Kann ein Haf­tungs­be­scheid sit­ten­wid­rig sein?

§ 125 Abs. 1 AO besagt, dass ein Ver­wal­tungs­akt dann nich­tig ist, wenn er an einem beson­ders schwer­wie­gen­den Feh­ler lei­det und dies bei ver­stän­di­ger Wür­di­gung aller in Betracht kom­men­den Umstän­de offen­kun­dig ist. Dies ist gemäß § 125 Abs. 2 AO ohne Rück­sicht auf § 125 Abs. 1 AO unter ande­ren der Fall, wenn der Ver­wal­tungs­akt gegen die guten Sit­ten ver­stößt.

Kann ein Haf­tungs­be­scheid sit­ten­wid­rig sein?

Frag­lich ist schon, ob es im Steu­er­recht über­haupt einen Anwen­dungs­be­reich für § 125 Abs. 2 Nr. 4 AO – die Nich­tig­keit wegen Sit­ten­wid­rig­keit – gibt 1. Aus Sicht des Finanz­ge­richts Müns­ter ver­stößt es jeden­falls gera­de nicht gegen die guten Sit­ten, einen Geschäfts­füh­rer als Ver­tre­ter im Sin­ne des § 34 Abs. 1 AO gemäß § 69 AO in Haf­tung zu neh­men. Viel­mehr sieht dies die Abga­ben­ord­nung aus­drück­lich vor. Damit ist klar­ge­stellt, dass es gera­de den guten Sit­ten ent­spricht, für einen Steu­er­scha­den nicht die All­ge­mein­heit son­dern die han­deln­de Per­son, den Geschäfts­füh­rer, zur Ver­ant­wor­tung zu zie­hen. Dies geschieht durch die Mög­lich­keit der Haf­tungs­inan­spruch­nah­me, die im Regel­fall auch erst dann ein­greift, wenn eine Voll­stre­ckung der Steu­er­schul­den beim Steu­er­pflich­ti­gen, etwa auf­grund der Insol­venz, nicht mög­lich ist. Das hier­zu not­wen­di­ge Ver­fah­ren beginnt des­halb auch grund­sätz­lich nach Eröff­nung der Insol­venz des Steu­er­pflich­ti­gen, hier der GmbH.

Der Haf­tungs­be­scheid ist in dem hier vom Finanz­ge­richt Müns­ter ent­schie­de­nen Fall nach Ansicht des Finanz­ge­richts aber auch nicht an einem so schwer­wie­gen­den Feh­ler lei­dend, dass dies zur Nich­tig­keit i.S.d. § 125 Abs. 1 AO führt. Viel­mehr ist der Haf­tungs­be­scheid feh­ler­haft, die Feh­ler­haf­tig­keit aber auf­grund der Ver­säu­mung der Ein­spruchs­frist nur noch im Rah­men des Ermes­sens der beklag­ten Behör­de änder­bar. Die­se sich auf­grund des Ver­schul­dens des frü­he­ren Klä­ger­ver­tre­ters erge­ben­de Ver­fah­rens­si­tua­ti­on recht­fer­tigt gera­de nicht die Annah­me der Nich­tig­keit.

Grund­sätz­lich gilt: Nich­tig­keit liegt nur vor, wenn der Ver­wal­tungs­akt schlecht­hin mit der rechts­staat­li­chen Ord­nung unver­ein­bar ist und zwar unter kei­nen Umstän­den 2. Die unrich­ti­ge Anwen­dung der in Betracht kom­men­den Rechts­vor­schrif­ten, auch die­je­ni­gen des Ver­fah­rens­rechts, führt nicht zur Nich­tig­keit 3. Dies ist vor­lie­gend der Fall, da die Rechts­wid­rig­keit des Haf­tungs­be­schei­des allein auf einer unrich­ti­gen Anwen­dung von Rechts­vor­schrif­ten beruht.

