Feststellungserklärung einen Tag vor Eintritt der Feststellungsverjährung

Geht dem FA eine Feststellungserklärung erst einen Tag vor Eintritt der Feststellungsverjährung zu, kann nicht erwartet werden, dass der Feststellungsbescheid noch –wie dies das Gesetz in § 169 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1, § 181 Abs. 5 Satz 3 AO ausdrücklich verlangt– innerhalb der Frist den Bereich der für die Feststellung zuständigen Finanzbehörde verlässt.

Feststellungserklärung einen Tag vor Eintritt der Feststellungsverjährung

Eine Ablaufhemmung ist in diesem Fall nicht eingetreten. Dies gilt zunächst hinsichtlich § 171 Abs. 3a AO.

Es liegen aber auch die Voraussetzungen des § 171 Abs. 3, § 181 Abs. 1 AO nicht vor:

Wird vor dem Ablauf der Feststellungsfrist außerhalb eines Einspruchs- oder Klageverfahrens ein Antrag auf Steuerfeststellung gestellt, so läuft die Feststellungsfrist insoweit nicht ab, bevor über den Antrag unanfechtbar entschieden ist. Die Abgabe einer gesetzlich vorgeschriebenen Steuererklärung ist indes nach einhelliger Auffassung kein Antrag i.S. von § 171 Abs. 3, § 181 Abs. 1 AO1. Muss der Steuerpflichtige eine Feststellungserklärung abgeben, sieht das Gesetz keine Ablaufhemmung, wohl aber eine Anlaufhemmung vor (§ 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, § 181 Abs. 1 Satz 2 AO).

Für die gesonderte Feststellung nach § 10d Abs. 4 EStG besteht gemäß § 181 Abs. 2 Satz 1 AO eine Erklärungspflicht2. Ist die Abgabe einer eigenständigen Erklärung nicht notwendig, weil sich die Grundlagen des Feststellungsbescheides (§ 10d Abs. 1 EStG) aus anderen Steuer- oder Feststellungsbescheiden ergeben, genügen entsprechende Angaben in der Einkommensteuererklärung. Gemäß § 56 Satz 2 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung i.d.F. des Streitjahres muss eine Einkommensteuererklärung ferner abgegeben werden, wenn zum Schluss des vorangegangenen Veranlagungszeitraums ein verbleibender Verlustabzug festgestellt worden ist3.

Eine Ablaufhemmung kommt auch nicht nach § 181 Abs. 5 AO in Betracht. Diese Norm ist im Streitfall nicht anwendbar:

§ 181 Abs. 5 AO ist nur anzuwenden, wenn die zuständige Finanzbehörde die Feststellung des Verlustvortrags pflichtwidrig unterlassen hat. Da diese einschränkende Regelung gemäß § 52 Abs. 25 Satz 5 i.d.F. des Jahressteuergesetzes 20074 für alle bei Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2007 am 19.12. 2006 (vgl. Art. 20 Abs. 1 JStG 2007) noch nicht abgelaufenen Feststellungsfristen anwendbar ist, gilt sie auch hier. § 10d Abs. 4 Satz 6 EStG bezweckt eine zeitnahe Entscheidung über die Höhe des verbleibenden Verlustabzugs. § 181 Abs. 5 AO bleibt anwendbar, wenn das FA keinen Verlustfeststellungsbescheid erlassen hat, obwohl ihm dies möglich gewesen wäre, weil ihm die Verluste aus einer Steuererklärung bekannt waren5.

Im Streitfall hat das Finanzamt die Feststellung des Verlustvortrags auf den 31.12. 2001 zwar unterlassen, aber nicht pflichtwidrig. Geht dem Finanzamt eine Feststellungserklärung erst einen Tag vor Eintritt der Feststellungsverjährung zu, kann nicht erwartet werden, dass der Feststellungsbescheid noch –wie dies das Gesetz in § 169 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1, § 181 Abs. 5 Satz 3 AO ausdrücklich verlangt– innerhalb der Frist den Bereich der für die Feststellung zuständigen Finanzbehörde verlässt.

Hierbei handelt es sich nicht um eine Frist, innerhalb derer der Steuerpflichtige handeln muss und die er gegebenenfalls bis zum Ende ausschöpfen kann. Denn der Steuerpflichtige handelt, indem er eine Einkommensteuererklärung oder eine Feststellungserklärung abgibt. Den zeitlichen Rahmen umschreibt § 149 Abs. 2 Satz 1 AO6. Das bedeutet: Innerhalb der dort vorgegebenen Fristen muss der Steuerpflichtige tätig werden, indem er eine Einkommensteuererklärung oder eine Feststellungserklärung abgibt. Wer bis zum Ablauf der Feststellungsfrist damit wartet, muss den Nachteil davon tragen, wenn ein Feststellungsbescheid nicht mehr in der gemäß § 169 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 AO notwendigen Weise erlassen wird.

Nach diesen Grundsätzen hat der Bundesfinanzhof die Anwendung des § 181 Abs. 5 AO abgelehnt: Wer –wie der Kläger– seine Feststellungserklärung erst am 30.12. 2008 und damit einen Tag vor Eintritt der Feststellungsverjährung abgibt, kann nicht erwarten, dass der Feststellungsbescheid noch –wie dies das Gesetz in § 169 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1, § 181 Abs. 5 Satz 3 AO ausdrücklich verlangt– innerhalb der Frist den Bereich der für die Feststellung zuständigen Finanzbehörde verlässt.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 25. Mai 2011 – IX R 36/10

  1. ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteile vom 10.07.2008 – IX R 90/07, BFHE 222, 32, BStBl II 2009, 816; und vom 17.02.1998 – VIII R 21/95, BFH/NV 1998, 1356[]
  2. BFH, Urteil in BFHE 222, 32, BStBl II 2009, 816[]
  3. vgl. zum Vorstehenden Blümich/Schlenker, § 10d EStG Rz 235[]
  4. BGBl I 2006, 2878[]
  5. vgl. zum Normzweck BT-Drucks 16/2712, S. 44; Ettlich, DB 2009, 18, 24, m.w.N.[]
  6. s. dazu Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 181 AO Rz 54[]