Ein Berichtigungsbescheid nach § 129 AO, durch den ein in verjährter Zeit ergangener, unter einer offenbaren Unrichtigkeit leidender Gewerbesteuermessbescheid korrigiert werden soll, kann jedenfalls dann nicht mehr erlassen werden, wenn seit Bekanntgabe des fehlerhaften Bescheids ein Jahr vergangen ist (§ 171 Abs. 2 AO).
Ist die Festsetzungsfrist für einen Aufhebungsbescheid bereits abgelaufen, so scheidet eine Korrektur nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO auch mit Zustimmung des Steuerpflichtigen aus.
Eine Änderung einander widersprechender Steuerfestsetzungen, die sich zugunsten des Steuerpflichtigen auswirken (§ 174 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 AO), ist nur möglich, wenn der Steuerpflichtige selbst, allein oder überwiegend, die unzutreffende mehrfache Berücksichtigung des Sachverhalts verursacht hat.
Nach § 169 Abs. 1 Sätze 1 und 2 AO sind die Steuerfestsetzung sowie ihre Aufhebung oder Änderung nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist; ebenso unzulässig ist nach Ablauf der Frist eine Berichtigung wegen offenbarer Unrichtigkeit (§ 129 AO). Dies gilt auch für Gewerbesteuermessbescheide (§ 184 Abs. 1 Satz 3 AO).
In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall war die Festsetzungsfrist für einen den Betrieb A betreffenden Gewerbesteuermessbescheid 1990 spätestens im Jahr 1998 abgelaufen. Trotz Verjährung erließ das Finanzamt aufgrund einer Verwechslung für den Betrieb A den Bescheid vom 26.08.2003, der zwar rechtswidrig, aber rechtlich existent und nicht etwa nichtig im Sinne von § 125 AO ist1.
Eine Möglichkeit, den Bescheid vom 26.08.2003 nach § 129 AO zu berichtigen, bestand nicht:
Berichtigungsbescheid[↑]
Zwar hat der Bundesfinanzhof2 entschieden, dass ein Berichtigungsbescheid nach § 129 AO i.V.m. § 171 Abs. 2 AO auch dann noch erlassen werden kann, wenn der zu berichtigende Bescheid erst nach Ablauf der Festsetzungsverjährung ergangen ist3.
Jedoch konnte im Streitfall auch unter Zugrundelegung dieser Rechtsansicht ein Berichtigungsbescheid nicht mehr ergehen, da die Jahresfrist des § 171 Abs. 2 AO abgelaufen war. Der Bescheid vom 26.08.2003 ging im September 2003 dem Klägervertreter zu, nicht erst im März 2004, als die Stadt S den Bescheid übersandte. Auch wenn die Bekanntgabe oder Zustellung von Gewerbesteuermessbescheiden in Nordrhein-Westfalen den hebeberechtigten Gemeinden übertragen ist, war das Finanazmt dennoch berechtigt, den Messbescheid selbst bekanntzugeben (§ 2 Abs. 1 des Gesetzes über die Zuständigkeit für die Festsetzung und Erhebung der Realsteuern4. Zu dem Zeitpunkt, als der Berichtigungsbescheid vom 29.04.2005 dem Kläger bekanntgegeben wurde, war die Jahresfrist nach § 171 Abs. 2 AO bereits verstrichen.
Zustimmungspflicht zum Aufhebungsbescheid[↑]
Eine sich aus dem Grundsatz von Treu und Glauben (§ 242 BGB) ergebende Verpflichtung des Klägers, dem Erlass eines Aufhebungsbescheids nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO zuzustimmen, würde keine Aufhebungsmöglichkeit eröffnen. Eine Aufhebung des Gewerbesteuermessbescheids 1990 vom 26.08.2003 wäre wegen des Eintritts der Festsetzungsverjährung auch mit Zustimmung des Klägers nicht möglich.
Widerstreitende Festsetzungen[↑]
Auch eine Aufhebung des Berichtigungsbescheids wegen widerstreitender Festsetzungen ist nicht möglich. Nachdem das Finanzamt nach Entdeckung der Verwechslung auch den Gewerbesteuermessbetrag für den Betrieb B korrigiert hatte, lagen zwar widerstreitende Steuerfestsetzungen vor. Die Voraussetzungen für eine Änderung nach § 174 AO sind jedoch nicht erfüllt. Gemäß § 174 Abs. 2 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 AO ist ein fehlerhafter Bescheid auf Antrag aufzuheben oder zu ändern, wenn ein bestimmter Sachverhalt in unvereinbarer Weise in mehreren Bescheiden zugunsten eines Steuerpflichtigen berücksichtigt worden ist, obwohl er nur einmal hätte berücksichtigt werden dürfen. In sinngemäßer Anwendung des § 174 Abs. 1 Satz 2 AO kann der fehlerhafte Bescheid trotz Festsetzungsverjährung und ohne Antrag (§ 174 Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 2 AO) noch bis zum Ablauf eines Jahres, nachdem der letzte der betroffenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden ist, aufgehoben oder geändert werden5.
Der fehlerhafte Bescheid darf nach § 174 Abs. 2 Satz 2 AO allerdings nur dann geändert werden, wenn die Berücksichtigung des Sachverhalts auf einen Antrag oder eine Erklärung des Steuerpflichtigen zurückzuführen ist. Der Steuerpflichtige muss selbst, allein oder überwiegend, die fehlerhafte Berücksichtigung verursacht haben6. Dies ist hier zu verneinen. Der Erlass des fehlerhaften Bescheids vom 26.08.2003 für den Betrieb A war nicht auf einen Antrag oder eine Erklärung des Klägers zurückzuführen, sondern beruhte auf einem Versehen des Finanzamtes.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 3. März 2011 – III R 45/08
- BFH, Beschluss vom 06.05.1994 – V B 28/94, BFH/NV 1995, 275; Kruse in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, vor § 169 AO Rz 2; Klein/Rüsken, AO, 10. Aufl., § 169 Rz 46[↩]
- BFH, Urteil vom 14.06.1991 – III R 64/89, BFHE 165, 438, BStBl II 1992, 52[↩]
- a.A. Kruse in Tipke/Kruse, a.a.O., § 171 AO Rz 7; Pahlke/ Koenig/Cöster, Abgabenordnung, 2. Aufl., § 171 Rz 18; FG Hamburg, Urteil vom 17.12.1993 – V 178/91, EFG 1994, 642; offen gelassen im BFH, Urteil vom 09.11.1994 – XI R 12/94, BFH/NV 1995, 563[↩]
- vom 16.12.1981, GVBl. NRW 1981, 732[↩]
- Loose in Tipke/Kruse, a.a.O., § 174 AO Rz 27[↩]
- BFH, Urteile vom 06.09.1995 – XI R 37/95, BFHE 179, 196, BStBl II 1996, 148; vom 13.11.1996 – XI R 61/96, BFHE 181, 408, BStBl II 1997, 170; Beschluss vom 24.06.2004 – XI B 63/02, BFH/NV 2005, 1; Forchhammer in Leopold, Madle, Rader, AO, § 174 Rz 23[↩]
