Tes­ta­ments­voll­stre­cker und die Bekannt­ga­be des Erb­schaft­steu­er­be­schei­des

Nach § 122 Abs. 1 Satz 1 AO ist ein Ver­wal­tungs­akt dem­je­ni­gen Betei­lig­ten bekannt zu geben, für den er bestimmt ist oder der von ihm betrof­fen wird.

Tes­ta­ments­voll­stre­cker und die Bekannt­ga­be des Erb­schaft­steu­er­be­schei­des

Der Erb­schaft­steu­er­be­scheid ist für den jewei­li­gen Erben bestimmt, weil er als Erwer­ber (§§ 3 Abs. 1 Nr. 1, 6 Abs. 2 Satz 1 und Abs. 4 ErbStG) Steu­er­schuld­ner (§ 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG) gewor­den ist. Gemäß § 32 Abs. 1 Satz 1 ErbStG ist jedoch in den Fäl­len des § 31 Abs. 5 ErbStG der Steu­er­be­scheid abwei­chend von § 122 Abs. 1 Satz 1 AO dem Tes­ta­ments­voll­stre­cker oder Nach­lass­ver­wal­ter bekannt zu geben. § 32 Abs. 1 Satz 1 ErbStG bestimmt den Tes­ta­ments­voll­stre­cker grund­sätz­lich nur dann zum Zugangs­ver­tre­ter, wenn er die Steu­er­erklä­rung in bezug auf die­je­ni­gen Per­so­nen abge­ge­ben hat, die als Erben am Nach­lass teil­ha­ben. Die Vor­schrift gilt des­halb in der Regel nicht für die gegen einen Ver­mächt­nis­neh­mer fest­zu­set­zen­de Erb­schaft­steu­er 1. So ver­hielt es sich auch in dem hier vom Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf ent­schie­de­nen Fall: Die Klä­ge­rin ist auf Grund des Erb­ver­trags nur Nach­ver­mächt­nis­neh­me­rin (§ 2191 Abs. 1 BGB)).

Der einen Erwerb durch Ver­mächt­nis betref­fen­de Erb­schaft­steu­er­be­scheid ist nach § 32 Abs. 1 Satz 1 ErbStG aller­dings grund­sätz­lich dann dem Tes­ta­ments­voll­stre­cker bekannt zu geben, wenn die Tes­ta­ments­voll­stre­ckung nicht nur für die Erfül­lung des Ver­mächt­nis­ses, son­dern gemäß § 2223 BGB auch für die Ver­wal­tung der dem Ver­mächt­nis unter­lie­gen­den Gegen­stän­de ange­ord­net wor­den ist 2. Hier­von ist im Streit­fall indes­sen aus­zu­ge­hen, denn nach den Bestim­mun­gen des Erb­ver­tra­ges hat­te der Tes­ta­ments­voll­stre­cker die ver­mach­ten Gegen­stän­de auch nach der Erfül­lung der Ver­mächt­nis­se für die auf drei­ßig Jah­re nach dem Erb­fall bestimm­te Dau­er der Tes­ta­ments­voll­stre­ckung noch wei­ter zu ver­wal­ten.

Gleich­wohl war der Erb­schaft­steu­er­be­scheid vom 30. April 2009 nicht nach § 32 Abs. 1 Satz 1 ErbStG dem Tes­ta­ments­voll­stre­cker bekannt zu geben. Aus der For­mu­lie­rung "in den Fäl­len des § 31 Abs. 5" ergibt sich nach Auf­fas­sung des Finanz­ge­richts Düs­sel­dorf, dass die Bestim­mung des § 32 Abs. 1 Satz 1 ErbStG nur dann ein­greift, wenn der Tes­ta­ments­voll­stre­cker die Erb­schaft­steu­er­erklä­rung ent­we­der tat­säch­lich abge­ge­ben hat 3 oder zumin­dest zur Abga­be der Erb­schaft­steu­er­erklä­rung ver­pflich­tet war 4.

