Ver­fas­sungs­wid­ri­ge Erb­schaft­steu­er

Die Erhe­bung der Erb­schaft­steu­er ist in der der­zei­ti­gen Form wegen Ver­sto­ßes gegen das Gleich­heits­ge­bot (Arti­kel 3 Grund­ge­setz) ver­fas­sungs­wid­rig. Dies hat das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt mit einem heu­te ver­öf­fent­lich­ten Beschluss fest­ge­stellt.

Ver­fas­sungs­wid­ri­ge Erb­schaft­steu­er

Nach Ansicht des BVerfG ist die durch § 19 Abs. 1 ErbStG ange­ord­ne­te Erhe­bung der Erb­schaft­steu­er mit dem Grund­ge­setz unver­ein­bar, da sie zwar die Erb­schaft­steu­er mit ein­heit­li­chen Steu­er­sät­zen auf den Wert des Erwerbs erhebt, dabei aller­dings an Wer­te anknüpft, deren Ermitt­lung bei wesent­li­chen Grup­pen von Ver­mö­gens­ge­gen­stän­den (Betriebs­ver­mö­gen, Grund­ver­mö­gen, Antei­len an Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten und land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betrie­ben) so grund­ver­schie­den ist, dass sie den Anfor­de­run­gen des Gleich­heits­sat­zes nicht genügt.

In den Leit­sät­zen des Budes­ver­fas­sungs­ge­richts liest sich das so:

1.
Die durch § 19 Abs. 1 ErbStG ange­ord­ne­te Erhe­bung der Erb­schaft­steu­er mit ein­heit­li­chen Steu­er­sät­zen auf den Wert des Erwerbs ist mit dem Grund­ge­setz unver­ein­bar, weil sie an Steu­er­wer­te anknüpft, deren Ermitt­lung bei wesent­li­chen Grup­pen von Ver­mö­gens­ge­gen­stän­den (Betriebs­ver­mö­gen, Grund­ver­mö­gen, Antei­len an Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten und land- und forst­wirt­schaft­li­chen Betrie­ben) den Anfor­de­run­gen des Gleich­heits­sat­zes aus Art. 3 Abs. 1 GG nicht genügt.

2.
a)
Die Bewer­tung des anfal­len­den Ver­mö­gens bei der Ermitt­lung der erb­schaft­steu­er­li­chen Bemes­sungs­grund­la­ge muss wegen der dem gel­ten­den Erb­schaft­steu­er­recht zugrun­de lie­gen­den Belas­tungs­ent­schei­dung des Gesetz­ge­bers, den durch Erb­fall oder Schen­kung anfal­len­den Ver­mö­gens­zu­wachs zu besteu­ern, ein­heit­lich am gemei­nen Wert als dem maß­geb­li­chen Bewer­tungs­ziel aus­ge­rich­tet sein. Die Bewer­tungs­me­tho­den müs­sen gewähr­leis­ten, dass alle Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de in einem Annä­he­rungs­wert an den gemei­nen Wert erfasst wer­den.

b)
Bei den wei­te­ren, sich an die Bewer­tung anschlie­ßen­den Schrit­ten zur Bestim­mung der Steu­er­be­las­tung darf der Gesetz­ge­ber auf den so ermit­tel­ten Wert der Berei­che­rung auf­bau­en und Len­kungs­zwe­cke, etwa in Form ziel­ge­nau­er und nor­men­kla­rer steu­er­li­cher Ver­scho­nungs­re­ge­lun­gen, aus­ge­stal­ten.

Der Gesetz­ge­ber wur­de vom BVerfG ver­pflich­tet, spä­tes­tens bis zum 31.Dezember 2008 eine Neu­re­ge­lung zu tref­fen. Bis zu der Neu­re­ge­lung ist aller­dings das bis­he­ri­ge Recht wei­ter anwend­bar.

