Erlass von Nach­zah­lungs­zin­sen

Die Finanz­be­hör­den kön­nen nach § 227 AO Ansprü­che aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis ganz oder zum Teil erlas­sen, wenn deren Ein­zie­hung nach Lage des ein­zel­nen Fal­les unbil­lig wäre.

Erlass von Nach­zah­lungs­zin­sen

Zu den Ansprü­chen aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis gehö­ren nach § 37 Abs. 1 AO auch Ansprü­che auf steu­er­li­che Neben­leis­tun­gen, zu denen wie­der­um nach § 3 Abs. 4 AO auch Zin­sen (§§ 233 bis 237 AO) zäh­len. Dem Erlass von Nach­for­de­rungs­zin­sen nach § 233a AO steht nicht ent­ge­gen, dass § 233a AO im Gegen­satz zu § 234 Abs. 2 AO für Stun­dungs­zin­sen und § 237 Abs. 4 AO für Aus­set­zungs­zin­sen kei­ne aus­drück­li­che Ermäch­ti­gung zu Bil­lig­keits­maß­nah­men ent­hält1.

Die Ent­schei­dung über den Erlass ist eine Ermes­sens­ent­schei­dung der Behör­de2 und unter­liegt des­halb gemäß § 102 FGO ledig­lich einer ein­ge­schränk­ten gericht­li­chen Kon­trol­le. Zu prü­fen ist daher bei einer Erlas­sab­leh­nung nur, ob die Finanz­be­hör­de bei ihrer Ent­schei­dung die gesetz­li­chen Gren­zen des Ermes­sens über­schrit­ten oder von ihrem Ermes­sen in einer dem Zweck der Ermäch­ti­gung nicht ent­spre­chen­den Wei­se Gebrauch gemacht hat. Im Ein­zel­fall kann der Ermes­sens­spiel­raum aber so ein­ge­engt sein, dass nur eine Ent­schei­dung ermes­sens­ge­recht ist (sog. Ermes­sens­re­du­zie­rung auf null). Ist nur der Erlass eines Anspruchs aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis ermes­sens­ge­recht, kann das Gericht gemäß § 101 Satz 1 FGO die Ver­pflich­tung zum Erlass aus­spre­chen3.

Eine Unbil­lig­keit aus sach­li­chen Grün­den ist nach stän­di­ger BFH-Recht­spre­chung dann anzu­neh­men, wenn ein Anspruch aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis zwar nach dem gesetz­li­chen Tat­be­stand besteht, sei­ne Gel­tend­ma­chung aber mit dem Zweck des Geset­zes nicht (mehr) zu recht­fer­ti­gen ist und des­sen Wer­tun­gen zuwi­der­läuft4. Das setzt vor­aus, dass der Gesetz­ge­ber eine ande­re Rege­lung getrof­fen hät­te, wenn er die zu beur­tei­len­de Fra­ge als rege­lungs­be­dürf­tig erkannt hät­te5. Umstän­de, die der Gesetz­ge­ber bei der Aus­ge­stal­tung des gesetz­li­chen Tat­be­stands bewusst in Kauf genom­men hat, kön­nen kei­nen Bil­lig­keits­er­lass recht­fer­ti­gen. Die Bil­lig­keits­prü­fung darf die gene­rel­le Gel­tungs­an­ord­nung des den Steu­er­an­spruch begrün­den­den Geset­zes nicht unter­lau­fen6, sich ande­rer­seits auch nicht in Über­le­gun­gen zur rich­ti­gen Rechts­an­wen­dung erschöp­fen, da dann ein auf sach­li­che Bil­lig­keits­grün­de gestütz­ter Erlass nach § 227 AO nie­mals mög­lich wäre7. Die­se Grund­sät­ze gel­ten auch für den Erlass nach § 233a AO fest­ge­setz­ter Zin­sen8.

Die Ver­zin­sung nach § 233a Abs. 1 AO und die Karenz­zei­ten des § 233a Abs. 2 AO bezwe­cken einen typi­sier­ten Aus­gleich für die Liqui­di­täts­ver­schie­bun­gen, die aus dem indi­vi­du­ell sehr unter­schied­li­chen Ver­lauf des Besteue­rungs­ver­fah­rens ent­ste­hen kön­nen.