Die Steu­er­ge­set­ze bestim­men, wer zur Abga­be einer Steu­er­erklä­rung ver­pflich­tet ist (§ 149 Abs. 1 Satz 1 AO). Zur Abga­be einer Steu­er­erklä­rung ist auch ver­pflich­tet, wer hier­zu von der Finanz­be­hör­de auf­ge­for­dert wird (§ 149 Abs. 1 Satz 2 AO). Daher ist nach § 31 Abs. 1 Satz 1 ErbStG der Steu­er­pflich­ti­ge nur dann zur Abga­be einer Erb­schaft­steu­er­erklä­rung ver­pflich­tet, wenn er hier­zu vom Finanz­amt auf­ge­for­dert wor­den ist 5. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat in sei­nem Urteil vom 16. Okto­ber 1996 6 bei­läu­fig aus­ge­führt, der Tes­ta­ments­voll­stre­cker sei auch ohne beson­de­re Auf­for­de­rung durch das Finanz­amt zur Abga­be einer Erb­schaft­steu­er­erklä­rung ver­pflich­tet. In zwei wei­te­ren Beschlüs­sen 7 hat der Bun­des­fi­nanz­hof die Fra­ge aus­drück­lich offen gelas­sen.

Nach Auf­fas­sung des Finanz­ge­richts Düs­sel­dorf ist § 31 Abs. 5 Satz 1 ErbStG dahin­ge­hend aus­zu­le­gen sein, dass auch ein Tes­ta­ments­voll­stre­cker nur nach Auf­for­de­rung des Finanz­amts zur Abga­be einer Erb­schaft­steu­er­erklä­rung ver­pflich­tet ist 8. Der Wort­laut des § 31 Abs. 5 Satz 1 ErbStG ist letzt­lich unklar, was nicht zu Las­ten eines Tes­ta­ments­voll­stre­ckers gehen kann. Die For­mu­lie­rung "ist die Steu­er­erklä­rung" kann auch als Bezug­nah­me auf § 31 Abs. 1 Satz 1 ErbStG zu ver­ste­hen sein. Es ist auch nicht ersicht­lich, war­um die Ver­pflich­tung des Tes­ta­ments­voll­stre­ckers über die­je­ni­ge eines Erben hin­aus­ge­hen soll. Die Vor­schrift soll wei­te­ren Ver­wal­tungs­auf­wand und eine unnö­ti­ge Belas­tung des Steu­er­pflich­ti­gen in den Fäl­len ver­mei­den, in denen mit einer Steu­er­fest­set­zung nicht zu rech­nen ist 9. Die­ser Geset­zes­zweck kann auch in den Fäl­len zum Tra­gen kom­men, in denen ein Tes­ta­ments­voll­stre­cker vor­han­den ist.

Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf, Urteil vom 26. Janu­ar 2011 – 4 K 1956/​10 Erb

  1. BFH, Urtei­le vom 14.11.1990 – II R 255/​85, BFHE 162, 380, BSt­Bl II 1991, 49; II R 58/​86, BFHE 162, 385, BSt­Bl II 1991, 52[]
  2. BFH, Beschluss vom 09.06.1999 – II B 101/​98, BFHE 188, 440, BSt­Bl II 1999, 529; FG Mün­chen, Urteil vom 23.08.2000 – 4 K 3723/​97, EFG 2001, 301; Jüli­cher in Troll/​Gebel/​Jülicher, ErbStG § 32 Randnr. 13[]
  3. vgl. Meincke, ErbStG, 15. Aufl., § 32 Randnr. 6[]
  4. vgl. Jüli­cher in Troll/​Gebel/​Jülicher, ErbStG § 32 Randnr. 11, Kien-Hüm­bert in Moen­ch/Ki­en-Hüm­ber­t/Wein­mann, ErbStG § 32 Randnr. 11[]
  5. BFH, Urteil vom 18.10.2000 – II R 50/​98, BFHE 193, 48, BSt­Bl II 2001, 14[]
  6. BFH, Urteil vom 16.10.1996 – II R 43/​96, BFHE 181, 351, BSt­Bl II 1997, 73[]
  7. BFH, Beschlüs­se in BFHE 188, 440, BSt­Bl II 1999, 529; sowie vom 07.12.1999 – II B 79/​99, BFHE 190, 220, BSt­Bl II 2000, 233[]
  8. vgl. Vis­korf, FR 1999, 1257, 1258; Jüli­cher in Troll/​Gebel/​Jülicher, ErbStG § 31 Randnr. 28; Kien-Hüm­bert in Moen­ch/Ki­en-Hüm­ber­t/Wein­mann, ErbStG § 31 Randnr. 12[]
  9. vgl. Vis­korf, FR 1999, 1257, 1258[]