In § 19 Abs. 1 ErbStG ist unab­hän­gig davon, aus wel­chen Ver­mö­gens­ar­ten sich Nach­lass oder Schen­kung zusam­men­set­zen, für alle steu­er­pflich­ti­gen Erwer­be ein­heit­lich ein nach dem Wert des Erwerbs pro­gres­si­ver, in drei nach Ver­wandt­schafts­gra­den abge­stuf­ten Steu­er­klas­sen unter­teil­ter Pro­zent­satz des Erwerbs als der Steu­er­ta­rif bestimmt. Um mit­tels die­ses Tarifs zu einem in Geld zu ent­rich­ten­den Steu­er­be­trag zu gelan­gen, müs­sen die dem steu­er­pflich­ti­gen Erwerb unter­fal­len­den Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de in einem Geld­be­trag aus­ge­wie­sen wer­den. Bei nicht als Geld­sum­me vor­lie­gen­den Steu­er­ob­jek­ten ist des­halb die Umrech­nung in einen Geld­wert mit­tels einer Bewer­tungs­me­tho­de erfor­der­lich, um eine Bemes­sungs­grund­la­ge für die Steu­er­schuld zu erhal­ten. Das Erb­schaft­steu­er- und Schen­kungsteu­er­ge­setz bestimmt, dass sich die Bewer­tung nach den Vor­schrif­ten des Bewer­tungs­ge­set­zes (BewG) rich­tet. Die Wer­te der ein­zel­nen Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de wer­den danach nicht­ein­heit­lich, son­dern auf unter­schied­li­che Art und Wei­se ermit­telt. Das Gesetz nennt als Regel­fall den gemei­nen Wert, also den Ver­kehrs­wert. Bei­der Bewer­tung inlän­di­schen Grund­be­sit­zes kommt in wich­ti­gen Teil­be­rei­chen ein Ertrags­wert­ver­fah­ren zur Ermitt­lung des Grund­be­sitz­werts zur Anwen­dung. Der Wert des Betriebs­teils von land- und forst­wirt­schaft­li­chem Ver­mö­gen bemisst sich nach sei­nem Ertrags­wert. Dar­über hin­aus bedient sich das Erb­schaft­steu­er­recht bei der Bewer­tung von Betriebs­ver­mö­gen des Steu­er­bi­lanz­werts.
Die Vor­la­ge durch den Bun­des­fi­nanz­hof betrifft die Fra­ge, ob die Anwen­dung des ein­heit­li­chen Steu­er­ta­rifs gemäß § 19 Abs. 1 ErbStG auf alle Erwerbs­vor­gän­ge wegen gleich­heits­wid­ri­ger Aus­ge­stal­tung der Ermitt­lung der Steu­er­be­mes­sungs­grund­la­ge bei den unter­schied­li­chen Ver­mö­gens­ar­ten ver­fas­sungs­wid­rig ist.

Der Ent­schei­dung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts lie­gen im Wesent­li­chen fol­gen­de Erwä­gun­gen zugrun­de:

