Fest­set­zung eines Ver­zö­ge­rungs­gel­des

Nach § 146 Abs. 2b AO kann ein Ver­zö­ge­rungs­geld von 2.500 EUR bis 250.000 EUR fest­ge­setzt wer­den, wenn ein Steu­er­pflich­ti­ger der Auf­for­de­rung zur Rück­ver­la­ge­rung sei­ner elek­tro­ni­schen Buch­füh­rung oder sei­nen Pflich­ten nach § 146 Abs. 2a Satz 4 AO, zur Ein­räu­mung des Daten­zu­griffs nach § 147 Abs. 6 AO, zur Ertei­lung von Aus­künf­ten oder zur Vor­la­ge ange­for­der­ter Unter­la­gen im Sin­ne des § 200 Abs. 1 AO im Rah­men einer Außen­prü­fung inner­halb einer ihm bestimm­ten ange­mes­se­nen Frist nach Bekannt­ga­be durch die zustän­di­ge Finanz­be­hör­de nicht nach­kommt oder sei­ne elek­tro­ni­sche Buch­füh­rung ohne Bewil­li­gung der zustän­di­gen Finanz­be­hör­de ins Aus­land ver­la­gert hat. Die Vor­schrift des § 146 Abs. 2b AO ist auch auf nicht buch­füh­rungs­pflich­ti­ge Steu­er­pflich­ti­ge anzu­wen­den, die der Außen­prü­fung unter­lie­gen.

Fest­set­zung eines Ver­zö­ge­rungs­gel­des

Zwar ist der Hin­weis zutref­fend, dass die Rege­lung des § 146 Abs. 2b AO im 1. Unter­ab­schnitt des Zwei­ten Abschnitts des Vier­ten Teils der AO ange­sie­delt wur­de, der die Über­schrift „Füh­rung von Büchern und Auf­zeich­nun­gen“ trägt. Durch die Bezug­nah­me die­ser Vor­schrift auf § 200 Abs. 1 AO, der die Mit­wir­kungs­pflich­ten von Steu­er­pflich­ti­gen im Rah­men einer Außen­prü­fung regelt und für alle Steu­er­pflich­ti­gen gilt, bei denen eine Außen­prü­fung durch­ge­führt wird, und nicht nur buch­füh­rungs­pflich­ti­ge, wird deut­lich, dass nach der Vor­stel­lung des Gesetz­ge­bers die Fest­set­zung von Ver­zö­ge­rungs­gel­dern für alle von Außen­prü­fun­gen betrof­fe­nen Steu­er­pflich­ti­gen mög­lich sein soll. Die sys­te­ma­ti­sche Stel­lung des § 146 Abs. 2b AO tritt daher in den Hin­ter­grund. Die­se Aus­le­gung ist auch aus gleich­heits­recht­li­chen Grün­den nahe­lie­gend, da nicht ersicht­lich ist, wes­halb die Sank­tio­nie­rung der Ver­let­zung der Mit­wir­kungs­pflich­ten gemäß § 200 Abs. 1 AO durch die Fest­set­zung von Ver­zö­ge­rungs­gel­dern von der Gewinn­ermitt­lungs­art abhän­gig sein soll­te [1].

Vor­aus­set­zung für die Recht­mä­ßig­keit der Fest­set­zung eines Ver­zö­ge­rungs­gel­des ist zunächst, dass die Prü­fungs­an­ord­nung, auf deren Grund­la­ge die durch die Fest­set­zung des Ver­zö­ge­rungs­gel­des durch­zu­set­zen­de Auf­for­de­rung gemäß § 200 Abs. 1 AO zur Beant­wor­tung von Fra­gen bzw. zur Vor­la­ge von Unter­la­gen erfolgt ist, wirk­sam und voll­zieh­bar ist [2]. Denn die Auf­for­de­rung zur Beant­wor­tung von Fra­gen bzw. zur Vor­la­ge von Unter­la­gen gemäß § 200 Abs. 1 AO stellt eine Form der Durch­set­zung der Prü­fungs­an­ord­nung dar.

Wei­te­re Vor­aus­set­zung für die Recht­mä­ßig­keit der Fest­set­zung eines Ver­zö­ge­rungs­gel­des ist, dass eine Auf­for­de­rung zur Ertei­lung von Aus­künf­ten oder zur Vor­la­ge ange­for­der­ter Unter­la­gen im Sin­ne des § 200 Abs. 1 AO erfolgt ist. Hier­bei han­delt es sich um einen eigen­stän­di­gen, von der „Prü­fungs­an­ord­nung“ unab­hän­gi­gen Ver­wal­tungs­akt im Sin­ne des § 118 AO. Die­ser Ver­wal­tungs­akt muss außer­dem voll­zieh­bar sein [3].

Auch ist die Mög­lich­keit der Fest­set­zung eines Ver­zö­ge­rungs­gelds auch nicht auf die Fäl­le der Ver­la­ge­rung der Buch­füh­rung ins Aus­land gemäß § 146 Abs. 2a AO beschränkt. Denn die Rege­lung des § 146 Abs. 2b AO ist über den direk­ten Norm­zu­sam­men­hang zu § 146 Abs. 2a AO auch in ande­ren Fäl­len anwend­bar, in denen – ohne Ver­la­ge­rung der Buch­füh­rung ins Aus­land – ein Steu­er­pflich­ti­ger einer Auf­for­de­rung des Finanz­amts zur Ertei­lung von Aus­künf­ten oder zur Vor­la­ge ange­for­der­ter Unter­la­gen im Sin­ne von § 200 Abs. 1 AO im Rah­men einer Außen­prü­fung inner­halb einer ange­mes­se­nen Frist nicht nach­kommt [4].

Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg, Urteil vom 25. Janu­ar 2012 – 4 K 2121/​11

  1. vgl. zur nur ein­ge­schränk­ten Bedeu­tung der sys­te­ma­ti­schen Ein­ord­nung der Rege­lung des § 146 Abs. 2b AO: BFH, Beschlüs­se vom 16.06.2011 – IV B 120/​10, BStBl II 2011, 855; und vom 28.06.2011 – X B 37/​11, BFH/​NV 2011, 1833[]
  2. vgl. Schles­wig-Hol­stei­ni­sches FG, Urteil vom 01.02.2011 – 3 K 64/​10, EFG 2011, 202[]
  3. vgl. BFH, Beschlüs­se vom 16.06.2011 – IV B 120/​10, BStBl II 2011, 855; und vom 28.06.2011 – X B 37/​11, BFH/​NV 2011, 1833[]
  4. BFH, Beschlüs­se vom 16.06.2011 – IV B 120/​10, BStBl II 2011, 855; und vom 28.06.2011 – X B 37/​11, BFH/​NV 2011, 1833, m.w.N.; ande­rer Ansicht: Drüen, in Tipke/​Kruse, AO/​FGO, § 146 AO Rn. 51[]