Die all­ge­mei­ne Ver­zin­sung von Steu­er­nach­for­de­run­gen und Steu­er­erstat­tun­gen wur­de in Gestalt des § 233a AO durch Art. 15 Nr. 3 des Steu­er­re­form­ge­set­zes 1990 (StRG 1990)9 ein­ge­führt. Nach der Begrün­dung zum Gesetz­ent­wurf soll­te die all­ge­mei­ne Ver­zin­sung von Steu­er­nach­for­de­run­gen und Steu­er­erstat­tun­gen einen Aus­gleich dafür schaf­fen, dass die Steu­ern bei den ein­zel­nen Steu­er­pflich­ti­gen, aus wel­chen Grün­den auch immer, zu unter­schied­li­chen Zeit­punk­ten fest­ge­setzt und fäl­lig wer­den10. Inso­weit beruht die Vor­schrift auf der zuläs­sig typi­sie­ren­den Annah­me, dass der­je­ni­ge, des­sen Steu­er ganz oder zum Teil zu einem spä­te­ren Zeit­punkt fest­ge­setzt wird, gegen­über dem­je­ni­gen, des­sen Steu­er bereits früh­zei­tig fest­ge­setzt wird, einen Liqui­di­täts- und damit auch einen poten­ti­el­len Zins­vor­teil hat. Die­ser Vor­teil ist umso grö­ßer, je höher der nach­zu­zah­len­de Betrag ist und je spä­ter die Steu­er fest­ge­setzt wird. Durch die Soll­ver­zin­sung sol­len der Liqui­di­täts­vor­teil des Steu­er­pflich­ti­gen und sei­ne damit ver­bun­de­ne erhöh­te wirt­schaft­li­che Leis­tungs­fä­hig­keit abge­schöpft wer­den. Gleich­zei­tig soll der vor­han­de­ne Zins­nach­teil des Fis­kus, der den nicht gezahl­ten Steu­er­be­trag nicht ander­wei­tig nut­zen kann, aus­ge­gli­chen wer­den11. Aus wel­chem Grund es zu einem Unter­schieds­be­trag gekom­men ist und ob die mög­li­chen Zins- und Liqui­di­täts­vor­tei­le tat­säch­lich bestan­den und genutzt wur­den, ist grund­sätz­lich unbe­acht­lich12.

Die Karenz­zeit des § 233a Abs. 2 AO soll­te nach dem ursprüng­li­chen Gesetz­ent­wurf all­ge­mein 15 Mona­te betra­gen13. Tat­säch­lich hat das StRG 1990 bei Über­wie­gen der Ein­künf­te aus Land- und Forst­wirt­schaft eine Karenz­zeit von 21 Mona­ten ein­ge­führt. Das Steu­er­ver­ein­fa­chungs­ge­setz 201114 hat die­se Frist für Steu­ern, die nach dem 31.12 2009 ent­ste­hen (Art. 97 § 15 Abs. 11 des Ein­füh­rungs­ge­set­zes zur Abga­ben­ord­nung), auf 23 Mona­te ver­län­gert.

Die 15-mona­ti­ge Karenz­zeit ist dem Grun­de nach an der längst­mög­li­chen all­ge­mei­nen Ver­län­ge­rung der Fris­ten zur Abga­be von Steu­er­erklä­run­gen aus­ge­rich­tet. Sie soll­te die Erfül­lung der Erklä­rungs­pflich­ten durch die Steu­er­pflich­ti­gen und ihre Bera­ter sowie die wäh­rend die­ser Zeit bereits durch­ge­führ­ten Ver­an­la­gun­gen der Finanz­äm­ter von der Ver­zin­sung unbe­las­tet las­sen und außer­dem die Zahl der zu bear­bei­ten­den Zins­fäl­le im Inter­es­se der Ver­rin­ge­rung der Arbeits­be­las­tung der Finanz­äm­ter in Gren­zen hal­ten15. Dies setzt die Vor­stel­lung vor­aus, dass das Ver­an­la­gungs­ver­fah­ren inner­halb der Karenz­zeit regel­mä­ßig abge­schlos­sen sein dürf­te. Uner­heb­lich ist, ob die Ein­künf­te, die der Ermitt­lung der Karenz­zeit zugrun­de lie­gen, Gegen­stand einer geson­der­ten Fest­stel­lung gemäß § 182 AO sind.