I.
Dem gel­ten­den Erb­schaft­steu­er­recht liegt die Belas­tungs­ent­schei­dung des Gesetz­ge­bers zugrun­de, den beim jewei­li­gen Emp­fän­ger mit dem Erb­fall oder der Schen­kung anfal­len­den Ver­mö­gens­zu­wachs zu besteu­ern. Die­se Belas­tungs­ent­schei­dung hat mit Blick auf den Gleich­heits­satz Aus­wir­kun­gen auf die Bewer­tung des anfal­len­den Ver­mö­gens als den ers­ten Schritt bei der Ermitt­lung der erb­schaft­steu­er­li­chen Bemes­sungs­grund­la­ge. Die gleich­mä­ßi­ge Belas­tung der Steu­er­pflich­ti­gen hängt davon ab, dass für die ein­zel­nen zu einer Erb­schaft gehö­ren­den wirt­schaft­li­chen Ein­hei­ten und Wirt­schafts­gü­ter Bemes­sungs­grund­la­gen gefun­den wer­den, die deren Wer­te in ihrer Rela­ti­on rea­li­täts­ge­recht abbil­den. Eine die­sem Gebot genü­gen­de Erb­schafts- und Schen­kungs­be­steue­rung ist nur dann gewähr­leis­tet, wenn sich das Gesetz auf der Bewer­tungs­ebe­ne ein­heit­lich am gemei­nen Wert als dem maß­geb­li­chen Bewer­tungs­ziel ori­en­tiert. Nur die­ser bil­det den durch den Sub­stan­z­er­werb ver­mit­tel­ten Zuwachs an Leis­tungs­fä­hig­keit zutref­fend ab und ermög­licht eine gleich­heits­ge­rech­te Aus­ge­stal­tung der Belas­tungs­ent­schei­dung. In der Wahl der Wert­ermitt­lungs­me­tho­de ist der Gesetz­ge­ber grund­sätz­lich frei. Die Bewer­tungs­me­tho­den müs­sen aber gewähr­leis­ten, dass alle Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de in einem Annä­he­rungs­wert an den gemei­nen Wert erfasst wer­den. Stellt der Gesetz­ge­ber schon bei der Bewer­tung auf ande­re Bewer­tungs­maß­stä­be ab, so löst er sich von sei­ner Belas­tungs­grund­ent­schei­dung und legt damit struk­tu­rell Brü­che und Wer­tungs­wi­der­sprü­che des gesam­ten Rege­lungs­sys­tems an. Bei den wei­te­ren, sich an die Bewer­tung anschlie­ßen­den Schrit­ten zur Bestim­mung der Steu­er­be­las­tung darf der Gesetz­ge­ber auf den so ermit­tel­ten Wert der Berei­che­rung auf­bau­en und Len­kungs­zwe­cke, etwa in Form ziel­ge­nau­er und nor­men­kla­rer steu­er­li­cher Ver­scho­nungs­re­ge­lun­gen, aus­ge­stal­ten. Die Bewer­tungs­ebe­ne dage­gen ist aus ver­fas­sungs­recht­li­chen Grün­den bereits vom Ansatz her unge­eig­net zur Ver­fol­gung außer­fis­ka­li­scher För­de­rungs- und Len­kungs­zie­le im Erb­schaft­steu­er­recht.

II.
Das gel­ten­de Erb­schaft- und Schen­kungsteu­er­recht genügt die­sen ver­fas­sungs­recht­li­chen Vor­ga­ben nicht. Die erb­schaft­steu­er­li­chen Bewer­tungs­vor­schrif­ten füh­ren bei wesent­li­chen Grup­pen von Ver­mö­gens­ge­gen­stän­den nicht zu dem gemei­nen Wert ange­nä­her­ten Steu­er­wer­ten. Sie sind nicht aus­rei­chend belas­tungs­gleich und fol­ge­rich­tig aus­ge­stal­tet.

1.
Beim Betriebs­ver­mö­gen ver­hin­dert die weit­ge­hen­de Über­nah­me der Steu­er­bi­lanz­wer­te struk­tu­rell die Annä­he­rung an den gemei­nen Wert. Dies führt zu Besteue­rungs­er­geb­nis­sen, die mit dem Gleich­heits­satz nicht ver­ein­bar sind:
Nach der gesetz­li­chen Rege­lung (§ 109 Abs. 1 BewG) wer­den die zum Betriebs­ver­mö­gen gehö­ren­den Wirt­schafts­gü­ter mit ihrem Steu­er­bi­lanz­wert ange­setzt. Die­ser stimmt aber nur in Aus­nah­me­fäl­len mit dem jewei­li­gen Ver­kehrs­wert des Wirt­schafts­guts (Teil­wert) über­ein. So kön­nen durch bilanz­po­li­ti­sche Maß­nah­men wie zum Bei­spiel die Wahl von degres­si­ver oder linea­rer Abschrei­bung, Sofort­ab­schrei­bun­gen oder erhöh­ten Abset­zun­gen und Son­der­ab­schrei­bun­gen sowie auch durch spä­te­re Wert­stei­ge­run­gen so genann­te stil­le Reser­ven ? also ver­ein­facht aus­ge­drückt Dif­fe­ren­zen zwi­schen dem Ver­kehrs­wert eines Wirt­schafts­guts und sei­nem nied­ri­ge­ren Buch­wert ? gebil­det wer­den, die bei der Bewer­tung des Betriebs­ver­mö­gens nicht berück­sich­tigt wer­den. Zudem flie­ßen imma­te­ri­el­le Wirt­schaftsgüter wie etwa der Geschäfts- oder Fir­men­wert eines Unter­neh­mens in die erb­schaft­steu­er­li­che Bewer­tung nicht ein. Das hat regel­mä­ßig zur Fol­ge, dass der Steu­er­wert gera­de von ertrag­star­ken Unter­neh­men weit hin­ter dem gemei­nen Wert zurück­bleibt, weil der den Wert bestim­men­de Fak­tor des Ertrags kei­ne Berück­sich­ti­gung fin­det. Die Über­nah­me der Steu­er­bi­lanz­wer­te bewirkt mit­hin für Betriebs­ver­mö­gen mit hoher Wahr­schein­lich­keit ? wenn auch nicht stets ? einen deut­lich unter dem gemei­nen Wert lie­gen­den Steu­er­wert.

