Erlass eines Berich­ti­gungs­be­scheids in ver­jähr­ter Zeit

Ein Berich­ti­gungs­be­scheid nach § 129 AO, durch den ein in ver­jähr­ter Zeit ergan­ge­ner, unter einer offen­ba­ren Unrich­tig­keit lei­den­der Gewer­be­steu­er­mess­be­scheid kor­ri­giert wer­den soll, kann jeden­falls dann nicht mehr erlas­sen wer­den, wenn seit Bekannt­ga­be des feh­ler­haf­ten Bescheids ein Jahr ver­gan­gen ist (§ 171 Abs. 2 AO).

Erlass eines Berich­ti­gungs­be­scheids in ver­jähr­ter Zeit

Ist die Fest­set­zungs­frist für einen Auf­he­bungs­be­scheid bereits abge­lau­fen, so schei­det eine Kor­rek­tur nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO auch mit Zustim­mung des Steu­er­pflich­ti­gen aus.

Eine Ände­rung ein­an­der wider­spre­chen­der Steu­er­fest­set­zun­gen, die sich zuguns­ten des Steu­er­pflich­ti­gen aus­wir­ken (§ 174 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 AO), ist nur mög­lich, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge selbst, allein oder über­wie­gend, die unzu­tref­fen­de mehr­fa­che Berück­sich­ti­gung des Sach­ver­halts ver­ur­sacht hat.

Nach § 169 Abs. 1 Sät­ze 1 und 2 AO sind die Steu­er­fest­set­zung sowie ihre Auf­he­bung oder Ände­rung nicht mehr zuläs­sig, wenn die Fest­set­zungs­frist abge­lau­fen ist; eben­so unzu­läs­sig ist nach Ablauf der Frist eine Berich­ti­gung wegen offen­ba­rer Unrich­tig­keit (§ 129 AO). Dies gilt auch für Gewer­be­steu­er­mess­be­schei­de (§ 184 Abs. 1 Satz 3 AO).

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall war die Fest­set­zungs­frist für einen den Betrieb A betref­fen­den Gewer­be­steu­er­mess­be­scheid 1990 spä­tes­tens im Jahr 1998 abge­lau­fen. Trotz Ver­jäh­rung erließ das Finanz­amt auf­grund einer Ver­wechs­lung für den Betrieb A den Bescheid vom 26.08.2003, der zwar rechts­wid­rig, aber recht­lich exis­tent und nicht etwa nich­tig im Sin­ne von § 125 AO ist 1.

Eine Mög­lich­keit, den Bescheid vom 26.08.2003 nach § 129 AO zu berich­ti­gen, bestand nicht:

Berich­ti­gungs­be­scheid[↑]

Zwar hat der Bun­des­fi­nanz­hof 2 ent­schie­den, dass ein Berich­ti­gungs­be­scheid nach § 129 AO i.V.m. § 171 Abs. 2 AO auch dann noch erlas­sen wer­den kann, wenn der zu berich­ti­gen­de Bescheid erst nach Ablauf der Fest­set­zungs­ver­jäh­rung ergan­gen ist 3.

Jedoch konn­te im Streit­fall auch unter Zugrun­de­le­gung die­ser Rechts­an­sicht ein Berich­ti­gungs­be­scheid nicht mehr erge­hen, da die Jah­res­frist des § 171 Abs. 2 AO abge­lau­fen war. Der Bescheid vom 26.08.2003 ging im Sep­tem­ber 2003 dem Klä­ger­ver­tre­ter zu, nicht erst im März 2004, als die Stadt S den Bescheid über­sand­te. Auch wenn die Bekannt­ga­be oder Zustel­lung von Gewer­be­steu­er­mess­be­schei­den in Nord­rhein-West­fa­len den hebe­be­rech­tig­ten Gemein­den über­tra­gen ist, war das Fin­anazmt den­noch berech­tigt, den Mess­be­scheid selbst bekannt­zu­ge­ben (§ 2 Abs. 1 des Geset­zes über die Zustän­dig­keit für die Fest­set­zung und Erhe­bung der Real­steu­ern 4. Zu dem Zeit­punkt, als der Berich­ti­gungs­be­scheid vom 29.04.2005 dem Klä­ger bekannt­ge­ge­ben wur­de, war die Jah­res­frist nach § 171 Abs. 2 AO bereits ver­stri­chen.