Hin­ter­grund der beson­de­ren Rege­lun­gen für Land- und Forst­wir­te sind die Beson­der­hei­ten der Gewinn­ermitt­lung bei Land- und Forst­wir­ten mit abwei­chen­dem Wirt­schafts­jahr16. Das Ziel, eine Anlauf­pha­se für den Beginn und in vie­len Fäl­len den Abschluss des Ver­an­la­gungs­ver­fah­rens zins­frei zu hal­ten, kann bei die­ser Grup­pe von Steu­er­pflich­ti­gen in ver­gleich­ba­rer Wei­se nur gewahrt wer­den, wenn die Karenz­zeit ent­spre­chend ver­län­gert wird.

Nach § 4a Abs. 1 Satz 1, Satz 2 Nr. 1 EStG ermit­teln Land- und Forst­wir­te den Gewinn nach einem Wirt­schafts­jahr, das regel­mä­ßig den Zeit­raum vom 01.07.bis zum 30.06.umfasst.

Die Zuord­nung des für das jewei­li­ge Wirt­schafts­jahr ermit­tel­ten Gewinns auf das nach § 2 Abs. 7 Satz 2 EStG der Ein­kom­mens­be­steue­rung zugrun­de zu legen­de Kalen­der­jahr wird nach § 4a Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 EStG zeit­an­tei­lig vor­ge­nom­men, und zwar unab­hän­gig davon, zu wel­chem Zeit­punkt inner­halb des betref­fen­den Wirt­schafts­jahrs wel­cher Gewinn(anteil) rea­li­siert wur­de. Dem­ge­gen­über gehö­ren Ver­äu­ße­rungs­ge­win­ne nach § 4a Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 EStG in das Kalen­der­jahr ihrer Ent­ste­hung. Die zeit­an­tei­li­ge Zuord­nung des lau­fen­den Gewinns führt dazu, dass die Ermitt­lung der Besteue­rungs­grund­la­gen und das Ver­an­la­gungs­ver­fah­ren für ein bestimm­tes Kalen­der­jahr erst begin­nen kön­nen, wenn das in die­sem Kalen­der­jahr begin­nen­de Wirt­schafts­jahr geen­det hat. Das ist erst im Lau­fe des fol­gen­den Kalen­der­jahrs der Fall.

Wegen der durch § 8c Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 der Ein­kom­men­steu­er-Durch­füh­rungs­ver­ord­nung (ESt­DV) eröff­ne­ten Mög­lich­kei­ten ande­rer abwei­chen­der Wirt­schafts­jah­re ist aller­dings auch mit der pau­scha­len Ver­län­ge­rung der Karenz­zeit in § 233a Abs. 2 Satz 2 AO der Zeit­raum zwi­schen dem­je­ni­gen Zeit­punkt, zu dem die Ver­an­la­gung frü­hest­mög­lich begin­nen kann (näm­lich dem Ende des letz­ten für die Ver­an­la­gung maß­ge­ben­den Wirt­schafts­jahrs), und dem­je­ni­gen Zeit­punkt, zu dem die zins­freie Zeit endet, nicht für alle Steu­er­pflich­ti­gen gleich.

Eine ent­spre­chen­de Ver­län­ge­rung der Erklä­rungs­frist des § 149 Abs. 2 Satz 1 AO sowie der Karenz­zeit des § 233a Abs. 2 Satz 1 EStG für Gewer­be­trei­ben­de, die nach § 4a Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 EStG ihren Gewinn nach einem nicht kalen­der­jahr­glei­chen Wirt­schafts­jahr ermit­teln, sieht das Gesetz nicht vor. Sie wäre grund­sätz­lich auch nicht fol­ge­rich­tig. Anders als bei Land- und Forst­wir­ten erfolgt die Zuord­nung des für das jewei­li­ge Wirt­schafts­jahr ermit­tel­ten Gewinns nicht zeit­an­tei­lig. Nach § 4a Abs. 2 Nr. 2 EStG gilt viel­mehr der Gewinn des Wirt­schafts­jahrs als in dem Kalen­der­jahr bezo­gen, in dem das Wirt­schafts­jahr endet. Die Ver­an­la­gung kann daher eben­so wie bei Gewer­be­trei­ben­den mit kalen­der­glei­chem Wirt­schafts­jahr unmit­tel­bar nach Ende des Ver­an­la­gungs­zeit­raums begin­nen, ohne dass auf das Ende des in die­sem Zeit­raum begon­ne­nen Wirt­schafts­jahrs und des­sen Ergeb­nis­se zu war­ten wäre. Zu einem Rück­be­zug der Ergeb­nis­se eines abwei­chen­den Wirt­schafts­jahrs auf das Kalen­der­jahr, in dem die­ses Wirt­schafts­jahr begon­nen hat, kann es bei einem Gewer­be­trei­ben­den nur kom­men, wenn, wie im Streit­fall, die Ergeb­nis­se der gewerb­li­chen Betä­ti­gung des Steu­er­pflich­ti­gen Gegen­stand einer geson­der­ten Fest­stel­lung sind und des­sen Gewinn­an­teil nicht nach § 4a Abs. 2 Nr. 2 EStG, son­dern nach den Grund­sät­zen des BFH-Urteils vom 18.08.201017 im Kalen­der­jahr des Aus­schei­dens aus der Mit­un­ter­neh­mer­schaft erfasst wird.

