Kommt der Geschäftsführer einer GmbH einem Benennungsverlangen des Finanzamtes nach 160 AO nicht nach, so begründet diese Nichterfüllung des Benennungsverlangens keine Haftung des Geschäftsführers für die daraus resultierenden Steuerschulden der GmbH.
Nach § 69 Satz 1 AO haften unter anderem die gesetzlichen Vertreter (§ 34 AO), soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 Abs. 1 AO) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen durch § 34 Abs. 1 AO auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig erfüllt werden.
Der Geschäftsführer der GmbH hat als deren gesetzlicher Vertreter (§ 35 Abs. 1 GmbHG) gemäß § 34 Abs. 1 AO deren steuerliche Pflichten zu erfüllen. Mit der Nichterfüllung des Benennungsverlangens hat der Geschäftsführer keine ihm als Geschäftsführer obliegenden steuerlichen Pflichten im Sinne des § 69 AO schuldhaft verletzt.
Keine Verletzung einer Steuererklärungspflicht
Eine Verletzung der Steuererklärungspflicht liegt nicht vor. Die Körperschaftsteuererklärungen der GmbH waren nicht fehlerhaft. Denn der GmbH sind die gemäß § 160 Abs. 1 Satz 1 AO nicht anerkannten Betriebsausgaben erwachsen. Der Umstand, dass das Finanzamt die Betriebsausgaben unter Berufung auf § 160 Abs. 1 Satz 1 AO nicht in voller Höhe berücksichtigt hat, führt nicht dazu, dass die erklärte und zunächst festgesetzte Körperschaftsteuer fehlerhaft war. Vielmehr wird die Steuer unter Anwendung von § 160 AO erst dann höher festgesetzt, wenn sich die Finanzbehörde entschließt, ihr Ermessen sowohl hinsichtlich des Benennungsverlangen als auch hinsichtlich einer vollständigen oder teilweisen Versagung des Betriebsausgabenabzugs zulasten des Steuerpflichtigen auszuüben. Zweck der Vorschrift des § 160 AO ist, mögliche Steuerausfälle zu verhindern, die dadurch eintreten, dass der Empfänger der Betriebsausgaben die Einnahmen bei sich nicht erfasst. Der Steuerpflichtige wird dabei gleichsam als Haftender in Anspruch genommen1. Bis zu Versagung des Betriebsausgabenabzugs ist der Tatbestand, der Grundlage für die Mehrsteuer ist, nicht erfüllt2.
Eine Verletzung der Steuererklärungspflicht ist auch nicht darin zu sehen, dass der Geschäftsführer der GmbH dem Verlangen der Finanzbehörde, die Empfänger zu benennen, nicht nachgekommen ist. Denn der Steuerpflichtige ist nicht verpflichtet, dem auf § 160 AO gestützten Verlangen der Finanzbehörde auf Benennung von Gläubigern und Zahlungsempfängern Rechnung zu tragen; das Benennungsverlangen legt dem Steuerpflichtigen lediglich „ein bestimmtes Verhalten nahe“3. Die Empfängerbenennung ist auch als solche nicht nach §§ 328 ff. AO erzwingbar4.
Im Übrigen dürfte es – worauf der Geschäftsführer unter Berufung auf Halaczinsky5 zu Recht hinweist – insoweit auch an der Kausalität zwischen der Nichtbenennung der Empfänger und der nicht rechtzeitigen Festsetzung der Steuer fehlen. Die Pflichtverletzung ist für den Haftungsschaden ursächlich, wenn letzterer ohne die Pflichtverletzung nicht eingetreten wäre. Im Streitfall war die Nichtbenennung der Empfänger indes nicht ursächlich für eine nicht (rechtzeitige) Festsetzung der Steuer. Denn die Festsetzung der Mehrsteuer konnte, gestützt auf § 160 Abs. 1 Satz 1 AO, erfolgen und ist auch erfolgt.
Keine Verletzung einer Steuerentrichtungspflicht
Der Geschäftsführer hat im Streitfall auch seine Steuerentrichtungspflicht nicht schuldhaft verletzt.
Zu den Pflichten eines Geschäftsführers gehört es, fällige und nicht von der Vollziehung ausgesetzte Steuerforderungen zu begleichen. Die Pflichten des Geschäftsführers beschränken sich nicht nur darauf, die im Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuern vorhandenen Mittel anteilmäßig zur Befriedigung des Steuergläubigers und der anderen Gläubiger einzusetzen. Vielmehr ist der gesetzliche Vertreter bereits vor Fälligkeit von Steuern ganz allgemein verpflichtet, die Mittel des Steuerschuldners so zu verwalten, dass dieser zur pünktlichen Tilgung auch der erst künftig fällig werdenden Steuerschulden in der Lage ist. Ein Geschäftsführer einer GmbH verletzt seine ihm gegenüber dem Steuergläubiger obliegenden Pflichten deshalb auch dann, wenn er sich durch Vorwegbefriedigung anderer Gläubiger oder in sonstiger Weise (etwa durch Entnahme liquider Mittel) schuldhaft außerstande setzt, künftig fällig werdende Steuerschulden, deren – auch erst künftige6 – Entstehung ihm bekannt ist, zu tilgen7.