Zustim­mungs­pflicht zum Auf­he­bungs­be­scheid[↑]

Eine sich aus dem Grund­satz von Treu und Glau­ben (§ 242 BGB) erge­ben­de Ver­pflich­tung des Klä­gers, dem Erlass eines Auf­he­bungs­be­scheids nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO zuzu­stim­men, wür­de kei­ne Auf­he­bungs­mög­lich­keit eröff­nen. Eine Auf­he­bung des Gewer­be­steu­er­mess­be­scheids 1990 vom 26.08.2003 wäre wegen des Ein­tritts der Fest­set­zungs­ver­jäh­rung auch mit Zustim­mung des Klä­gers nicht mög­lich.

Wider­strei­ten­de Fest­set­zun­gen[↑]

Auch eine Auf­he­bung des Berich­ti­gungs­be­scheids wegen wider­strei­ten­der Fest­set­zun­gen ist nicht mög­lich. Nach­dem das Finanz­amt nach Ent­de­ckung der Ver­wechs­lung auch den Gewer­be­steu­er­mess­be­trag für den Betrieb B kor­ri­giert hat­te, lagen zwar wider­strei­ten­de Steu­er­fest­set­zun­gen vor. Die Vor­aus­set­zun­gen für eine Ände­rung nach § 174 AO sind jedoch nicht erfüllt. Gemäß § 174 Abs. 2 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 AO ist ein feh­ler­haf­ter Bescheid auf Antrag auf­zu­he­ben oder zu ändern, wenn ein bestimm­ter Sach­ver­halt in unver­ein­ba­rer Wei­se in meh­re­ren Beschei­den zuguns­ten eines Steu­er­pflich­ti­gen berück­sich­tigt wor­den ist, obwohl er nur ein­mal hät­te berück­sich­tigt wer­den dür­fen. In sinn­ge­mä­ßer Anwen­dung des § 174 Abs. 1 Satz 2 AO kann der feh­ler­haf­te Bescheid trotz Fest­set­zungs­ver­jäh­rung und ohne Antrag (§ 174 Abs. 2 Satz 1 Halb­satz 2 AO) noch bis zum Ablauf eines Jah­res, nach­dem der letz­te der betrof­fe­nen Steu­er­be­schei­de unan­fecht­bar gewor­den ist, auf­ge­ho­ben oder geän­dert wer­den 5.

Der feh­ler­haf­te Bescheid darf nach § 174 Abs. 2 Satz 2 AO aller­dings nur dann geän­dert wer­den, wenn die Berück­sich­ti­gung des Sach­ver­halts auf einen Antrag oder eine Erklä­rung des Steu­er­pflich­ti­gen zurück­zu­füh­ren ist. Der Steu­er­pflich­ti­ge muss selbst, allein oder über­wie­gend, die feh­ler­haf­te Berück­sich­ti­gung ver­ur­sacht haben 6. Dies ist hier zu ver­nei­nen. Der Erlass des feh­ler­haf­ten Bescheids vom 26.08.2003 für den Betrieb A war nicht auf einen Antrag oder eine Erklä­rung des Klä­gers zurück­zu­füh­ren, son­dern beruh­te auf einem Ver­se­hen des Finanz­am­tes.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 3. März 2011 – III R 45/​08

  1. BFH, Beschluss vom 06.05.1994 – V B 28/​94, BFH/​NV 1995, 275; Kru­se in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, vor § 169 AO Rz 2; Klein/​Rüsken, AO, 10. Aufl., § 169 Rz 46[]
  2. BFH, Urteil vom 14.06.1991 – III R 64/​89, BFHE 165, 438, BSt­Bl II 1992, 52[]
  3. a.A. Kru­se in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 171 AO Rz 7; Pahlke/​Koenig/​Cöster, Abga­ben­ord­nung, 2. Aufl., § 171 Rz 18; FG Ham­burg, Urteil vom 17.12.1993 – V 178/​91, EFG 1994, 642; offen gelas­sen im BFH, Urteil vom 09.11.1994 – XI R 12/​94, BFH/​NV 1995, 563[]
  4. vom 16.12.1981, GVBl. NRW 1981, 732[]
  5. Loo­se in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 174 AO Rz 27[]
  6. BFH, Urtei­le vom 06.09.1995 – XI R 37/​95, BFHE 179, 196, BSt­Bl II 1996, 148; vom 13.11.1996 – XI R 61/​96, BFHE 181, 408, BSt­Bl II 1997, 170; Beschluss vom 24.06.2004 – XI B 63/​02, BFH/​NV 2005, 1; Forch­ham­mer in Leo­pold, Mad­le, Rader, AO, § 174 Rz 23[]