Die Ver­zin­sung ent­spricht gleich­wohl auch bei einem sol­chen Rück­be­zug den Wer­tun­gen des Gesetz­ge­bers, wie sie in den Zins­vor­schrif­ten in Ver­bin­dung mit den Regeln über die geson­der­te Fest­stel­lung zum Aus­druck kom­men.

Das Finanz­amt hat zu Recht aus­ge­führt, dass der Klä­ger im Streit­fall tat­säch­lich einen Liqui­di­täts­vor­teil erlangt hat­te. Die­ser ist zen­tra­les Ele­ment des Zins­an­spruchs. Da die Ein­kom­men­steu­er für das Streit­jahr erst nach Erlass des Fest­stel­lungs­be­scheids im Sep­tem­ber 2012 in zutref­fen­der Höhe fest­ge­setzt wur­de, war der Klä­ger bis zu die­sem Zeit­punkt von der Zah­lung der mate­ri­ell-recht­lich zutref­fen­den Steu­er "frei­ge­stellt". Dies recht­fer­tigt grund­sätz­lich die Fest­set­zung von Nach­zah­lungs­zin­sen gemäß § 233a AO18, ohne dass es auf den Grund die­ser Frei­stel­lung ankä­me.

Es ent­spricht auch dem gesetz­ge­be­ri­schen Kon­zept, dass die Karenz­zei­ten bis zum Beginn des Zins­laufs erheb­lich pau­scha­li­siert und typi­siert sind. Nicht maß­ge­bend ist, ob es im Ein­zel­fall tat­säch­lich mög­lich gewe­sen wäre, das Ver­an­la­gungs­ver­fah­ren inner­halb der Karenz­zeit abzu­schlie­ßen. Die ver­hält­nis­mä­ßig star­ke Gene­ra­li­sie­rung zeigt sich zum einen an der ein­heit­li­chen Ver­län­ge­rung der Karenz­zeit auf frü­her 21 bzw. heu­te 23 Mona­te bei über­wie­gen­den land- und forst­wirt­schaft­li­chen Ein­künf­ten unab­hän­gig von dem tat­säch­li­chen Ende des letz­ten für den Ver­an­la­gungs­zeit­raum maß­ge­ben­den Wirt­schafts­jahrs. Sie zeigt sich zum ande­ren dar­an, dass die Karenz­zeit pau­schal dar­an anknüpft, ob die Ein­künf­te aus Land- und Forst­wirt­schaft über­wie­gen. Dafür sind die­se Ein­künf­te mit allen ande­ren zusam­men­ge­fass­ten Ein­künf­ten zu ver­glei­chen19. Es kommt hin­ge­gen nicht dar­auf an, auf wel­chen Ein­künf­ten ggf. in wel­cher Höhe der den Zins­an­spruch aus­lö­sen­de Unter­schieds­be­trag beruht. Für die Berück­sich­ti­gung von Beson­der­hei­ten des Ein­zel­falls lässt gera­de eine hoch­gra­dig typi­sie­ren­de Rege­lung kei­nen Raum20.