Dar­über hin­aus bewirkt die durch den Steu­er­bi­lanz­wert­an­satz erziel­te Begüns­ti­gungs­wir­kung kei­ne ziel­ge­rich­te­te und gleich­mä­ßig wir­ken­de Steu­er­ent­las­tung, son­dern tritt völ­lig ungleich­mä­ßig und damit will­kür­lich ein. Durch den Steu­er­bi­lanz­wert­an­satz ist die erb­schaft­steu­er­li­che Bemes­sungs­grund­la­ge davon abhän­gig, ob und in wel­chem Umfang der Erb­las­ser oder Schen­ker bilanz­po­li­ti­sche Maß­nah­men ergrif­fen hat. Die viel­fäl­ti­gen Mög­lich­kei­ten, über die Bilanz­po­li­tik Ein­fluss auf den erb­schaft­steu­er­li­chen Wert­an­satz zu neh­men, eröff­nen sich den Inha­bern von Betriebs­ver­mö­gen in stark dif­fe­rie­ren­dem Aus­maß. Die Rege­lung kommt den Erwer­bern von Betriebs­ver­mö­gen folg­lich in ganz unter­schied­li­chem Umfang zugu­te.

Zudem fehlt es der Rege­lung mit Blick auf die vom Gesetz­ge­ber genann­ten Len­kungs­zie­le an einer aus­rei­chend ziel­ge­rich­te­ten Aus­ge­stal­tung. Mit der Über­nah­me der Steu­er­bi­lanz­wer­te woll­te der Gesetz­ge­ber ins­be­son­de­re mit­tel­stän­di­sche Per­so­nen­un­ter­neh­men von der Erb­schaft- und Schen­kungsteu­er ent­las­ten. Ten­den­zi­ell wird aber gera­de der Über­gang des Betriebs­ver­mö­gens von sol­chen Unter­neh­men geför­dert, die der Ent­las­tung am wenigs­ten bedür­fen. Denn begüns­tigt wird beson­ders der Erwerb ertrag­star­ker Unter­neh­men, bei denen Ent­nah­men zur Beglei­chung der Erb­schaft­steu­er­schuld am ehes­ten mög­lich sein dürf­ten. Das Feh­len eines Nach­ver­steue­rungs­vor­be­halts führt zusätz­lich dazu, dass auch Erwer­ber eines Betriebs­ver­mö­gens in den Genuss der Steu­er­be­güns­ti­gung kom­men, die eine Fort­füh­rung des Unter­neh­mens nicht beab­sich­ti­gen.

2.
Auch beim Grund­ver­mö­gen genügt die erb­schaft­steu­er­li­che Ermitt­lung der Bemes­sungs­grund­la­ge schon auf der Bewer­tungs­ebe­ne nicht den Anfor­de­run­gen des Gleich­heits­sat­zes und führt des­halb zu Besteue­rungs­er­geb­nis­sen, die mit dem Gleich­heits­satz nicht zu ver­ein­ba­ren sind.

