße­ren Zeit­ab­stän­den- auf­sucht. Der Wohn­sitz­be­griff setzt kei­nen Auf­ent­halt wäh­rend einer Min­dest­zeit vor­aus. Erfor­der­lich ist aber eine Nut­zung, die über blo­ße Besu­che, kurz­fris­ti­ge Feri­en­auf­ent­hal­te und das Auf­su­chen der Woh­nung zu Ver­wal­tungs­zwe­cken hin­aus­geht 4. Auch unre­gel­mä­ßi­ge Auf­ent­hal­te in einer Woh­nung kön­nen zur Auf­recht­erhal­tung eines dor­ti­gen Wohn­sit­zes füh­ren 5. Aus­rei­chend ist z.B. eine Nut­zung der Woh­nung zwei­mal jähr­lich für meh­re­re Wochen 6.

Ob die­se Vor­aus­set­zun­gen erfüllt sind, ist nach höchst­rich­ter­li­cher Recht­spre­chung aus­schließ­lich nach tat­säch­li­chen und wirt­schaft­li­chen Gesichts­punk­ten zu beur­tei­len. Wegen die­ser objek­ti­ven Betrach­tungs­wei­se ist es daher z.B. ohne Bedeu­tung, wo jemand poli­zei­lich gemel­det ist. 7. Auch die Anga­be einer Post­adres­se reicht für einen Wohn­sitz nicht aus.

Die Beur­tei­lung, ob die Umstän­de auf eine Bei­be­hal­tung und Nut­zung der Woh­nung schlie­ßen las­sen, liegt weit­ge­hend auf tat­säch­li­chem Gebiet. Das Finanz­ge­richt hat die Tat­sa­chen, die auf einen Wohn­sitz schlie­ßen las­sen, fest­zu­stel­len und zu wür­di­gen 8.

Im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Streit­fall könn­te sich hin­sicht­lich der im Schen­kungsteu­er­be­scheid für das Jahr 2007 als frei­ge­bi­ge Zuwen­dung erfass­ten Zah­lung auf das Kon­to der Klä­ge­rin vom 21.03.2007 in Höhe von EUR eine unbe­schränk­te Steu­er­pflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b ErbStG bereits dar­aus erge­ben, dass sich die Klä­ge­rin zum Zeit­punkt der Aus­füh­rung der Zah­lung noch nicht län­ger als fünf Jah­re dau­ernd im Aus­land auf­ge­hal­ten hat, ohne im Inland einen Wohn­sitz zu haben. Denn bis zum 19.06.2002 betrieb die Klä­ge­rin ihr Ein­zel­un­ter­neh­men in O und war unbe­schränkt ein­kom­men­steu­er­pflich­tig. Dafür, dass sie ‑wie sie vor­trägt- ihren inlän­di­schen Wohn­sitz schon im Jahr 2000 auf­ge­ge­ben habe, wur­den kei­ne Nach­wei­se erbracht. Daher liegt es nahe, dass sie bis zur Auf­ga­be ihres Ein­zel­un­ter­neh­mens ihre Woh­nung als inlän­di­schen Wohn­sitz i.S. des § 8 AO genutzt hat.

Im Hin­blick auf die übri­gen Zah­lun­gen an die Klä­ge­rin ist für die Annah­me einer zumin­dest erwei­ter­ten unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b ErbStG fest­zu­stel­len, ob objek­ti­ve Umstän­de den Schluss zulas­sen, dass die Klä­ge­rin auch nach dem 19.06.2002 und bis zumin­dest 18.07.2007 ‑die im Jahr 2012 letz­te ange­nom­me­ne Zah­lung an die Klä­ge­rin erfolg­te am 18.07.2012‑, mög­li­cher­wei­se aber auch bis zum Jahr 2012 ihren inlän­di­schen Wohn­sitz bei­be­hal­ten hat. Dafür hat das Finanz­ge­richt fest­zu­stel­len, ob und in wel­chen kon­kre­ten Zeit­räu­men die Klä­ge­rin in der Zeit zwi­schen der Auf­ga­be ihres Geschäf­tes in O (19.06.2002) und der letz­ten ange­nom­me­nen Zah­lung an die Klä­ge­rin im Jahr 2012 (18.07.2012) die Woh­nung in einem Umfang nutz­te, der über einen blo­ßen Besuchs­cha­rak­ter hin­aus­geht. Eine über einen blo­ßen Besuchs­cha­rak­ter hin­aus­ge­hen­de Nut­zung der Woh­nung in einem Zeit­raum, der noch nicht län­ger als fünf Jah­re vor der jewei­li­gen Zah­lung liegt, ist eben­falls aus­rei­chend für § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b ErbStG.