Abge­se­hen davon, dass die Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit einer gesetz­li­chen Rege­lung grund­sätz­lich nicht Gegen­stand des Bil­lig­keits­ver­fah­rens ist, hat der Bun­des­fi­nanz­hof auch kei­nen Zwei­fel, dass die­se Gene­ra­li­sie­run­gen ver­fas­sungs­ge­mäß sind. Inne­re Recht­fer­ti­gung des Zins­an­spruchs bleibt der Liqui­di­täts­vor­teil. Die Karenz­zeit ent­schei­det ledig­lich dar­über, in wel­chem Umfang er abzu­schöp­fen ist.

Sind Ein­künf­te Gegen­stand einer geson­der­ten Fest­stel­lung, gilt nichts ande­res. Ergeht ein Fest­stel­lungs­be­scheid, ist der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO anzu­pas­sen. Die Fol­ge­än­de­rung des Ein­kom­men­steu­er­be­scheids löst die Zins­pflicht nach § 233a AO aus, selbst wenn der Fest­stel­lungs­be­scheid nicht frü­her hät­te erge­hen kön­nen. Dies begrün­det eben­falls kei­ne sach­li­che Unbil­lig­keit i.S. des § 227 AO, son­dern ent­spricht den Wer­tun­gen des Geset­zes.

Der Zins­lauf ist auch dann nach Maß­ga­be von § 233a Abs. 2 AO ein­schließ­lich der Karenz­zeit zu berech­nen, wenn der Unter­schieds­be­trag auf der Anpas­sung eines Ein­kom­men­steu­er­be­scheids an einen Grund­la­gen­be­scheid beruht. Nicht maß­ge­bend ist, wann der Grund­la­gen­be­scheid ergeht. Der Beginn des Zins­laufs ist nach § 233a Abs. 2a AO nur hin­aus­ge­scho­ben, wenn die Ände­rung einer Steu­er­fest­set­zung auf einem rück­wir­ken­den Ereig­nis oder einem Ver­lust­ab­zug beruht. Der Erlass eines Grund­la­gen­be­scheids ist aber kein rück­wir­ken­des Ereig­nis, was etwa aus der aus­drück­li­chen Nicht­nen­nung des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO in § 233a Abs. 2a AO deut­lich wird. Auch ein Grund­la­gen­be­scheid, der vie­le Jah­re nach Ende des Ver­an­la­gungs­zeit­raums erlas­sen oder geän­dert wird, kann daher zu einer Zins­pflicht unter Anwen­dung der Karenz­zeit des § 233a Abs. 2 AO füh­ren.

Eine Bil­lig­keits­kor­rek­tur die­ses Ergeb­nis­ses ist nicht gebo­ten, son­dern wider­sprä­che dem gesetz­ge­be­ri­schen Kon­zept. Der Fest­stel­lungs­be­tei­lig­te ist gegen­über dem Per­so­nen­kreis des § 233a Abs. 2a AO nicht unan­ge­mes­sen benach­tei­ligt. Anders als in jenen Fäl­len besteht die Mög­lich­keit, die in einem Grund­la­gen­be­scheid fest­zu­stel­len­den Besteue­rungs­grund­la­gen bereits im Rah­men der Ein­kom­men­steu­er­erklä­rung im Schät­zungs­we­ge nach § 162 Abs. 5 AO anzu­ge­ben und nach § 155 Abs. 2 AO auch vor Erlass des Grund­la­gen­be­scheids der Besteue­rung zugrun­de zu legen. So sind der Klä­ger und das Finanz­amt auch im Streit­fall ver­fah­ren. Gera­de in der gesell­schafts­recht­li­chen Kon­stel­la­ti­on des Streit­falls war der Klä­ger für sei­ne Erklä­rung auch nicht auf eine gro­be Schät­zung beschränkt, son­dern konn­te den Ver­äu­ße­rungs­ge­winn eben­so berech­nen, als wenn die­ser nicht Gegen­stand der geson­der­ten Fest­stel­lung gewe­sen wäre.