a)
Bei bebau­ten Grund­stü­cken wird durch das gesetz­lich ange­ord­ne­te (§ 146 Abs. 2 Satz 1 BewG) ver­ein­fach­te Ertrags­wert­ver­fah­ren mit einem star­ren Ein­heits­ver­viel­fäl­ti­ger von 12,5 eine Bewer­tung mit dem gemei­nen Wert regel­mä­ßig ver­fehlt. Mit dem ver­ein­fach­ten Ertrags­wert­ver­fah­ren woll­te der Gesetz­ge­ber aus­weis­lich der Geset­zes­ma­te­ria­li­en eine Bewer­tung mit durch­schnitt­lich ca. 50 % des Kauf­prei­ses ? also des gemei­nen Werts ? errei­chen und durch die­se nied­ri­ge Erb­schafts­be­steue­rung Inves­ti­ti­ons­an­rei­ze für Grund­ver­mö­gen schaf­fen sowie die Bau- und Woh­nungs­wirt­schaft posi­tiv beein­flus­sen. Die­ser gesetz­ge­be­ri­sche Ver­such einer steu­er­li­chen Len­kung auf der Bewer­tungs­ebe­ne steht aber in unauf­lös­ba­rem Wider­spruch zu den aus dem Gleich­heits­satz fol­gen­den ver­fas­sungs­recht­li­chen Vor­ga­ben. Die Bewer­tungs­me­tho­de führt im rech­ne­ri­schen Durch­schnitt nicht nur zu Grund­be­sitz­wer­ten, die etwa 50 % des gemei­nen Werts errei­chen, so dass eine Annä­he­rung an den gemei­nen Wert nicht erfolgt. Viel­mehr dif­fe­rie­ren die Ein­zel­er­geb­nis­se auch in erheb­li­cher Anzahl zwi­schen weni­ger als 20 % und über 100 % des gemei­nen Werts. Es ist offen­sicht­lich, dass ein ein­heit­li­cher Ver­viel­fäl­ti­ger für bebau­te Grund­stü­cke ohne Berück­sich­ti­gung der Grund­stücks­art und der Lage zu erheb­li­chen Bewer­tungs­un­ter­schie­den im Ver­hält­nis zum gemei­nen Wert füh­ren muss und der Bewer­tung daher Zufäl­li­ges und Will­kür­li­ches anhaf­tet.

Kei­ner abschlie­ßen­den Prü­fung und Ent­schei­dung bedarf des­halb die Fra­ge, ob der Gesetz­ge­ber das auf der Bewer­tungs­ebe­ne ver­folg­te Ziel, den Erwerb bebau­ter Grund­stü­cke nur auf der Basis hälf­ti­ger Ver­kehrs­wer­te mit Erb­schaft­steu­er zu belas­ten, ver­fas­sungs­recht­lich zuläs­sig auf der zwei­ten Ebe­ne der Bemes­sungs­grund­la­gen­er­mitt­lung ? etwa im Wege einer ein­deu­ti­gen Ver­scho­nungs­be­stim­mung, nach der bebau­te Grund­stü­cke nur mit 50 % ihres gemei­nen Werts zum Ansatz kom­men ? hät­te errei­chen kön­nen. Mit den Belan­gen der Bau- und ins­be­son­de­re Woh­nungs­wirt­schaft hat der Gesetz­ge­ber gewich­ti­ge Gemein­wohl­grün­de ange­führt, die grund­sätz­lich geeig­net erschei­nen, Ver­scho­nungs­nor­men zu recht­fer­ti­gen, die den Erwerb von Grund­ver­mö­gen auf­grund Erb­schaft oder Schen­kung steu­er­lich begüns­ti­gen. Die Fra­ge, in wel­chem Umfang eine auf sie gestütz­te Ent­las­tung ver­fas­sungs­recht­lich zuläs­sig wäre, kann aber hier offen blei­ben.

