Wickelt ein ehemals Verfügungsberechtigter eines fremden Bankkontos darüber Zahlungsvorgänge aus eigenen Geschäftsvorfällen für eigene Rechnung ab, so haftet die Bank für den Steuerschaden, der dadurch eintritt, dass sie das Konto nicht sperrt, sondern Guthaben ohne Zustimmung des Finanzamts ausbezahlt, obwohl sie weiß, dass der ursprüngliche Kontoinhaber nicht mehr existiert.
Die Bank verstößt in einem solchen Fall nach Ansicht des Bundesfinanzhofs grob fahrlässig gegen das Herausgabeverbot des § 154 Abs. 3 AO und beeinträchtigt damit die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis des Verfügenden: Infolge der Abhebungen ohne Zustimmung des Finanzamtes wurden im entschiedenen Fall dessen Vollstreckungsmöglichkeiten in das dem Verfügenden zuzurechnende Guthaben auf dem unter dem Namen der GmbH geführten Bankkonto vereitelt und das Finanzamt fiel deshalb mit Forderungen aus.
Der Verstoß des Verfügenden gegen das durch § 154 Abs. 1 Alternative 2 AO statuierte Gebot der Kontenwahrheit führt kraft Gesetzes (§ 154 Abs. 3 AO) zu einer öffentlich-rechtlichen Kontensperre mit der Folge eines Herausgabeverbots1.
Nach § 154 Abs. 1 AO darf niemand auf einen falschen oder erdichteten Namen für sich oder einen Dritten ein Konto errichten oder Buchungen vornehmen lassen, Wertsachen (Geld, Wertpapiere, Kostbarkeiten) in Verwahrung geben oder verpfänden oder sich ein Schließfach geben lassen. Die Regelung stellt auf die formale Kontenwahrheit ab2. Im Streitfall liegt die Verletzung der Vorschrift nicht darin, dass das Konto auf einen falschen oder erdichteten Namen errichtet worden ist, denn ursprünglich war es als Geschäftskonto der GmbH auf deren Namen eröffnet worden. Der ehemalige Geschäftsführer hat aber nach Löschung der GmbH für seine eigenen Geschäftsbeziehungen auf dem weiterhin unter dem Namen der GmbH geführten Konto Buchungen vornehmen lassen3.
Unbeachtlich ist dabei, ob das Konto der GmbH nach deren Löschung im Handelsregister auf einen falschen Namen i.S. des § 154 Abs. 1 AO lautete4, weil die GmbH gemäß § 60 Abs. 1 Nr. 5, § 65 Abs. 1 Satz 3 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung vollbeendet war, oder ob es – wie die Bank meint – trotz der Löschung der GmbH als Konto einer Liquidationsgesellschaft fortbestand. Denn nach den Feststellungen des Finanzgericht steht im hier entschiedenen Fall fest, dass sämtliche Buchungen nach Löschung der GmbH ausschließlich auf der Geschäftsführung des dem ehemaligen Geschäftsführer zuzurechnenden Unternehmens H-Handel beruhten. Sämtliche Gutschriften und Auszahlungen dieser Firma ließ dieser unter dem falschen Namen der GmbH verbuchen. Er bediente sich als ehemals Verfügungsberechtigter des Kontos der GmbH, um die Zahlungsvorgänge seines Unternehmens „H-Handel“ über dieses Konto abzuwickeln und durch Verwendung eines solchen „Tarnkontos“ die eigenen Vermögensverhältnisse zu verschleiern und sich damit dem Zugriff der Gläubiger insbesondere auch des Finanzamt- zu entziehen.
Dieses Vorgehen löst entsprechend dem Regelungszweck des § 154 Abs. 1 AO, der verhindern soll, dass die Nachprüfung der steuerlichen Verhältnisse erschwert wird5 eine Kontensperre aus.