Es kann im Streitfall dahinstehen, ob dem Geschäftsführer die künftige Entstehung der sich aus der Betriebsprüfung ergebenden Mehrsteuern bereits vor der Schlussbesprechung in einer Weise „bekannt“ war, dass sich hieraus zu diesem Zeitpunkt die Pflicht zur Bereithaltung entsprechender Mittel ergeben hätte. Denn der Geschäftsführer hat nicht gegen die Pflicht zur Mittelvorsorge verstoßen.
Eine Verletzung der Pflicht des Geschäftsführers zur Mittelvorsorge sieht das Finanzgericht auch nicht darin, dass eine Gewinnausschüttung beschlossen und vollzogen wurde. Der Beschluss, der Gesellschafterin einen Gewinn auszuschütten, oblag allein der Gesellschafterversammlung (§ 48 GmbHG). Der Geschäftsführer hatte in seiner Funktion als Geschäftsführer nicht einmal ein Teilnahmerecht8. Anhaltspunkte dafür, dass der Ausschüttungsbeschluss der Gesellschafterversammlung nichtig war und daher nicht hätte vollzogen werden dürfen, sind nicht erkennbar. Der Verantwortungsbereich des Geschäftsführers ist hinsichtlich der Gewinnausschüttung auch nicht deshalb betroffen, weil er an der Alleingesellschafterin der GmbH beteiligt war. Denn der Haftungstatbestand des § 69 AO i.V.m. §§ 34, 35 AO knüpft allein an die Nichterfüllung der dem Geschäftsführer, nicht dem Gesellschafter obliegenden Pflichten an. Hieran ändert auch eine Doppelfunktion als Geschäftsführer und Gesellschafter nichts. Dies gilt erst recht, wenn der Geschäftsführer nicht selbst Gesellschafter ist, sondern lediglich eine mittelbare Beteiligung besteht.
Das Finanzgericht verkennt zwar nicht, dass die GmbH mit der im Januar und Februar 2008 erfolgten Übertragung ihres Vermögens auf ihre Gesellschafterin keine (ausreichenden) Mittel zur Tilgung der künftigen Steuerschulden zurückbehalten hat und die Maßnahmen augenscheinlich den Zweck verfolgten, das Vermögen der GmbH dem Zugriff des Beklagten zu entziehen. All dies vermag aber eine Haftung nach § 69 AO nicht zu begründen.
Der Gewinnausschüttungsbeschluss musste den Geschäftsführer auch nicht dazu veranlassen, die Geschäftsführung niederzulegen. Zwar wird die Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes nach § 43 Abs.1 GmbHG von einem Geschäftsführer nicht nur um der Gesellschafter willen, sondern auch wegen der Gesellschaftsgläubiger (vgl. §§ 7, 78, 9, 43 Abs.3, §§ 64, 84 GmbHG) erwartet9. Ungeachtet der zeitlichen Abfolge – der Gewinnausschüttungsbeschluss lag drei Monate vor der Schlussbesprechung im Rahmen der Betriebsprüfung, die zu den für den Haftungsschaden maßgeblichen Mehrsteuern führte – ist nicht ersichtlich, wie durch eine Niederlegung der Geschäftsführung im Februar 2008 der Haftungsschaden hätte vermieden werden können.
Der Geschäftsführer hat schließlich auch nicht schuldhaft gegen die Pflicht verstoßen, die fälligen Steuern aus Mitteln der GmbH zu entrichten. Die mit Bescheiden vom 13. November 2008 festgesetzte Körperschaftsteuer der Jahre 1998 bis 2001 war am 17. Dezember 2008 fällig. Zu diesem Zeitpunkt konnte der Geschäftsführer die Steuern nicht mehr entrichten, weil das Finanzamt bereits am 28. November 2008 den Arrest in das Vermögen der GmbH angeordnet hatte.
Finanzgericht des Saarlandes, Urteil vom 14. Dezember 2011 – 2 K 1564/09
- BFH vom 30.03.1983 – I R 228/78, BStBl II 1983, 654, 655; vom 24.06.1997 – VIII R 9/96, BStBl II 1998, 51[↩]
- vgl. auch FG Düsseldorf vom 05.12.1996 – 14 K 4740/92, EFG 1997, 588[↩]
- HHSp/Trzaskalik, AO, FGO, § 160 AO Rn. 42 unter Hinweis auf die Rechtsprechung des BFH[↩]
- BFH vom 12.09.1985 – VIII R 371/83, BStBl II 1986, 537[↩]
- Halaczinsky, Die Haftung im Steuerrecht, 3. Auflage 2004, Rn. 68[↩]
- vgl. BFH vom 05.02.1985 – VII R 124/80, BFH/NV 1987, 2 m.w.N.[↩]
- BFH vom 26.04.1984 – V R 128/79, BStBl II 1984, 776[↩]
- Lutter/Hommelhoff, GmbHG, 16. Aufl. 2004, § 48 Rn. 5[↩]
- vgl. FG Hamburg vom 29.06.2007 – 1 V 59/07, EFG 2007, 1654[↩]