Die Fol­ge­an­pas­sung des Ein­kom­men­steu­er­be­scheids auf­grund des Erlas­ses oder der Ände­rung des Grund­la­gen­be­scheids ist vor die­sem Hin­ter­grund in Anse­hung der Zin­sen ähn­lich zu bewer­ten wie die Ände­rung des Ein­kom­men­steu­er­be­scheids inner­halb eines noch offe­nen Fest­set­zungs­ver­fah­rens oder auf­grund einer selb­stän­di­gen Ände­rungs­vor­schrift. In einem sol­chen Fal­le besteht außer­halb des Anwen­dungs­be­reichs des § 233a Abs. 2a AO kein Zwei­fel an der Zins­pflicht. Das Risi­ko, dass die ursprüng­li­che Erklä­rung sich im Ergeb­nis aus wel­chen Grün­den auch immer als nicht zutref­fend erweist und der Bescheid auf­grund neu­er Erkennt­nis­se etwa aus einer Außen­prü­fung geän­dert wird, ist iden­tisch. Die Zins­pflicht des Klä­gers hat dem­nach ihren Grund nicht in ers­ter Linie in dem abwei­chen­den Wirt­schafts­jahr der KG und dem ent­spre­chend spä­te­ren geson­der­ten Fest­stel­lungs­ver­fah­ren, son­dern in der Anpas­sung der Höhe des Ver­äu­ße­rungs­ge­winns. Die­ses recht­fer­tigt kei­nen Bil­lig­keits­er­lass.

Der Bun­des­fi­nanz­hof ver­kennt nicht, dass die­ses Ergeb­nis nicht ein­ge­tre­ten wäre, hät­te es sich bei dem Ver­äu­ße­rungs­ge­winn des Klä­gers um Ein­künf­te aus Land- und Forst­wirt­schaft nach § 14 EStG gehan­delt, sofern sie die ande­ren Ein­künf­te über­wie­gen. Es wider­sprä­che aber der mit § 233a Abs. 2 AO ersicht­lich bezweck­ten gro­ben Typi­sie­rung, für die Ent­schei­dung über die Län­ge der Karenz­zeit, sei es auch im Bil­lig­keits­we­ge, nicht abs­trakt allein an die Ein­kunfts­art, son­dern kon­kret an die Fra­ge anzu­knüp­fen, ob die Moda­li­tä­ten der Ein­künf­te­er­zie­lung und der ver­fah­rens­mä­ßi­gen Behand­lung im Ein­zel­fall ihrer­seits die kür­ze­re oder län­ge­re Karenz­zeit recht­fer­ti­gen könn­ten.

Zudem ent­spricht die Aus­gangs­la­ge des Streit­falls nicht der­je­ni­gen Pro­ble­ma­tik, die der eigent­li­che Grund für die ver­län­ger­te Karenz­zeit der Land- und Forst­wir­te ist. Soweit die­se nicht bereits mit Ende des Ver­an­la­gungs­zeit­raums des­sen Besteue­rungs­grund­la­gen ermit­teln kön­nen, beruht das gera­de nicht allein auf ihrem abwei­chen­den Wirt­schafts­jahr, son­dern vor allem auf der zeit­an­tei­li­gen Zurech­nung des­sen Ergeb­nis­ses. Damit haben gewinn­wirk­sa­me Fak­to­ren des Fol­ge­jah­res Ein­fluss auf den dem Vor­jahr zuzu­ord­nen­den Gewinn. Die Ermitt­lung oder Berech­nung der Besteue­rungs­grund­la­gen des Vor­jah­res ist vor Abschluss des Wirt­schafts­jahrs objek­tiv unmög­lich. Bei Ver­äu­ße­rungs­ge­win­nen i.S. des § 14 EStG, die nach § 4a Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 EStG in das Kalen­der­jahr ihrer Ent­ste­hung gehö­ren, stellt sich die­ses Pro­blem nicht. Deren Ermitt­lung wäre nach dem Ende des Ver­an­la­gungs­zeit­raums eben­so mög­lich, als wenn es sich um Ver­äu­ße­rungs­ge­win­ne im Rah­men gewerb­li­cher Ein­künf­te han­del­te. Soweit die Ver­äu­ße­rungs­ge­win­ne nach § 14 EStG gleich­wohl auf­grund der gro­ben Typi­sie­rung des § 233a Abs. 2 AO in den Genuss der ver­län­ger­ten Karenz­zeit kom­men, han­delt es sich bei der hier­aus fol­gen­den Ungleich­be­hand­lung allen­falls um eine über­schie­ßen­de Begüns­ti­gung der Land- und Forst­wir­te. Dar­aus folgt für den Klä­ger kei­ne Unbil­lig­keit.