b)
Die in § 148 BewG ? sei­ner bis zum 31. Dezem­ber 2006 gel­ten­den Fas­sung ? gere­gel­te Bewer­tung von Erb­bau­rech­ten und mit Erb­bau­rech­ten belas­te­ten Grund­stü­cken ist eben­falls mit dem Erfor­der­nis einer Bewer­tung, die die Wert­ver­hält­nis­se in ihrer Rela­ti­on rea­li­täts­ge­recht abbil­det, nicht ver­ein­bar. Der Grund­be­sitz­wert des belas­te­ten Grund­stücks wird sche­ma­tisch starr durch ein­heit­li­che Ver­viel­fäl­ti­gung des nach den ver­trag­li­chen Bestim­mun­gen im Besteue­rungs­zeit­punkt zu ent­rich­ten­den jähr­li­chen Erb­bau­zin­ses mit dem Fak­tor 18,6 bestimmt, ohne dass die Rest­lauf­zeit des Erb­bau­rechts oder das Feh­len einer Heim­fall­ent­schä­di­gung berück­sich­tigt oder die Höhe des Erb­bau­zin­ses hin­ter­fragt wer­den. Das führt dazu, dass in einer Viel­zahl von Fäl­len sowohl bei der Bewer­tung des Grund­stücks als auch der des Erb­bau­rechts teils zuguns­ten des Erwer­bers, teils zu sei­nen Las­ten erheb­lich vom gemei­nen Wert abge­wi­chen wird. Zu die­ser Erkennt­nis ist auch der Gesetz­ge­ber gelangt. Denn im Ent­wurf für das Jah­res­steu­er­ge­setz 2007 wird aus­ge­führt, die jet­zi­ge Rege­lung füh­re ins­be­son­de­re bei kur­zen Rest­lauf­zei­ten zu nicht ver­tret­ba­ren Bewer­tungs­er­geb­nis­sen.

c)
Schließ­lich ent­spricht auch die Wert­ermitt­lung für unbe­bau­te Grund­stü­cke (§ 145 BewG) der Anfor­de­rung, die Wert­ver­hält­nis­se in ihrer Rela­ti­on rea­li­täts­ge­recht abzu­bil­den, jeden­falls inzwi­schen nicht mehr. Grund hier­für ist die gesetz­lich ange­ord­ne­te, bis Ende 2006 gel­ten­de Fest­schrei­bung der Wert­ver­hält­nis­se auf den 1. Janu­ar 1996. Die Preis­ent­wick­lung auf dem Grund­stücks­markt führt dazu, dass die ver­gan­gen­heits­be­zo­ge­nen Wer­te sowohl die Wert­ver­hält­nis­se inner­halb der Grup­pe der unbe­bau­ten Grund­stü­cke nicht mehr in ihrer Rela­ti­on rea­li­täts­ge­recht abbil­den als auch nicht mehr den Gegen­warts­wer­ten ande­rer Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de ent­spre­chen. Damit führt die Wert­be­mes­sung nach dem bis zum 31. Dezem­ber 2006 gel­ten­den Recht zu ver­fas­sungs­wid­ri­gen Besteue­rungs­er­geb­nis­sen.

3.
Auch die Erb­schafts­be­steue­rung der Erwer­ber von Antei­len an Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten ist in nicht mit dem Gleich­heits­satz ver­ein­ba­rer Wei­se aus­ge­stal­tet. Bei den zu schät­zen­den, nicht bör­sen­no­tier­ten Antei­len führt der vom Gesetz­ge­ber ange­ord­ne­te Steu­er­bi­lanz­wert­an­satz zu Steu­er­wer­ten, die im Regel­fall deut­lich hin­ter der Teil­be­wer­tung zurück­blei­ben. Zwar sind nach den gesetz­li­chen Vor­ga­ben ? anders als beim Betriebs­ver­mö­gen ? die Ertrags­aus­sich­ten des Unter­neh­mens zu berück­sich­ti­gen. Gleich­wohl wer­den durch den vom Gesetz­ge­ber ange­ord­ne­ten Steu­er­bi­lanz­wert­an­satz auch für die zu schät­zen­den Antei­le an Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten Steu­er­wer­te erzielt, die im Durch­schnitt deut­lich unter dem gemei­nen Wert lie­gen. Dar­über hin­aus wirkt sich die Über­nah­me der Steu­er­bi­lanz­wer­te ? wie­der­um par­al­lel zum Betriebs­ver­mö­gen ? für die Antei­le an Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten in ganz unter­schied­li­cher Wei­se aus. Die Gesell­schaf­ten sind in höchst unter­schied­li­chem Maße in der Lage, von den Bilan­zie­rungs­mög­lich­kei­ten Gebrauch zu machen. Das bewirkt zwin­gend eine gro­ße Streu­brei­te der Steu­er­wer­te im Ver­hält­nis zu den Ver­kehrs­wer­ten. Dar­über hin­aus führt die für die zu schät­zen­den Antei­le an Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten ange­ord­ne­te Über­nah­me der Steu­er­bi­lanz­wer­te auch zu einer gro­ßen Kluft gegen­über den übri­gen Antei­len an Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten, deren Bewer­tung anhand des Kurs­werts bezie­hungs­wei­se aus zeit­na­hen Ver­käu­fen abge­lei­tet erfolgt und dar­um im Regel­fall zu deut­lich höhe­ren Wer­ten führt.