Nicht aus­rei­chend für eine Besteue­rung der Zah­lun­gen in den Jah­ren 2008, 2010, 2011 und 2012 ist ‑wie das Finanz­ge­richt zur unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b ErbStG ausführt‑, dass sich die Klä­ge­rin als deut­sche Staats­an­ge­hö­ri­ge im Jahr 2007 noch nicht län­ger als fünf Jah­re im Aus­land befun­den habe, ohne einen inlän­di­schen Wohn­sitz zu haben; denn die angeb­li­chen Zuwen­dun­gen wur­den spä­ter aus­ge­führt. Eben­so wenig reicht die pau­scha­le Anga­be aus, die Klä­ge­rin habe bis in das Jahr 2008 hin­ein die Woh­nung regel­mä­ßig in einem nicht so uner­heb­li­chen Umfang genutzt, dass sie dort ‑neben ihrem Wohn­sitz in der Schweiz- einen wei­te­ren Wohn­sitz gehabt habe. Erfor­der­lich sind viel­mehr Anga­ben zum Zeit­punkt (Bezeich­nung des Monats/​der Mona­te) und der kon­kre­ten Dau­er (Anga­be der Tage/​Wochen), in denen das Finanz­ge­richt von einer Nut­zung der inlän­di­schen Woh­nung durch die Klä­ge­rin aus­geht, die einen Wohn­sitz i.S. des § 8 AO bedingt und ent­we­der an die­sem Zeit­punkt zu einer unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. a ErbStG führt oder in den fol­gen­den fünf Jah­ren die unbe­schränk­te Steu­er­pflicht nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b ErbStG aus­löst.

Als Indi­zi­en für eine tat­säch­li­che Nut­zung der inlän­di­schen Woh­nung kann das Finanz­ge­richt u.a. die vom Fest­netz­an­schluss geführ­ten Tele­fon­ge­sprä­che und den Was­ser- und Strom­ver­brauch in der Woh­nung her­an­zie­hen. Auch im Inland vom Mobil­te­le­fon der Klä­ge­rin geführ­te Tele­fo­na­te und dem Bewe­gungs­pro­fil tat­säch­lich zu ent­neh­men­de inlän­di­sche Ter­mi­ne und Akti­vi­tä­ten in der Umge­bung von O unter Anga­be des kon­kre­ten Datums und der kon­kre­ten Akti­vi­tät las­sen den Schluss zu, dass die Klä­ge­rin zu die­sen Zeit­punk­ten ihre Woh­nung genutzt hat.

Der Umstand, dass die Klä­ge­rin eine möblier­te und mit Gegen­stän­den für den täg­li­chen Bedarf aus­ge­stat­te­te Woh­nung vor­hielt, lässt für sich allein nicht den Schluss zu, die Klä­ge­rin habe die Woh­nung in einem Umfang tat­säch­lich genutzt, der über einen blo­ßen Besuchs­cha­rak­ter hin­aus­geht. Das Vor­hal­ten einer ein­ge­rich­te­ten und funk­ti­ons­fä­hi­gen Woh­nung ist viel­mehr nur ein Indiz für zum dau­er­haf­ten Woh­nen geeig­ne­te Räu­me.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 17. Juli 2019 – II B 30/​18; II B 30/​18; II B 32/​18; II B 33/​18; II B 34/​18; II B 38/​18

  1. BFH, Urteil vom 24.07.2018 – I R 58/​16, BFH/​NV 2019, 104, Rz 16 f.[]
  2. BFH, Urteil vom 10.04.2013 – I R 50/​12, BFH/​NV 2013, 1909, Rz 13[]
  3. vgl. zur unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht nach § 1 EStG: BFH, Urteil vom 28.01.2004 – I R 56/​02, BFH/​NV 2004, 917, unter II. 3.d[]
  4. BFH, Urteil vom 25.09.2014 – III R 10/​14, BFHE 247, 239, BSt­Bl II 2015, 655, Rz 14 f., m.w.N.[]
  5. BFH, Urteil in BFH/​NV 2004, 917, unter II. 3.b[]
  6. BFH, Urteil vom 23.11.1988 – II R 139/​87, BFHE 155, 29, BSt­Bl II 1989, 182[]
  7. BFH, Urtei­le vom 27.04.1995 – III R 57/​93, BFH/​NV 1995, 967, unter 1.; und vom 22.08.2007 – III R 89/​06, BFH/​NV 2008, 351, unter II. 1.[]
  8. BFH, Urteil in BFH/​NV 2019, 104, Rz 11 f.[]