Offenbleiben kann, ob die Bank als Kontoführerin gegen die ihr in § 154 Abs. 2 AO auferlegten Pflichten, sich Gewissheit über die Person und Anschrift des Verfügungsberechtigten zu verschaffen und die entsprechenden Angaben in geeigneter Form festzuhalten, verstoßen hat6. Die Kontensperre des § 154 Abs. 3 AO knüpft nicht an die Regelung des § 154 Abs. 2 AO an, sondern an § 154 Abs. 1 AO. Ein eigenes Fehlverhalten der Bank bei der Kontoführung ist danach nicht Voraussetzung für ihre Verpflichtung, das Konto zu sperren. Diese entsteht vielmehr schon dann, wenn ein Dritter ersichtlich Buchungen auf einen falschen Namen vornehmen lässt.
Aufgrund des Verstoßes gegen die formelle Kontenwahrheit des § 154 Abs. 1 AO hätte die Bank gemäß § 154 Abs. 3 AO die auf dem Konto befindlichen Guthaben nur mit Zustimmung des Finanzamt an den ehemaligen Geschäftsführer, dessen vormalige Verfügungsbefugnis über das Konto mit der Vollbeendigung der GmbH obsolet geworden war, herausgeben bzw. auszahlen dürfen7.
Gemäß § 72 AO haftet derjenige, der vorsätzlich oder grob fahrlässig der Vorschrift des § 154 Abs. 3 AO zuwiderhandelt, soweit dadurch die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis beeinträchtigt wird. Die Bank hat zumindest- grob fahrlässig gegen das Herausgabeverbot des § 154 Abs. 3 AO verstoßen.
Zwar konnte die Bank, die die Legitimationsprüfung bei der Kontenerrichtung nach § 154 Abs. 2 AO ordnungsgemäß durchgeführt hat, zunächst davon ausgehen, die Kontenwahrheit des § 154 Abs. 1 AO sei gewahrt. Auch kann aus § 154 Abs. 1 AO eine allgemeine und selbständige, auf einzelne Buchungen bezogene Prüfungspflicht nicht abgeleitet werden, da ansonsten die Vorschrift des § 154 Abs. 2 AO überflüssig würde8.
Seit Zugang der Pfändungsverfügung vom 21.09.2005 war der Bank, der das schuldhafte Verhalten ihrer Organe, Vertreter bzw. Erfüllungsgehilfen zugerechnet wird9, jedoch bekannt, dass der ursprüngliche Kontoinhaber – die GmbH – nicht mehr existiert.
Sie hat es jedenfalls grob fahrlässig unterlassen, sich Klarheit über den Kontoinhaber bzw. die von diesem abgeleitete Verfügungsberechtigung des ehemaligen Geschäftsführers zu verschaffen. Daran ändert auch die Tatsache nichts, dass der Pfändungsverfügung kein Handelsregisterauszug beigefügt war, sondern dieser der Bank erst mit Schreiben des Finanzamt vom 21.10.2005 übermittelt wurde. Aufgrund des unmissverständlichen Hinweises des Finanzamt in der Pfändungsverfügung vom 21.09.2005, die GmbH sei im Handelsregister gelöscht, hätte die Bank Einsicht in das Handelsregister (§ 9 Abs. 1 HGB) nehmen und die Angaben des Finanzamt nachprüfen können und angesichts der von ihr als Kreditinstitut zu fordernden besonderen Sorgfalt auch müssen. Bei einer Einsicht in das Handelsregister hätte die Bank ohne weiteres festgestellt, dass die GmbH bereits seit 1997 gelöscht ist.
Der Verstoß der Bank gegen die Kontensperre des § 154 Abs. 3 AO war ursächlich dafür, dass die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis des A, der die Buchungen hat vornehmen lassen, beeinträchtigt wurde, zumal Vollstreckungsversuche in das Vermögen des A in der Vergangenheit erfolglos geblieben waren10. Maßgeblich für den Haftungsanspruch ist, dass eine Beeinträchtigung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ohne den Verstoß gegen das Herausgabeverbot nicht eingetreten wäre, wobei die Herbeiführung des Schadens durch die Zuwiderhandlung nicht außerhalb aller Wahrscheinlichkeit liegen darf11.