Im vor­lie­gen­den Fall ist die Haf­tungs­inan­spruch­nah­me des Klä­gers feh­ler­haft – aus Sicht des Finanz­ge­richts sogar in vol­ler Höhe. Der Klä­ger war Nach­fol­ge­ge­schäfts­füh­rer und hat die ursprüng­li­che steu­er­li­che Behand­lung des Scha­dens­er­satz­an­spru­ches nicht zu ver­ant­wor­ten gehabt. Im Augen­blick der auf­grund der Betriebs­prü­fung erlas­se­nen Ände­rungs­be­schei­de war er dann auf­grund feh­len­der Mit­tel nicht mehr in der Lage, die Umsatz­steu­er­schul­den zu beglei­chen, so dass es an der für den Steu­er­scha­den not­wen­di­gen Kau­sa­li­tät fehlt.

Die­se Rechts­wid­rig­keit konn­te im Rah­men des Ein­spruchs­ver­fah­rens und eines ggf. nach­fol­gen­den Kla­ge­ver­fah­rens gegen den Haf­tungs­be­scheid kor­ri­giert wer­den. Die dama­li­gen Klä­ger­ver­tre­ter ver­kann­ten aus Sicht des Finanz­ge­richts Müns­ter, dass die Zustel­lung des Haf­tungs­be­schei­des am 26.8.2008 durch Zustel­l­ur­kun­de erfolg­te und nicht durch Auf­ga­be zur Post i.S.d. § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO. Des­halb erfolg­te die Bekannt­ga­be des Haf­tungs­be­schei­des bereits am 26.8.2008. Die Ein­spruchs­frist ende­te folg­lich gemäß § 347 Abs. 1 Satz 1 AO am 26.9.2008, einem Frei­tag. Der erst am kom­men­den Mon­tag, dem 29.9.2008, ein­ge­leg­ten Ein­spruch war ver­spä­tet. Wie­der­ein­set­zungs­grün­de nach § 110 AO sind weder vor­ge­tra­gen wor­den noch nach Akten­la­ge erkenn­bar.

Die Rück­nah­me des rechts­wid­ri­gen Haf­tungs­be­schei­des steht gemäß § 130 Abs. 1, Abs. 4 AO allein im pflicht­ge­mä­ßen Ermes­sen der zustän­di­gen Finanz­be­hör­de, hier der Beklag­ten. Eine Ände­rungs­ver­pflich­tung kann das Finanz­ge­richt auf­grund sei­ner durch § 102 Satz 1 FGO begrenz­ten Nach­prü­fungs­mög­lich­keit des Ermes­sens­ge­brauchs nicht aus­spre­chen.

Im vor­lie­gen­den Fall ist ein Ermes­sens­feh­ler der beklag­ten Behör­de auch nicht fest­stell­bar. Dass der rechts­wid­ri­ge Haf­tungs­be­scheid bestands­kräf­tig gewor­den ist, ist gera­de nicht auf einen Feh­ler des Beklag­ten zurück­zu­füh­ren. Der Beklag­te muss in einem sol­chen Fall einen bestands­kräf­tig gewor­de­nen Bescheid nicht auf­he­ben. Im Rah­men der Ermes­sens­aus­übung kann die Finanz­be­hör­de – wie hier gesche­hen – dem durch die Bestands­kraft ein­ge­tre­te­nen Rechts­frie­den gegen­über der mate­ri­el­len Gerech­tig­keit den Vor­rang ein­räu­men 4.

Finanz­ge­richt Müns­ter, Urteil vom 14. Dezem­ber 2010 – 1 K 27/​10

  1. so bereits Tip­ke in Tipke/​Kruse, § 125 AO, Tz. 29[]
  2. so auch Tip­ke in Tipke/​Kruse, § 125 AO, Tz. 4[]
  3. jüngst: BFH, Urteil vom 16.09.2010 – V R 57/​09, DStR 2010, 2592 m.w.N.[]
  4. so schon FG Müns­ter, Urteil vom 23.06.2009 – 1 K 3947/​06 U,F, EFG 2009, 1892 mwN.[]