Der Streit­fall bie­tet kei­nen Anlass zu ent­schei­den, ob unter beson­de­ren Umstän­den Bil­lig­keits­maß­nah­men zu Guns­ten eines Fest­stel­lungs­be­tei­lig­ten ange­zeigt sein kön­nen, wenn eine sach­ge­rech­te Schät­zung nach § 162 Abs. 5 AO Schwie­rig­kei­ten berei­tet, die der Steu­er­pflich­ti­ge nicht zu ver­tre­ten hat. Eben­so wenig ist zu ent­schei­den, unter wel­chen Vor­aus­set­zun­gen eine unge­bühr­li­che Ver­zö­ge­rung des Ver­an­la­gungs­ver­fah­rens einen Erlass recht­fer­ti­gen könn­te. Das Finanz­amt hät­te das Fest­stel­lungs- und Ver­an­la­gungs­ver­fah­ren kaum schnel­ler betrei­ben kön­nen als es gesche­hen ist. Der Klä­ger hat inso­weit auch nichts bean­stan­det.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 1. Juni 2016 – X R 66/​14

  1. BFH, Urteil vom 03.07.2014 – III R 53/​12, BFHE 246, 203, unter II. 1.a, m.w.N.; BFH, Beschluss vom 29.10.2014 – X B 32/​14, BFH/​NV 2015, 336, unter II. 1.a []
  2. GmS-OBG, Beschluss vom 19.10.1971 – GmS-OGB 3/​70, BFHE 105, 101, BSt­Bl II 1972, 603, zu der Vor­läu­fer­vor­schrift des § 131 AO []
  3. vgl. BFH, Urtei­le vom 08.10.2013 – X R 3/​10, BFH/​NV 2014, 5, unter II. 1.b; in BFHE 246, 203, unter II. 1.b, bei­de m.w.N. []
  4. vgl. BFH, Urtei­le vom 11.07.1996 – V R 18/​95, BFHE 180, 524, BSt­Bl II 1997, 259, unter II. 2.b; vom 26.08.2010 – III R 80/​07, BFH/​NV 2011, 401, unter II. 2.a; in BFH/​NV 2014, 5, unter II. 2.a, jeweils m.w.N. []
  5. BFH, Urteil vom 21.10.2009 – I R 112/​08, BFH/​NV 2010, 606, unter II. 2. []
  6. BFH, Urteil in BFH/​NV 2011, 401, unter II. 2.a []
  7. vgl. BFH, Urteil in BFHE 180, 524, BSt­Bl II 1997, 259, unter II. 2.b; BFH, Beschluss in BFH/​NV 2015, 336, unter II. 1.a []
  8. BFH, Urtei­le in BFH/​NV 2014, 5, unter II. 2.a; in BFHE 246, 203, unter II. 1.c, bei­de m.w.N. []
  9. vom 25.07.1988, BGBl I 1988, 1093 []
  10. BT-Drs. 11/​2157, S.194 []
  11. BVerfG, Nicht­an­nah­me­be­schluss vom 03.09.2009 – 1 BvR 2539/​07, BFH/​NV 2009, 2115, unter III. 1.a bb (2) (a) []
  12. vgl. BVerfG, Beschluss in BFH/​NV 2009, 2115, unter III. 1.a bb (2) (b) und III. 1.a cc; BFH, Urteil in BFH/​NV 2014, 5, unter II. 2.b, m.w.N. []
  13. BT-Drs. 11/​2157, S.195 []
  14. vom 01.11.2011, BGBl I 2011, 2131 []
  15. BT-Drs. 11/​2157, S.195 []
  16. Ers­ter Bericht des Finanz­aus­schus­ses zu dem Gesetz­ent­wurf der BT-Drs. 11/​2157, BT-Drs. 11/​2536, S. 96 []
  17. BFH, Urteil vom 18.08.2010 – X R 8/​07, BFHE 230, 429, BSt­Bl II 2010, 1043 []
  18. vgl. BFH, Urteil vom 19.03.2009 – V R 48/​07, BFHE 225, 215, BSt­Bl II 2010, 92, unter II. 3.b bb; in BFH/​NV 2014, 5, unter II. 2.c []
  19. vgl. im Ein­zel­nen BFH, Urteil vom 13.07.2006 – IV R 5/​05, BFHE 214, 26, BSt­Bl II 2006, 881, unter II. 1.c []
  20. ähn­lich BFH, Urteil in BFHE 214, 26, BSt­Bl II 2006, 881, unter II. 1.c cc (4) []