Ob im Streitfall die Kontenpfändung durch das Finanzamt (§ 309 AO) als solche unwirksam gewesen ist, weil der ehemalige Geschäftsführer nicht Inhaber des auf den Namen der GmbH lautenden Kontos war und ihm die gepfändeten Geldforderungen deshalb nicht zustanden12, oder ob das Finanzamt mögliche Ansprüche des ehemaligen Geschäftsführers gegen die Bank mit der Pfändungsverfügung zumindest bei der gebotenen Auslegung- erfasst hatte, kann offenbleiben. Die adäquate Kausalität der Pflichtverletzung der Bank für den Schadenseintritt hängt nicht davon ab, ob das Finanzamt alle Vollstreckungsmöglichkeiten gegen den ehemaligen Geschäftsfüher ausgeschöpft hat13. Entscheidend ist, dass das Finanzamt auf die Geldeingänge aus Geschäftsvorfällen der dem ehemaligen Geschäftsführer zuzurechnenden H-Handel deshalb nicht zugreifen konnte, weil die Bank ohne Zustimmung des Finanzamt an Abhebungen des ehemaligen Geschäftsführers mitgewirkt hat.
Schließlich war auch die Ermessensentscheidung des Finanzamt, die Bank in Haftung zu nehmen, rechtsfehlerfrei. Kann der Steuerschuldner seine Steuerschuld nicht begleichen, entspricht es nicht nur in der Regel rechtmäßigem Ermessensgebrauch, sondern verlangt das Gebot, entstandene Steuern im öffentlichen Interesse soweit irgend möglich einzuziehen, im Allgemeinen die Inanspruchnahme derjenigen, die haften14.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 13. Dezember 2011 – VII R 49/10
- Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 72 AO Rz 1[↩]
- vgl. BGH, Urteil vom 18.10.1994 – XI ZR 237/93, BGHZ 127, 229; Halaczinsky, Die Haftung im Steuerrecht, 3. Aufl.2004, Rz 203; a.A. Blesinger, Haftung und Duldung im Steuerrecht, S. 66[↩]
- vgl. Klein/Rätke, AO, 10. Aufl., § 154 Rz 2; Brandis in Tipke/Kruse, a.a.O., § 154 AO Rz 4; Hendricks in Beermann/Gosch, AO § 154 Rz 14; Bruschke, Kontenwahrheit und Haftung (§ 72 AO i.V.m. § 154 AO), Der Steuerberater 2010, 124; a.A. Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler HHSp, § 154 AO Rz 13[↩]
- vgl. hierzu Brandis in Tipke/Kruse, a.a.O., § 154 AO Rz 5[↩]
- BT-Drucks VI/1982 S. 123[↩]
- vgl. hierzu Heuermann in HHSp, § 154 AO Rz 15, m.w.N.[↩]
- vgl. auch Boeker in HHSp, § 72 AO Rz 8[↩]
- vgl. Heuermann in HHSp, § 154 AO Rz 13[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 17.02.1989 – III R 35/85, BFHE 156, 355, BStBl II 1990, 263[↩]
- vgl. Klein/Rüsken, a.a.O., § 72 Rz 4; Pahlke/Koenig/Intemann, Abgabenordnung, 2. Aufl., § 72 Rz 16[↩]
- sog. Adäquanztheorie, vgl. Jatzke in Beermann/Gosch, AO § 72 Rz 10[↩]
- vgl. Klein/Brockmeyer, a.a.O., § 309 Rz 17; Pahlke/König/Fritsch, a.a.O., § 309 Rz 32, m.w.N.[↩]
- a.A. Loose in Tipke/Kruse, a.a.O., § 72 AO Rz 5[↩]
- BFH, Urteil vom 13.03.2003 – VII R 46/02, BFHE 202, 22, BStBl II 2003, 556, m.w.N.[↩]