4.
Schließ­lich ver­stößt auch die Bewer­tung von land- und forst­wirt­schaft­li­chem Ver­mö­gen gegen die aus dem Gleich­heits­satz fol­gen­den Anfor­de­run­gen und führt des­halb zu Besteue­rungs­er­geb­nis­sen, die mit dem Gleich­heits­satz nicht zu ver­ein­ba­ren sind. Für den Betriebs­teil ist der Ertrags­wert als Bewer­tungs­ziel vor­ge­ge­ben. Damit wird bereits struk­tu­rell eine Erfas­sung der im Ver­mö­gens­zu­wachs lie­gen­den Stei­ge­rung der Leis­tungs­fä­hig­keit des Erben oder Beschenk­ten ver­fehlt, die sich auf­grund der der Erb­schaft­steu­er zugrun­de lie­gen­den gesetz­ge­be­ri­schen Kon­zep­ti­on gera­de nach dem bei einer Ver­äu­ße­rung unter objek­ti­vier­ten Bedin­gun­gen erziel­ba­ren Preis, nicht aber allein nach dem ver­mit­tels der Ver­mö­gens­sub­stanz erziel­ba­ren Ertrag bemisst. Die Bewer­tung von Wohn­teil und Betriebs­woh­nun­gen ori­en­tiert sich am gemei­nen Wert als Wert­ka­te­go­rie. Inso­weit gilt das zum Grund­ver­mö­gen Gesag­te ent­spre­chend. Die dort fest­ge­stell­ten ver­fas­sungs­recht­li­chen Män­gel füh­ren auch hier schon auf der Bewer­tungs­ebe­ne zu Ver­stö­ßen gegen den Gleich­heits­satz.

III.
Trotz Unver­ein­bar­keits­er­klä­rung mit dem Gleich­heits­satz ist es im vor­lie­gen­den Fall nach Ansicht des BVerfG gebo­ten, aus­nahms­wei­se die wei­te­re Anwen­dung des gel­ten­den Erb­schaft­steu­er­rechts bis zu einer gesetz­li­chen Neu­re­ge­lung zuzu­las­sen. Der Gesetz­ge­ber ist ver­pflich­tet, eine Neu­re­ge­lung spä­tes­tens bis zum 31. Dezem­ber 2008 zu tref­fen. Dabei ist er ver­fas­sungs­recht­lich gehal­ten, sich auf der Bewer­tungs­ebe­ne ein­heit­lich am gemei­nen Wert als dem maß­geb­li­chen Bewer­tungs­ziel zu ori­en­tie­ren. Dem Gesetz­ge­ber ist es aller­dings auch nach die­sem Beschluss des BVerfG unbe­nom­men, bei Vor­lie­gen aus­rei­chen­der Gemein­wohl­grün­de in einem zwei­ten Schritt der Bemes­sungs­grund­la­gen­er­mitt­lung mit­tels Ver­scho­nungs­re­ge­lun­gen den Erwerb bestimm­ter Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de zu begüns­ti­gen. Die Begüns­ti­gungs­wir­kun­gen müs­sen aller­dings aus­rei­chend ziel­ge­nau und inner­halb des Begüns­tig­ten­krei­ses mög­lichst gleich­mä­ßig ein­tre­ten. Und schließ­lich kann der Gesetz­ge­ber auch mit­tels Dif­fe­ren­zie­run­gen beim Steu­er­satz eine steu­er­li­che Len­kung ver­fol­gen.

Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt, Beschluss vom 7. Novem­ber 2006 ? 1 BvL 10/​02